MAGISTRADO PONENTE: JUAN CARLOS APITZ BARBERA EXPEDIENTE Nº 02-2535 - I - NARRATIVA Mediante escrito presentado en fecha 3 de diciembre de 2002, los abogados JUAN DOMINGO ALFONSO PARADISI y GUSTAVO MARÍN GARCÍA inscritos en el Inpreabogado bajo los Ns. 28.681 y 70.406, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente CERVECERÍA POLAR LOS CORTIJOS, C.A. sociedad mercantil inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 14 de marzo de 1941, bajo el N° 323, Tomo Primero; interpusieron ante esta Corte recurso de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad conjuntamente con solicitud de amparo cautelar, contra el acto administrativo contenido en la Providencia N°. SNAT/2002/1419, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en fecha 15 de noviembre de 2002 y publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573, ordinario, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado como agentes de retención de dicho impuesto. En fecha 4 de diciembre de 2002, se dio cuenta a la Corte y por auto de esa misma fecha se designó ponente al Magistrado JUAN CARLOS APITZ BARBERA, a los fines de que se decida sobre la admisibilidad del recurso y acerca de la pretensión de amparo cautelar. Mediante oficio de fecha 4 de diciembre de 2002, se remitió al ciudadano Director del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) copia certificada del escrito contentivo del presente recurso y se solicitó la remisión del expediente administrativo del caso. El 5 de diciembre de 2002, se pasó el presente expediente al Magistrado Ponente. Realizado el estudio del expediente se pasa a decidir previa las siguientes consideraciones. DE LOS FUNDAMENTOS DEL RECURSO La parte recurrente en su escrito libelar expuso lo siguiente: En cuanto al tribunal competente para conocer del presente recurso, y con base en los artículos 7, 334 y 259 de la Constitución, señalan que “con la entrada en vigencia de la constitución de 1999, el prisma por medio del cual debe ser observado la competencia de los tribunales contencioso administrativo a nivel constitucional debe ser cambiado. Dicho cambio ya ha sido promovido y afinado por la Sala Político Administrativa de en una coherente interpretación de las normas constitucionales y legales que reparten las competencias de la jurisdicción contencioso administrativa”. Aducen que “corresponde a la jurisdicción contencioso administrativa revisar los actos administrativos generales o particulares tanto por razones de inconstitucionalidad como de ilegalidad. Los motivos de impugnación de los actos administrativos han dejado de ser determinantes para definir la competencia del tribunal contencioso administrativo. Entran otros elementos que deben ser analizados concurrentemente con éste, como son (i) la atribución de competencia de manera expresa caso en el cual hay un tribunal contencioso administrativo señalado por el legislador como el competente para conocer de los actos dictados por ciertas autoridades administrativas independientemente de la cualidad del acto u omisión o los motivos de la recurribilidad (competencia subjetiva), o (ii) en su defecto la ubicación del órgano administrativo dentro de la organización administrativa, en este caso la jerarquía de la autoridad administrativa dentro de la organización justifica la competencia de un tribunal u otro”. Que “la Providencia Administrativa recurrida en el presente caso es un acto administrativo general de efectos particulares (son determinados o determinables los sujetos jurídicos afectados o destinatarios del acto) dictado por un Servicio Autónomo sin personalidad jurídica como lo es el SENIAT, de conformidad con los numerales 4, 10 y 20 del artículo 4 de la Ley de sui creación”. Que el acto recurrido fue “dictado por una autoridad distinta a las señaladas en el artículo 42, numeral 10 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, ni en las otras normas definidoras de la competencia de la jurisdicción contencioso administrativa (artículos 336 de la Constitución, y 181 y 185 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia); es decir, no existe una atribución específica de competencia en relación a los actos dictados por el SENIAT, independientemente del efecto general o particular, a la sala constitucional, Sala Político Administrativa ni a los tribunales superiores contencioso administrativo ordinarios o especiales cuando no se trate de determinación de tributos”. Que “la actividad administrativa ejercida por el SENIAT al dictar la providencia impugnada es estrictamente de policía administrativa y nada tiene que ver con la determinación e imposición de obligaciones tributarias”, por lo que, de acuerdo con el criterio de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la competencia para el conocimiento de la presente causa corresponde a la jurisdicción contencioso administrativa ordinaria y no especial tributaria. Sostienen que “al no existir una atribución de competencia específica a ningún tribunal contencioso administrativo y no ser el acto recurrido un acto administrativo determinativo de tributos, debe entrar en funcionamiento la norma de atribución de competencia residual prevista a favor de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, esta es el artículo 185 numeral 3 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia (…)”. En cuanto al fondo del asunto alegan que “el acto administrativo recurrido establece la obligación formal ‘para los contribuyentes especiales’ de fungir como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado en los pagos que realicen a los proveedores de bienes y servicios que sean contribuyentes ordinarios del citado impuesto, considerando los siguientes supuestos: -La retención aplicable se fija en un setenta y cinco por ciento (75%), respecto de pagos efectuados a proveedores que constituyan contribuyentes del impuesto y cuyas facturas muestren en forma separada o discriminada el impuesto resultante del valor pactado en la operación de venta o de prestación de servicio. - Se fija una retención del cien por ciento (100%) en los casos en que el proveedor de los bienes o servicios no discrimine el Impuesto al Valor Agregado en su factura, ésta no cumpla los deberes formales o no se encuentre inscrito en el Registro de Información Fiscal (RIF). A los fines de constatar estos datos, se establece el deber para el contribuyente especial, en su cualidad de agente de retención, de verificar los datos en la Página Web del SENIAT”. Que “se constituye así un mecanismo de recaudación del impuesto, fundamentado sobre una determinación presuntiva cuya base o parámetro viene dado por el total de débitos fiscales generados en las operaciones de ventas de bienes y servicios de los contribuyentes ordinarios en su condición de proveedores de bienes y servicios, en la que los contribuyentes controlados, organizados y tipificados como ‘contribuyentes especiales’ son imbuidos de una profunda carga administrativa en el proceso de recaudación y liquidación del impuesto frente al Fisco Nacional”. Que “en efecto, para el contribuyente especial, se establece la obligación formal de fungir como agente de retención del impuesto, quien deberá enterarlo al Fisco Nacional, en los plazos y formas señaladas en la Providencia, anticipándose al pago que deba hacer por su parte el proveedor en su condición de contribuyente ordinario, vendedor de bienes y servicios”. Que “por su parte, para el proveedor del bien o servicio a otros contribuyentes especiales, el Impuesto al Valor Agregado retenido por su cliente (contribuyente especial) constituirá un monto del impuesto pagado mediante el mecanismo de retención anticipada o en la fuente, el cual deberá imputar posteriormente de la deuda tributaria resultante de cada periodo impositivo mensual. De esta manera, se establece en su opinión una determinación ‘forfetaria’ o presuntiva de la obligación tributaria calculada para cada período mensual en un setenta y cinco por ciento (75%) o cien por ciento (100%) de los débitos fiscales, en franco reconocimiento, en nuestro criterio no acertado, de que las empresas sólo generan créditos fiscales derivados de costos y gastos en un veinticinco por ciento (25%) de sus operaciones o ventas gravables”. Que “de igual forma se establece que el impuesto retenido tendrá el carácter de crédito fiscal tanto para el contribuyente especial, en su cualidad de agente de retención, como a los proveedores de bienes y servicios en su cualidad de contribuyentes ordinarios. Este pago anticipado del impuesto determinado de manera presuntiva en su carácter de crédito fiscal podrá ser utilizado para compensar debitos fiscales causados en el ejercicio de sus actividades hasta por un período de tres meses, pudiendo al cuarto mes, el agente de retención, solicitar el reintegro del impuesto pagado de manera anticipada en los casos en que el crédito fiscal sea mayor y no haya crédito que compensar”. Que “el acto administrativo viola el derecho de propiedad de su representada por las siguientes razones: (a) Al fijar y ordenar la Providencia administrativa el enteramiento al Fisco, de un impuesto que posiblemente al final del período y ocurrido el enfrentamiento entre créditos y débitos no se corresponda con el monto del impuesto enterado, en cuyo caso se habrá producido una detracción del derecho de propiedad al adelantar un impuesto indebido o no causado, con la situación gravosa de lo lento que es la administración para el trámite de los reintegros o pagos de lo indebido, perjudicándose su representada en virtud del transcurso del tiempo y del efecto de la devaluación sobre esa suma pagada. En este sentido, no se prevé la posibilidad de reintegrar lo pagado de manera íntegra. Su representada por el transcurrir del tiempo no recibirá el mismo bien que pagó a la administración, sino un bien con menor valor todo lo cual es una clara afrenta contra su derecho constitucional a la propiedad. (b) De igual forma se produce una violación del derecho de propiedad de su representada en virtud de que el tributo es de naturaleza confiscatoria al no permitirle obtener un margen de ganancia justo y razonable, libre o neto, después de su pago, es decir, cuando absorbe una parte sustancial de la propiedad de la renta. Que se afecta el patrimonio de su representada “por el adelanto en el pago del 75 % sobre el impuesto lo cual puede afectar su flujo de caja, más aun cuando dicho impuesto al realizarse la determinación de la obligación tributaria conforme a la Ley del Impuesto al Valor Agregado puede no ser procedente. En dicho caso se trataría de la detracción de una porción del patrimonio de su representada que no tiene base legal y por tanto estaríamos en presencia de un impuesto confiscatorio al sustraer parte del patrimonio en virtud de un acto administrativo que carece de fundamento legal”. Que “al establecer la Providencia impugnada un régimen de determinación forfetaria o presuntiva de la Obligación Tributaria calculada en un setenta y cinco por ciento (75%) –y en algunos casos en el cien por ciento (100%)- de los débitos fiscales, se está asumiendo que las empresas sólo generan créditos fiscales derivadas de costos y gastos equivalentes a un veinticinco por ciento (25%) de sus ventas gravables y que generan utilidades cercanas al (75%) de sus ingresos brutos. En tal sentido, en los casos en que una empresa no llegue en la realidad a acercarse a esos niveles de utilidad, se estaría produciendo una situación de pago en exceso del tributo, la cual si bien podría ser eventualmente corregida a través del mecanismo de recuperación establecido en la Providencia en los términos así expuestos, se constituye en una violación sobre el patrimonio de su representada que podrá generar unos resultados de tal magnitud que, eventualmente, dificultaría el ejercicio de su actividad económica y supondría una detracción sustancial de su patrimonio, especialmente, si se toma en cuenta que, aun disponiendo de una expectativa de recuperación del tributo pagado en exceso, el transcurso del tiempo, aunado al escenario de inflación de existencia notoria en nuestro país, produce evidentemente una lesión que justifica la protección cautelar de este órgano jurisdiccional. Por otra parte, se vulnera el principio de capacidad contributiva establecido en el artículo 316 de la Constitución y, en consecuencia, el derecho de propiedad de su representada. En efecto, la retención a la que obliga la Providencia administrativa está divorciada del principio constitucional de capacidad contributiva, ya que constituye una detracción anticipada del impuesto, ajena completamente a la realidad del contribuyente y determinada en forma presuntiva”. Como otra razón de violación del derecho de propiedad, que denominan (c), aducen que se limita tal derecho “al estar este limitado por una norma de rango sublegal la cual introduce modificaciones que inciden en la base imponible del impuesto y en sus elementos esenciales, todo lo cual va en contra de la garantía de la reserva legal en materia de tributos”. Que “(…) la Providencia administrativa vulnera la garantía a la legalidad del impuesto (principio de legalidad tributaria previsto en el artículo 317 de la Constitución) al distorsionar mediante un acto administrativo de carácter sublegal, el mecanismo o sistema de determinación de créditos y débitos del Impuesto al Valor Agregado previsto en la ley que regula dicho tributo (…). Así, al establecer la Providencia administrativa la manera o el cómo se debe pagar el impuesto, incide sobre la base imponible y sus elementos esenciales, vulnerándose la garantía de la legalidad del impuesto al valor agregado y lesionándose el derecho de propiedad y no confiscación de su representada”. Que “(…) mediante la Providencia accionada en amparo se introducen cambios que inciden sobre los elementos de la obligación tributaria sobre los cuales solo la ley puede incidir de acuerdo a nuestro texto constitucional (…). En el caso específico del Impuesto al Valor Agregado, la ley que regula dicho tributo establece un mecanismo especial para su determinación, basado en las figuras del crédito fiscal y débito fiscal y de la protraslación del impuesto, desarrolladas con la idea de que sea el consumidor final el que finalmente soporte la incidencia del Impuesto al Valor Agregado. De manera pues que el monto del impuesto que debe enterar el contribuyente al Fisco Nacional, de acuerdo al mecanismo establecido en la ley del Impuesto al Valor Agregado está determinado por la diferencia entre los débitos fiscales (surgidos de las operaciones de ventas efectuadas por el sujeto) y los créditos fiscales (impuesto soportado a raíz de las compras realizadas por el contribuyente) durante el periodo impositivo que es de un mes. Como corolario de lo anterior, es evidente que para que exista la obligación de pagar el impuesto, el contribuyente ordinario tiene que haber realizado más ventas que compras durante dicho período impositivo, puesto que de ocurrir la situación contraria tendrá un excedente de créditos fiscales que declarará al periodo siguiente. Así el mecanismo de débitos-créditos fiscales es esencial a la dinámica del Impuesto al Valor Agregado, a su determinación y constituye la forma a través de la cual se logra el calculo de la base imponible del tributo con fundamento en elementos ciertos que de alguna manera logran medir indicios de capacidad contributiva”. Que “se constituye así un mecanismo, por vía sublegal, de recaudación del impuesto, distinto al previsto por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, fundamentado sobre una determinación presuntiva cuya base viene dado por el total de débitos fiscales generados en las operaciones de ventas de bienes y servicios de los contribuyentes ordinarios en su condición de proveedores de bienes o servicios, en la que los contribuyentes controlados, organizados y tipificados como ‘contribuyentes especiales’, son imbuidos de una profunda carga administrativa en el proceso de recaudación y liquidación del impuesto frente al Fisco Nacional”. Que “ estamos en presencia de un impuesto confiscatorio al ser establecida la base imponible y sus elementos esenciales por un órgano distinto a la Asamblea Nacional”. Que “la Providencia impugnada viola el derecho constitucional a la libertad económica de su representada (…) por la limitación que existe del derecho constitucional por una norma de rango sublegal. De igual forma la violación se hace evidente al imponerle la carga a su representada de adelantar el pago de un impuesto que todavía no se ha causado impidiéndole el ejercicio de libre de su derecho a la actividad económica al no poder disponer de un activo importante para la inversión y puesta en funcionamiento de su aparato productivo”. Que “al afectarse el patrimonio de su representada por el adelanto en el pago del 75 % sobre el impuesto lo cual puede afectar su flujo de caja, más aun cuando dicho impuesto al realizarse la determinación de la obligación tributaria conforme a la Ley del Impuesto al Valor Agregado puede no ser procedente. En dicho caso, se trataría de la detracción de una porción del patrimonio de su representada que no tiene base legal y por tanto estaríamos en presencia de un impuesto confiscatorio al sustraer parte del patrimonio en virtud de un acto administrativo que carece de fundamento legal y que impide el libre ejercicio de su derecho a la libertad económica”. Que “(…) solicitamos que ese Órgano Jurisdiccional suspenda los efectos de la Providencia administrativa N° SNAT/2002/1419, mediante la cual se designaron a los contribuyentes especiales como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado, entre los cuales se encuentra su representada”. Que “en el supuesto negado de que ese Tribunal considere que no existe una fuerte presunción de violación de los derechos constitucionales de su representada por parte del acto administrativo general de efectos particulares recurrido o que el acto administrativo analizado es un acto administrativo normativo de efectos generales, solicitamos que el supuesto de violación de los derechos constitucionales antes señalados sea estudiado bajo el supuesto contemplado en el artículo 3 de la Ley Orgánica de Amparo Sobre Derechos y Garantías Constitucionales o en su defecto solicitamos la suspensión de los efectos del acto recurrido con fundamento en la técnica legislativa diseñada en los artículos 585 y 588 del Código de Procedimiento Civil en concordancia con el artículo 88 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, hasta tanto se decida de manera definitiva la presente causa”. En cuanto a los vicios de que adolece la Providencia Administrativa impugnada, en primer lugar, señalaron que “viola el principio de la legalidad establecido en los artículos 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 3 del Código Orgánico Tributario, así como el artículo 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado”. Por cuanto “se ha reconocido modernamente que no basta con la simple previsión de la existencia del tributo en la ley, sino que esta debe establecer de manera clara cuál es el hecho generador, la base imponible, la alícuota, los sujetos pasivos y todos los elementos que se consideran esenciales en la estructura de la obligación tributaria”. Que “uno de los elementos de la obligación tributaria que está sometido a la reserva legal es la determinación de la base imponible (…) y para que pueda (…) fijarse la base imponible es necesario que el legislador erija un mecanismo de determinación del impuesto, el cual al ser consustancial con la cuantificación de la base de cálculo, también debe entenderse como comprendido dentro del área reservada a la exclusiva acción del legislador”. Que en el caso del Impuesto al Valor Agregado, la Ley que lo regula “establece un mecanismo especial para su determinación, basado en las figuras del crédito fiscal y el débito fiscal y de la protaslación del impuesto, desarrollados con la idea de que sea el consumidor final quien soporte la incidencia del Impuesto al Valor Agregado”. Que, “el mecanismo de débitos-créditos fiscales es esencial a la dinámica del IVA y a su determinación, constituyendo dicho mecanismo la forma a través de la cual se logra el cálculo de la base imponible del atributo con fundamento en elementos ciertos que de alguna manera logran medir indicios de capacidad contributiva” Que en ejecución del articulo 11 de la última reforma de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que permite “que sea la Administración Tributaria y no la ley en si misma (…) la que se encargue de definir, entre otros, a los sujetos pasivos de la relación jurídico tributaria en el IVA, el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la providencia mediante la cual se designa a los contribuyentes especiales del IVA como agentes de retención de dicho impuesto”. Que de esta manera “además de desnaturalizarse el propio texto del artículo 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado – lo cual ‘per se’ justificaría la nulidad de la providencia impugnada- se están estableciendo sujetos pasivos de la obligación tributaria sin fundamento legal alguno y se está vulnerando el principio de la legalidad, ya que, el Superintendente violó los límites establecidos para designar los agentes de retención en materia del Impuesto al Valor Agregado”. En segundo lugar aducen que “se viola el principio de capacidad contributiva y el derecho de propiedad contemplados en los artículos 115 y 316 de la Constitución”. Que “a los fines de lograr los objetivos que debe buscar el Sistema Tributario, a tenor del artículo 316 de la constitución, como son la protección de la economía nacional, el derecho a la propiedad y la elevación del nivel de vida de la población, resulta acertado afirmar que los tributos nunca deben limitar el desarrollo económico del país por lo cual deben proscribirse situaciones de hecho tales como el establecimiento de bases imponibles alejadas de la realidad y la aplicación de alícuotas impositivas desproporcionadas (ambas ocurren en el presente caso)”. Alegan que, en este caso, “la retención del 75 % o del 100%, consagrada en la providencia, afecta en el Impuesto al Valor Agregado los elementos de la determinación tributaria o cuantificación de la capacidad contributiva y en si mismo el derecho de propiedad”. Que, “en materia de Impuesto al Valor Agregado es esencial el mecanismo de protraslación a través de las figuras de los créditos y débitos fiscales”. Que “la providencia impugnada, violenta la determinación tributaria de los débitos fiscales y su percepción irrumpiendo contra la determinación tributaria del valor añadido o agregado, a que la Ley obliga como garante y elemento conformador esencial del tributo consagrado en la Ley del Impuesto al Valor Agregado así como a la repercusión como fenómeno jurídico cuya esencia económica es la determinación de la capacidad contributiva pretendida por el legislador en el impuesto que nos ocupa”. Finalmente, alegan que “la providencia establece la determinación presuntiva del valor añadido en un 75% (como alícuota general aplicable a su representada) (…) lo que constituye una notoria violación al principio de capacidad contributiva materializado en la incidencia del gravamen sobre el valor agregado, que no se cumple siguiendo la normativa de la providencia que se impugna al impedírsele a su representada el imputar o sustraer los créditos fiscales de débitos realmente percibidos y, en su lugar, se le obliga a generar impuestos pagados en exceso, cuya recuperación obedece a mecanismos distintos a la propia metodología o determinación del impuesto en comentario”. Además señalan que “no sólo la metodología de la retención constituye una violación del principio denunciado, por hacer la determinación presuntiva (…) sino que a su vez, dicha determinación presuntiva a que alude la providencia de un 75% sobre los débitos fiscales es ilegal por no ser permitida por el Código Orgánico Tributario ni por la Ley que regula el Impuesto al Valor Agregado”. - II - CONSIDERACIONES PARA DECIDIR El presente recurso de nulidad fue interpuesto contra la Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1419, de fecha 15 de noviembre de 2002, dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573, ordinario. Previo a todo pronunciamiento de fondo, debe esta Corte determinar su competencia para conocer del presente recurso de nulidad. Al respecto, se estima necesario referir que las relaciones que se originan entre el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) -adscrito al Ministerio de Finanzas- y los contribuyentes responden a la categoría de relaciones jurídico- tributarias, las cuales constituyen una especie dentro del género de las relaciones jurídico-administrativas; por tanto, el conocimiento de las acciones o recursos que se intenten contra las actuaciones de dicho organismo, efectuadas en el seno de estas relaciones, se encuentra atribuido a la jurisdicción contencioso-administrativa. Ahora bien, entre los tribunales ordinarios y especiales que componen la jurisdicción contencioso administrativa, la competencia de esta Corte para el conocimiento de las acciones o recursos de nulidad se encuentra establecida, con base en un criterio residual frente a las competencias de la Sala Político Administrativa, en el artículo 185 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, en los siguientes términos: “La Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, será competente para conocer: (…) 3º De las acciones o recursos de nulidad que puedan intentarse por razones de ilegalidad contra los actos administrativos emanados de autoridades diferentes a las señaladas en los ordinales 9º, 10, 11 y 12 del artículo 42 de esta Ley, si su conocimiento no es tuviere atribuido a otro Tribunal; (…) En las causas de que conozca la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, se aplicará lo previsto en el primer aparte del artículo 181 y, en sus casos, las disposiciones contenidas en las Secciones Primera, Segunda, Tercera y Cuarta del Capítulo II y en el Capítulo III del Titulo V de esta Ley” (Resaltado nuestro). Tal como se observa, de conformidad con la norma parcialmente transcrita, corresponde a esta Corte conocer de los recursos de nulidad fundados en razones de ilegalidad que se intenten contra actos emanados de autoridades diferentes a las señaladas en los ordinales 9º, 10, 11 y 12 del artículo 42 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, si su conocimiento no es tuviere atribuido a otro Tribunal. Actualmente, el criterio residual contenido en esta disposición se aplica, en primer lugar, con respecto a las preceptos que determinan la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa contenidas en la Constitución de 1999 y, en segundo lugar, con respecto a las disposiciones de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, que de conformidad con la Disposición Derogatoria Única de la Constitución, no contradiga al referido Texto Fundamental. Ahora bien, considerando que se está en presencia de un recurso de nulidad fundado en razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, resulta pertinente referir que la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, cuyos fallos son vinculantes para esta Corte en atención a lo establecido en el artículo 335 Constitucional, se pronunció acerca del contenido del Primer Aparte del artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, interpretado a la luz del artículo 259 Constitucional, en sentencia de fecha 04 de abril del 2000, registrada bajo el Nº 194, en los siguientes términos: “La Constitución vigente distingue claramente la jurisdicción constitucional de la contencioso-administrativa, delimitando el alcance de ambas competencias en atención al objeto de impugnación, es decir, al rango de los actos objeto de control y no a los motivos por los cuales se impugnan (…). En tal sentido se observa que, conforme a lo estipulado en el artículo 259 de la Constitución vigente, la jurisdicción contencioso administrativa le corresponde al Tribunal Supremo de Justicia y a los demás tribunales que determine la ley; siendo competentes los órganos de esta jurisdicción, para anular los actos administrativos generales o particulares contrarios a derecho, incluso por desviación de poder. De acuerdo con lo anterior, el control legal y constitucional de la totalidad de los actos de rango sublegal (entendiendo por tales actos, normativos o no, los dictados en ejecución directa de una ley y en función administrativa), son del conocimiento de los órganos jurisdiccionales del contencioso-administrativo. De esta forma, la Constitución de 1999, en el ordinal 5º del artículo 266, estableció: ‘Artículo 266. Son atribuciones del Tribunal Supremo de Justicia: (...) 5. Declarar la nulidad total o parcial de los reglamentos y demás actos administrativos generales o individuales del Ejecutivo Nacional, cuando sea procedente (...)’. ‘La atribución señalada en el numeral 1 será ejercida por la Sala Constitucional; las señaladas en los numerales 2 y 3, en Sala Plena; y las contenidas en los numerales 4 y 5 en Sala Político Administrativa. Las demás atribuciones serán ejercidas por las diversas salas conforme a lo previsto por esta Constitución y la ley’. De manera que la nueva Constitución atribuye a la Sala Político Administrativa el conocimiento de las acciones de nulidad de reglamentos, con independencia de que los vicios lo sean por razones de inconstitucionalidad o de ilegalidad. Sin embargo, la Constitución de 1999, en concordancia con las competencias acordadas a la Sala Político Administrativa por la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, limita esta competencia para controlar la actividad reglamentaria del Poder Ejecutivo Nacional, y nada dice sobre la actividad de este tipo emanada de las entidades estadales o municipales, supuesto sobre el cual versa el caso de autos. Ahora bien, observa esta Sala que el artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia establece: ‘Artículo 181. Mientras se dicta la Ley que organice la jurisdicción contencioso-administrativa, los Tribunales Superiores que tengan atribuida competencia en lo Civil, conocerán, en primera instancia en sus respectivas circunscripciones, de las acciones o recursos de nulidad contra los actos administrativos de efectos generales o particulares, emanados de autoridades estadales o municipales de su jurisdicción, sin son impugnados por razones de ilegalidad. Cuando la acción o el recurso se funde en razones de inconstitucionalidad, el Tribunal declinará su competencia en la Corte Suprema de Justicia (…)’. De acuerdo con la norma antes transcrita, los tribunales superiores con competencia en materia contencioso administrativo son los competentes para conocer de los actos generales o particulares de rango sublegal emanados de las autoridades estadales y municipales; sin embargo, limitan tal conocimiento a violaciones de Ley, y las violaciones constitucionales corresponderían a la Sala Político Administrativa de este Alto Tribunal (…). Sobre la base del anterior precedente, debe esta Sala interpretar el artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, a la luz de la Constitución, a los fines de fijar su alcance, partiendo del hecho que la nueva Constitución delimitó claramente –como fuera señalado- la competencia de la jurisdicción contencioso administrativa atendiendo al rango de los actos administrativos y no al motivo de la impugnación. En efecto, el artículo 259 de la Constitución otorga competencia a todos los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa para anular los actos administrativos generales o individuales contrarios a derecho. Dentro de dichos órganos corresponde -según surge de la norma transcrita precedentemente- a los Juzgados Superiores con competencia en lo contencioso administrativo, el conocimiento de los actos emanados de las autoridades municipales y estadales, salvo que la acción o recurso se funden en razones de inconstitucionalidad, caso en que el Tribunal declinará la competencia en el Tribunal Supremo de Justicia. Ahora bien, considera esta Sala constitucional que el primer aparte del artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, al impedir a los Juzgados Superiores con competencia en lo contencioso-administrativo el conocer de la nulidad de los actos administrativos (generales o particulares), cuando se aleguen vicios de inconstitucionalidad, contradice lo dispuesto en el artículo 259 de la Constitución, por cuanto éste otorga facultades a los Tribunales en lo contencioso-administrativo para anular los actos administrativos generales o individuales por contrariedad a derecho, que comprende -sin lugar a dudas- tanto la inconstitucionalidad como la ilegalidad. Por otro lado, la norma a que se contrae dicho aparte del citado artículo 181 se aparta de la verdadera intención del legislador al regular temporalmente la jurisdicción contencioso-administrativa que era, por una parte, desconcentrar las competencias que tenía la Sala Político Administrativa, como el único tribunal contencioso administrativo, y por la otra parte, acercar más la justicia al ciudadano, sobre todo cuando existen controversias entre éstos y los entes estadales y municipales. De manera que, por tales circunstancias y en especial a que por mandato constitucional los tribunales de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular actos administrativos por contrariedad al derecho, esta Sala Constitucional estima que la disposición contenida en el primer aparte del referido artículo 181 es a todas luces contraria a la Constitución, motivo por el cual, en uso de la potestad prevista en el artículo 334 de la Constitución, inaplica a los fines de determinar la competencia en el caso de autos, el primer aparte del artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia por ser inconstitucional, al enfrentar de manera incontestable la disposición establecida en el segundo aparte del artículo 259 de la Constitución, en cuanto sustrae a los tribunales contencioso administrativos distintos a la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo, la competencia que le fue otorgada por la propia Constitución para conocer de la nulidad de los actos administrativos (generales o particulares) contrarios a Derecho”. En efecto, en dicho fallo se resolvió desaplicar el Primer Aparte del artículo 181 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, por cuanto su contenido se encuentra reñido con la previsión del artículo 259 Constitucional, en el entendido de que la nueva Constitución delimitó claramente la competencia de la jurisdicción contencioso administrativa atendiendo al rango de los actos administrativos objeto de impugnación y no a los motivos que sirvan de sustento al recurso que se intente y, en consecuencia, se estableció que, conforme a la referida norma, todos los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular los actos administrativos generales o individuales por contrariedad a derecho, lo que comprende tanto vicios de ilegalidad como de inconstitucionalidad. Siendo así, a los fines de determinar la competencia para conocer del presente caso, debe esta Corte considerar la naturaleza jurídica del acto administrativo recurrido, pues si bien es cierto que todos los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular actos administrativos tanto generales como individuales, tal determinación resulta necesaria, en el presente caso, a los efectos de establecer el trámite correspondiente a los fines de la instrucción del recurso interpuesto. En este sentido, se observa que de conformidad con el artículo 1° de la Providencia examinada, la misma tiene como propósito designar “responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) haya calificado como especiales”. A tal efecto, resulta pertinente traer a colación la decisión de fecha 20 de febrero de 2001, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, recaída en el caso Luis Ismael Mendoza Morales, en el expediente N° 15723, en la cual se estableció cuáles son los elementos que permiten distinguir a un acto administrativo de efectos generales de un acto administrativo de efectos particulares; en los siguientes términos: “(…) ha sido alegada (…) la naturaleza de acto general de efectos particulares del Decreto 2.509, con el efecto reflejo de que la determinación de la naturaleza del acto incide directamente sobre la procedencia eventual de las otras dos causales de inadmisibilidad invocadas, como lo son la falta de legitimación o interés del recurrente y la caducidad de la acción. Obviamente, si se tratase de un acto general de efectos generales, su carácter normativo derivaría tanto en la imposibilidad de que la acción caduque, como en la cualidad genérica de cualquier ciudadano para intentar la acción, según se desprende del contenido del artículo 112 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y en un procedimiento especial regulado por dicho cuerpo normativo. Mientras que de concluirse que el Decreto N° 2.509 constituye un acto general de efectos particulares, la acción de impugnación sería susceptible de caducidad y requeriría el interés calificado que pauta el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y el procedimiento a seguir sería distinto del establecido para la tramitación de los actos generales de efectos generales (…). Por tanto, debe la Sala previamente establecer la naturaleza jurídica del acto impugnado, para luego determinar la procedencia o no de las causales alegadas. En tal sentido, para el momento actual existe pacífica aceptación en superar el antiguo postulado doctrinario y jurisprudencial que restringía la noción de los actos administrativos generales a aquellos actos de contenido y de rango normativo. Más amplia y flexiblemente, la generalidad de un acto administrativo se percibe hoy como predicable de aquellos actos que tienen un carácter o rango formal normativo –que crean normas jurídicas abstractas o reglas de derecho-, de aquellos dirigidos a un número indeterminado e indeterminable apriorísticamente de destinatarios, e inclusive, su idoneidad para ser aplicado en forma reiterada en el futuro. El origen patrio de la ruptura del molde que fusionaba los actos administrativos generales o de efectos generales sólo con los actos de contenido normativo, vino propiciada, por la redacción del artículo 72 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que se refiere a los actos administrativos de carácter general o ‘que interesen a un número indeterminado de personas’. Por el contrario, el acto administrativo de efectos particulares se conceptúa caracterizándolo por su ausencia o falta de contenido normativo destinado a sujetos específicos e individualizables perfectamente y por el agotamiento de su eficacia causal al ser aplicados. A su vez, los actos administrativos generales pueden ser de efectos particulares, en atención a la formación de su calificación gramatical con fundamento en su rango formal y en su incidencia sobre un número determinado o determinable de sujetos. En otras palabras no siempre coincide la calificación o rango formal del acto como general, con la particularidad o especificidad de su contenido respecto a un número determinado o determinable de personas que reciben sus efectos (…). En el caso de autos, estima la Sala que el Decreto 2.509 del 27 de diciembre de 1977, es efectivamente, un acto administrativo general de efectos particulares, dada su incuestionable naturaleza autorizatoria favorable a la esfera jurídico patrimonial de una persona moral de derecho privado. En tal sentido, el Decreto no crea al Instituto sino que autoriza su creación y funcionamiento. En el orden de ideas expuesto, mientras que la calificación formal del acto-Decreto alude a un acto administrativo tradicionalmente general, su causalidad y destino son los propios de un acto administrativo de efectos particulares (…)”. En este orden de ideas, observa esta Corte que, en cuanto a la jerarquía del acto impugnado mediante el presente recurso, el mismo se dictó bajo la forma de providencia, usualmente empleada por órganos inferiores a los fines de emanar actos administrativos de carácter particular. No obstante, de la simple lectura del contenido del acto en cuestión puede advertirse que se trata de un acto administrativo de carácter general, ya que, concurren en él características que así lo indican; a saber: (i) el contenido normativo de sus disposiciones, las cuales han sido establecidas de forma general (término que significa: común a todos los individuos que constituyen un todo) y abstracta (término que significa: con separación o exclusión del sujeto en quien se halla cualquier cualidad) (DICCIONARIO DE LA LENGUA ESPAÑOLA. Editorial Espasa Calpe, S.A., Madrid España) y, en consecuencia, pasan a formar parte del ordenamiento jurídico tributario. De allí que, (ii) esta Providencia es idónea para ser aplicada en forma reiterada en el futuro, de modo tal que el cumplimiento o incumplimiento de sus disposiciones -cada vez que se verifique alguno de los supuestos fácticos previstos en ellas- no agota dicho acto, sino que, por el contrario, reafirma su existencia. Por otra parte, los sujetos sobre los cuales recaen los efectos de la providencia recurrida, es decir, su ámbito subjetivo está constituido por todos aquellos que reciban la calificación de contribuyentes especiales por parte del SENIAT. En efecto, de conformidad con lo establecido en el REGLAMENTO SOBRE EL CUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES Y PAGO DE TRIBUTOS PARA DETERMINADOS SUJETOS PASIVOS CON SIMILARES CARACTERÍSTICAS, contenido en el Decreto N° 863, de fecha 27 de septiembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.816, de fecha 13 de octubre de 1995, la calificación de contribuyente especial es otorgada a determinados deudores tributarios, de acuerdo con criterios manejados por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). Esta condición es notificada personalmente y, a partir de la fecha que en acto de notificación se indique, el contribuyente queda sujeto a las normas sobre el cumplimiento de deberes formales y pago de tributos previstas en el referido Reglamento y demás leyes aplicables. Todo lo anterior, en definitiva, indica que se está en presencia de un acto administrativo general de efectos particulares, por cuanto, el mismo incide sobre un número determinable de sujetos, a saber, aquellos calificados como contribuyentes especiales por el SENIAT. De allí que, en criterio de esta Corte, las características de la Providencia impugnada, a pesar de la denominación que se ha le dado, responden a la categoría de acto administrativo general de efectos particulares. Así se decide. Siendo así, y considerando, que el presente recurso versa sobre la nulidad de un acto administrativo general de efectos particulares emanado del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) organismo éste distinto de aquellos que integran el Ejecutivo Nacional, en los términos a que alude la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su artículo 266, numeral 5; además, que el asunto debatido en el presente caso no se refiere a la determinación o imposición de una obligación tributaria en cabeza del recurrente -caso en el cual el conocimiento del presente recurso se encontraría reservado a los tribunales con competencia en lo contencioso tributario-; y, finalmente, tomando en cuenta que el conocimiento de las acciones o recursos que puedan intentarse contra los actos generales de efectos particulares dictados por dicho Servicio Autónomo no se encuentra expresamente atribuido a ningún tribunal, considera esta Corte que, de conformidad con el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable el criterio de competencia residual previsto en el artículo 185, ordinal 3, de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. En consecuencia, se estima que, entre los tribunales ordinarios y especiales que componen la Jurisdicción Contencioso Administrativa, puede concluirse que esta Corte resulta competente para conocer y decidir el presente recurso. Así se declara. En el mismo sentido, observa esta Corte que los apoderados judiciales de la recurrente solicitan que “en el supuesto negado de que ese Tribunal considere que no existe una fuerte presunción de violación de los derechos constitucionales de su representada por parte del acto administrativo general de efectos particulares recurrido o que el acto administrativo analizado es un acto administrativo normativo de efectos generales, solicitamos que el supuesto de violación de los derechos constitucionales antes señalados sea estudiado bajo el supuesto contemplado en el artículo 3 de la Ley Orgánica de Amparo Sobre Derechos y Garantías Constitucionales”. Al respecto, y una vez establecido que la Providencia N° SNAT/2002/1419, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en fecha 15 de noviembre de 2002, es un acto administrativo general de efectos particulares, a los efectos de la recurribilidad de esta clase de actos, resulta aplicable la previsión contenida en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Así, el presente recurso de nulidad debe ser tramitado siguiendo el procedimiento establecido para los juicios de nulidad de los actos de efectos particulares en la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y, con respecto a la solicitud del amparo cautelar, en criterio de esta Corte, la misma resulta subsumible dentro del supuesto previsto en el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo Sobre Derechos y Garantías Constitucionales. Así se decide. Una vez establecido lo anterior, corresponde a esta Corte pronunciarse acerca de la admisibilidad del presente recurso de nulidad. Al respecto, se observa que, en atención a los principios constitucionales de tutela judicial efectiva e instrumentalidad del proceso, consagrados en los artículos 26 y 257 de la Constitución, respectivamente, y debido a que la remisión del expediente al Juzgado de Sustanciación retrasaría innecesariamente el pronunciamiento sobre la solicitud de la medida cautelar interpuesta por la parte recurrente, una vez revisadas las causales a que se contraen los artículos 84 y 124 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y visto que no se encuentran presentes ninguno de los supuestos previstos en aquellas que sean capaces de impedir la admisibilidad del recurso, esta Corte admite el presente recurso contencioso administrativo de anulación, sin emitir juicio acerca de las causales relativas a la caducidad y agotamiento de la vía administrativa por haberse ejercido una solicitud de amparo cautelar, de conformidad con el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales. Así se decide. Admitido como ha sido el recurso de nulidad, en los términos establecidos en el presente fallo, esta Corte, siguiendo el criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia de fecha 20 de marzo de 2001, caso MARVIN ENRIQUE SIERRA V., esto es, la inaplicación del procedimiento previsto en los artículos 23, 24 y 26 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, pasa de seguidas a emitir pronunciamiento sobre la procedencia o no de la medida cautelar de amparo solicitada, lo que implica, verificar si existe en autos un medio de prueba del que se desprenda una presunción grave de violación de los derechos y garantías constitucionales que se reclaman, medio que puede estar constituido por el propio acto impugnado. Aducen los apoderados judiciales de la parte accionante, que la Providencia impugnada lesiona el derecho constitucional de su representada a la propiedad, a la libertad ecónomica y al principio de la legalidad tributaria, consagrados en los artículos 112, 115 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, respectivamente. En cuanto al principio de la legalidad de los tributos, el mismo se encuentra consagrado en el artículo 317 de la Constitución, en los siguientes términos: “No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio (…)”. Este dispositivo consagra el principio de la legalidad de los tributos, en cuanto al establecimiento de los elementos esenciales de la obligación tributaria como garantía que impera en el Derecho Tributario y que se erige como limitante frente al ejercicio por parte de la Administración Tributaria de sus amplias potestades. Todo ello, con fundamento en que la relación jurídica existente entre la Administración Tributaria y los contribuyentes es una relación de derecho y no una relación de poder y que, en consecuencia, debe atenerse primeramente a lo establecido en la Constitución así como en las leyes, en tanto en cuanto emanan de quienes detentan la representación de la voluntad popular. En el presente caso, una vez efectuada una evaluación prima facie de los hechos denunciados, se observa que de acuerdo con el artículo 1° de la Providencia N°. SNAT/2002/1419, emitida por el SENIAT en fecha 15 de noviembre de 2002, “se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) haya calificado como especiales”. En este sentido, advierte esta Corte que la Providencia en cuestión consagra una serie de modificaciones con respecto al mecanismo de cálculo del Impuesto al Valor Agregado previsto en la Ley que lo establece. En efecto, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado dispone a lo largo de su articulado quiénes son los sujetos obligados a cancelar este impuesto, además, estipula cuándo y cómo se causa y se determina el mismo, todo lo cual se precisa en virtud del mecanismo de créditos fiscales y débitos fiscales, a que alude el artículo 32 de la referida Ley, originados en cada una de las operaciones comerciales efectuadas entre los contribuyentes a lo largo de la cadena de producción. Según se observa, este complejo sistema de causación, determinación y pago del Impuesto al Valor Agregado, en cuanto a aquellos contribuyentes que la Administración Tributaria designe como “especiales”, ha sido sustituido por un nuevo sistema de retención anticipada, en virtud del cual dichos contribuyentes deben retener el monto hipotéticamente debido al Fisco y enterarlo en las oportunidades que la misma Providencia dispone. Todo lo anterior, en apariencia, constituye una modificación -con respecto a los términos en que se encuentra consagrada en la Ley que rige la materia- de los mecanismos de determinación y pago del Impuesto al Valor Agregado, los cuales sin duda alguna constituyen elementos esenciales de la obligación tributaria. En consecuencia, en criterio de esta Corte, lo anterior se configura como una presunta infracción al principio de la legalidad tributaria a que se ha hecho referencia, consagrado en el artículo 317 Constitucional. Así se decide En virtud de lo anterior, estima esta Corte que al resultar presuntamente vulnerado el precepto consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, queda evidenciado en el caso de marras, la constatación del “fumus boni iuris”, requisito que condiciona la procedencia de las medidas cautelares que, adaptado a las características propias de las pretensiones de amparo constitucional, hace presumir la violación del derecho invocado, y así se decide. En lo que se refiere al “periculum in mora”, el mismo se constata por cuanto al verificarse la presunción de que un derecho constitucional ha sido conculcado, procede su restablecimiento inmediato, lo que lleva a concluir que se debe preservar la actualidad de ese derecho, ante el riesgo de que el transcurso del tiempo necesario para la tramitación y decisión del recurso de nulidad cause un perjuicio irreparable a la parte quejosa, y así se decide. Siendo ello así, debe esta Corte declarar con lugar la presente solicitud de amparo cautelar. En consecuencia, se suspenden los efectos de la Providencia N°. SNAT/2002/1419, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en fecha 15 de noviembre de 2002 y publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573, ordinario, mediante la cual se designa a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado como agentes de retención de dicho impuesto. Se advierte que de conformidad con la sentencia dictada en fecha 20 de marzo de 2001, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la parte afectada por la presente medida cautelar de amparo podrá ejercer oposición para lo cual se ordena abrir cuaderno separado a los fines de su tramitación. Así se decide. - III- DECISIÓN Por las razones antes expuestas esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, y por autoridad de la Ley dispone en los siguientes términos: 1.- ADMITE el recurso de nulidad, sin emitir juicio acerca de las causales de inadmisibilidad referidas al agotamiento de la vía administrativa y a la caducidad de la acción, ejercido por los abogados JUAN DOMINGO ALFONSO PARADISI y GUSTAVO MARÍN GARCÍA ya identificados, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente CERVECERÍA POLAR LOS CORTIJOS, C.A., ya identificada, contra el acto administrativo contenido en la Providencia N°. SNAT/2002/1419, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en fecha 15 de noviembre de 2002 y publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573, ordinario, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado como agentes de retención de dicho impuesto. En consecuencia, se ORDENA remitir el expediente al Juzgado de Sustanciación, a los fines de que el recurso de nulidad continúe su curso de ley. 2.- Declara CON LUGAR la pretensión de amparo constitucional. En consecuencia se suspenden los efectos de la Providencia N°. SNAT/2002/1419, emitida por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en fecha 15 de noviembre de 2002 y publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573, ordinario, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado como agentes de retención de dicho impuesto. 3.- Se ORDENA abrir cuaderno separado, con las copias certificadas del libelo, del acto impugnado, del presente fallo; así como las que indiquen las partes, a los fines de tramitar la oposición del amparo cautelar. Publíquese, regístrese y notifíquese. Cúmplase lo ordenado. Dada, firmada y sellada en la Sala de Sesiones de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en Caracas, a los______________ ( ) días del mes de______________ de dos mil dos (2002). Años 192° de la Independencia y 143° de la Federación. El Presidente, PERKINS ROCHA CONTRERAS El Vice-Presidente, JUAN CARLOS APITZ BARBERA PONENTE LOS MAGISTRADOS: EVELYN MARRERO ORTIZ LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO CÉSAR J. HERNÁNDEZ B. La Secretaria, NAYIBE ROSALES MARTÍNEZ. EXPD. N° 02-2535 JCAB/ –E- Voto Salvado de la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz La Magistrada Evelyn Marrero Ortiz, salva su voto del fallo que antecede por disentir de la mayoría sentenciadora, en la acción de amparo solicitada conjuntamente con recurso contencioso administrativo de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, invocando los artículos 7, 27, 115, 316, y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 121 y siguientes de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales contra lo que los recurrentes han denominado, confusamente, a veces acto administrativo de efectos particulares general (véase primera página del escrito libelar en la parte superior que identifican como “Ref.-” y, asimismo, en la parte inferior de la misma página); y, otras veces, “acto administrativo general de efectos particulares” (véase página 10 del mismo escrito, primer párrafo), contenido en la Providencia N° SNAT/2002/1419, suscrita por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria –SENIAT-, en fecha 15 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N°. 37.573, mediante la cual se designan como agentes de retención a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado. Con base en los razonamientos expuestos por los abogados recurrentes en su escrito, éstos solicitaron en su petitorio lo siguiente: (1) que se admita la pretensión de amparo cautelar interpuesta; (11) que, como consecuencia de lo anterior, se suspendan los efectos de la providencia administrativa antes identificada, hasta que se decida el fondo del recurso de nulidad interpuesto; (111) se “admita el recurso de nulidad contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Providencia Nro. SNAT/2002/1419, (obsérvese, nuevamente, la confusión en la que incurren los recurrentes), mediante la cual se designan agentes de retención a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado y, finalmente; (1V) se declare con lugar el recurso de nulidad ejercido, lo que conlleva la nulidad de la Providencia antes identificada. En el fallo del cual se disiente, la mayoría sentenciadora admitió el recurso de nulidad y erróneamente declaró con lugar la pretensión de amparo constitucional, soslayando el hecho de que en el presente caso se trata de un amparo cautelar, en el cual dicha protección constitucional en todo caso, será procedente mientras tanto se examine el fondo del asunto mediante el procedimiento del recurso de nulidad, culminado el cual, de salir gananciosa la recurrente, dicha medida cautelar -habiendo cumplido su misión preventiva en el transcurso del proceso contencioso administrativo de anulación- perderá su inicial efectividad por haber satisfecho los accionantes, finalmente, su pretensión. De tal manera que, la mayoría sentenciadora –cuyo criterio no se comparte-, lo que ha debido declarar respecto a la medida cautelar era su procedencia, término que utiliza el Legislador del Amparo con justa razón, dado el sentido que en su acepción jurídica tiene el término proceder, cónsono con la naturaleza cautelativo o provisoria del amparo. Distinto sentido presenta el término “con lugar” cuyo sentido jurídico se refiere a algo que se concede con carácter definitivo. Como consecuencia de haber declarado su competencia para conocer, la mayoría sentenciadora admitió el recurso de nulidad en los términos como lo plantearon los representantes de la empresa accionante, es decir como un “recurso de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad conjuntamente con solicitud de amparo cautelar…”; y declaró “Con Lugar” la medida cautelar solicitada como consecuencia de lo cual se ordenó la suspensión de los efectos de la Providencia impugnada, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria –SENIAT-. A juicio de la disidente, dichos pronunciamientos carecen de un examen prolijo, lo que a su juicio implicó que el fallo adolezca de errores insalvables tanto en el análisis de la competencia, aspecto al cual se circunscribe el voto salvado que ahora se presenta; pero también se incurrió en insuficiencias en cuanto al criterio para analizar aspectos jurídicos en la verificación del fumus boni iuris y el periculum in mora, elementos que no corresponde analizar ahora por tratarse de asuntos relacionados con el fondo de la controversia. Establecido lo anterior, la disidente pasa a manifestar el meollo de sus diferencias respecto al criterio sostenido por la mayoría en el caso bajo examen: Para razonar la competencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo para conocer la pretensión propuesta, en el fallo se arriba directamente a las normas residuales previstas en el artículo 185, numeral 3 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia (véanse páginas 14 a 19) que atribuyen competencia a esta Corte para examinar, según el criterio de la mayoría sentenciadora, lo que han denominado “actos administrativos generales de efectos particulares” emanados de autoridades distintas a las señaladas en el artículo 42, ordinales 9, 10, 11 y 12 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, sin haber analizado en profundidad la naturaleza jurídica de la Providencia impugnada. Por otra parte, ni siquiera se hace mención en el fallo a la existencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario y su fuero excluyente aunque, ciertamente, no sea para la mayoría sentenciadora ni para la disidente la jurisdicción competente, conforme a lo establecido en el artículo 330 del Código Orgánico Tributario, pues a dichos Tribunales corresponde examinar la ilegalidad de los actos administrativo tributarios de efectos particulares. Pero era necesario, en el fallo del cual se disiente, referirse a los aspectos mencionados para elaborar un razonamiento con miras a delimitar la competencia, en el caso que nos ocupa, para el conocimiento de la pretensión que, a juicio de la mayoría sentenciadora, corresponde a esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo. De seguidas se pasan a analizar ciertos aspectos cuya prioridad no fue observada por la mayoría sentenciadora, a los fines de esclarecer de acuerdo al derecho aplicable y una adecuada interpretación de las normas, el contenido de la pretensión y el tribunal competente para su examen. En primer lugar, en la página 14 del fallo objeto del disenso, tercer párrafo, se afirma que “…las relaciones que se originan entre el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) –adscrito al Ministerio de Finanzas- y los contribuyentes responden a la categoría de relaciones jurídico-tributarias, las cuales constituyen una especie dentro del género de relaciones jurídico-administrativas; por tanto, el conocimiento de las acciones o recursos que se intenten contra las actuaciones de dicho organismo, efectuadas en el seno de estas relaciones, se encuentra atribuido a la jurisdicción contencioso-administrativa”. Si se lee cuidadosamente, la anterior transcripción, queda inmediatamente de relieve la conclusión equivocada a que arribó la mayoría sentenciadora. En efecto, si como afirman los sentenciadores, las relaciones que vinculan al SENIAT con los contribuyentes constituyen una especie de las relaciones jurídico administrativas; es una conclusión absolutamente errónea afirmar, que el conocimiento de las acciones o recursos que se intenten contra las actuaciones de dicho Organismo, efectuadas en el seno de estas relaciones (¿Cuáles relaciones? ¿Las jurídico-tributarias? ¿Las jurídico-administrativas? ¿Ambos tipos de relaciones?) “se encuentra atribuido (sic) a la jurisdicción contencioso-administrativa”. Nos preguntamos: ¿Porqué se encuentra atribuido el conocimiento de dichas acciones o recursos (términos que no son sinónimos) a la jurisdicción contencioso administrativa? La disidente observa que se llega a esa conclusión sin el soporte de ningún análisis. ¿Cuál es el razonamiento de la mayoría sentenciadora para afirmar que las relaciones que se examinan en el caso concreto son jurídico-administrativas y no jurídico-tributarias? Podrían ser mixtas. El hecho evidente, es, que no aparece ningún razonamiento sobre este importante particular en el fallo objeto del disenso. Seguidamente, se afirma, “…entre los tribunales ordinarios y especiales que componen la jurisdicción contencioso administrativa, la competencia de esta Corte para el conocimiento de las acciones o recursos de nulidad se encuentra establecida, con base en un criterio residual frente a las competencias de la Sala Político Administrativa, en el artículo 185 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, en los siguientes términos…”. Respecto al contenido de esta transcripción, valen las mismas preguntas antes formuladas. Además, no aparece un análisis exhaustivo que discrimine, más allá de las posiciones clásicas del pasado, cuál es la naturaleza de la Providencia impugnada sin lo cual el análisis de la competencia, a criterio de la disidente, luce insuficiente. Para la disiente, era fundamental haber hecho referencia en el fallo a la existencia de la jurisdicción contencioso tributaria, conformada por nueve Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, como ya se adelantó, cuya competencia es excluyente de cualquier otro fuero competencial, de conformidad con lo establecido en el artículo 330 del Código Orgánico Tributario, lo que impide que se atribuya el conocimiento de las causas tributarias a otros tribunales de distinta naturaleza; pero que dichos Tribunales, a pesar de su especialidad, no eran competentes para examinar la tipología de actos que la empresa quejosa afirma que la afectan. Con este punto de partida, quedaba abierta la posibilidad, mediante el método inductivo o científico, que analiza los hechos partiendo de lo particular para llegar a conclusiones generales, de ir entonces hacia el razonamiento que sirvió de base a la mayoría sentenciadora para concluir que la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo era el Tribunal competente para tramitar la solicitud presentada por los recurrentes; conclusión que, como antes ha señalado, la disidente no comparte. El segundo aspecto que justifica la disidencia, consiste en la omisión en que incurre el fallo de realizar un análisis en profundidad acerca de la naturaleza jurídica de la Providencia impugnada, lo cual era un paso impretermitible para arribar a una conclusión correcta respecto a la procedencia del amparo cautelar. Debido a esta omisión la mayoría sentenciadora concluye acogiendo las afirmaciones de los recurrentes, quienes por demás presentan dudas que expresan claramente en su escrito libelar respecto a la naturaleza de la Providencia, como antes se indicó (véase página 28 y 29 del escrito libelar). Así, concluyen afirmando, que la Providencia objeto de impugnación es un “acto administrativo general de efectos particulares”, cuya impugnación encaja en el supuesto contemplado en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia –actos de efectos particulares- y el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, aún cuando dejan entrever la posibilidad de que se aplique el supuesto establecido en el artículo 3 eiusdem (vid. págs. 28 y 29 del escrito libelar). Sobre este último particular, la disidente estima que, a los solos fines de fundamentar la competencia de esta Corte para la admisibilidad del recurso contencioso administrativo de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad intentado conjuntamente con amparo constitucional, era necesario dilucidar la naturaleza sustancial de la Providencia objeto de impugnación, fuera de toda consideración formal y simplista. Desde este orden de ideas, la disidente estima necesario expresar lo siguiente: La Providencia impugnada, antes identificada, es un acto administrativo normativo dictado por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria. Nadie puede discutir que los actos administrativos susceptibles de amparo pueden ser tanto particulares o singulares como generales. Sin embargo, en relación con los últimos de los nombrados, éstos pueden distinguirse entre actos generales normativos y el acto general que no tiene el antes señalado carácter. En lo que atañe al acto normativo general dictado por la Administración, éste puede tomar la forma de un Decreto, una Resolución, e incluso, puede tratarse de Órdenes, Providencias, Instrucciones y Circulares, sin excluir ciertos actos que, emanando de la Administración para surtir efectos generales, la doctrina ha denominado “actos innominados”, conformados por Normas, Pautas o Directrices. Respecto al acto general normativo –a juicio de la disidente- la acción de amparo procedería en base a lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, que es el dispositivo que alude expresamente al amparo contra normas. Desde esta perspectiva, la cual fue acogida por el Máximo Tribunal desde la extinta Corte Suprema de Justicia, el procedimiento de amparo contra norma, así como la competencia para su conocimiento difieren del amparo contra actos administrativos particulares, a los que se refiere el artículo 5 eiusdem. Cabe advertir que la naturaleza del denominado amparo contra norma, ha sido progresivamente moldeado por la jurisprudencia contencioso administrativa, (vid. sentencias S.P.A.-C.S.J. del 12.08.92, caso: Colegio de Abogados y S.P.A.-C.S.J. del 14-5-98, caso: Hotel Alta Baviera, al igual que sentencias de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia del 31-10-2000, caso: Ivanis Inversiones S.R.L.; del 28 de julio de 2000, caso: Braulio Sánchez Martínez; del 2-3-01, caso: Fanny Alicia Silva Atacho y otros; del 10-8-01, caso: Elkem Asa; y del 24-4-02, Noris Vivas De Pirone), estableciendo que el llamado amparo contra norma es procedente, únicamente, contra los actos aplicativos de la misma, a menos que se trate de las denominadas normas autoaplicativas, contra las cuales es posible ejercer dicha pretensión de manera directa. En un fallo del 23 de enero de 1986, la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Plena, después de haber recibido las correcciones efectuadas por los accionantes, a solicitud de la misma Corte de conformidad con lo previsto en el artículo 19 de la Ley rectora de la acción de amparo, declaró inadmisible el amparo constitucional interpuesto, admitió la acción principal –acción de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad- y redujo los lapsos procesales. La Sala arguyó razonamientos similares a los invocados hoy por la disidente y después de esclarecer el procedimiento y la competencia en los casos de amparo contra norma, de acuerdo a lo antes expresado por la disidente, pasó a determinar cuándo un acto es normativo y cuándo no lo es. Sobre el particular se pronunció de la siguiente manera: “La simple generalidad del acto, esto es, el estar destinado a un conjunto indeterminado de sujetos no es lo que le otorga por sí solo la normatividad. El carácter abstracto, esto es, su objetivo de regular una situación hipotética prevista en los lineamientos del supuesto que le da tipicidad, ha sido considerado como el elemento característico de la normatividad, del cual arranca un efecto determinante como lo es el ser aplicable a los mismos supuestos de hecho cada vez que se planteen. En una palabra, el acto general normativo sí prevé un supuesto hipotético en el cual se subsumen teóricamente en forma cuantitativamente indeterminable las situaciones jurídicas de los sujetos del ordenamiento, por lo cual no se agota en una sola aplicación, sino que es susceptible de todas las que deriven de la producción del supuesto fáctico que establece’. (Hildegard Rondón de Sansó: “La Acción de Amparo contra los Poderes Públicos”, Editorial Arte, Caracas 1994, págs. 226-227). En consecuencia, la mayoría sentenciadora para razonar su fallo ha debido estimar la jurisprudencia antes examinada, acogida como fue por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia de fecha 21 de noviembre de 2001, con ponencia del Magistrado Antonio García García, así como en las otras sentencias antes citadas, y proceder a declarar la incompetencia de esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo para conocer el amparo cautelar equivocadamente presentado en su sede, por los accionantes, invocando, también equivocadamente a criterio de la disidente, el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales y, en otros casos, dejando a elección de esta Corte la aplicación del artículo 3 eiusdem (vid. págs. 28 y 29 del escrito libelar), incoherencia inaceptable a criterio de la disidente. De acuerdo al criterio expuesto, en el cual se evidencia que la mayoría decisora erró al considerar la naturaleza de la Providencia Administrativa impugnada como una acto administrativo general de efectos particulares cuando, tal como se ha expuesto precedentemente, dicha Providencia tiene una incuestionable naturaleza normativa; y vista la jurisprudencia pacífica y reiterada del Máximo Tribunal, de acuerdo a la cual la competencia para conocer de los recursos contencioso administrativos dirigidos contra actos administrativos normativos de naturaleza autoaplicativa, por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, conjuntamente con solicitud de amparo constitucional contra norma, está atribuida exclusivamente al Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional, como máximo garante de la supremacía constitucional, considera esta disidente que era forzoso para esta Corte declarar su propia incompetencia para conocer la causa, y declinar al Máximo Tribunal su conocimiento. En conexión con lo anterior, y en aplicación de las sentencia de la Sala Constitucional, caso: Emery Mata Millán, del 20 de enero de 2000 y la sentencia de la Sala Política Administrativa, caso: Marvin Enrique Sierra Velazco, publicada el 20 de marzo de 2001, cuyas interpretaciones se encuentran en perfecta armonía con los fallos de la Sala Constitucional antes citados por la disidente, aun de la extinta Corte Suprema de Justicia; y sin que pueda afirmarse que se ha adelantado opinión sobre el fondo de la cuestión objeto del recurso contencioso administrativo de nulidad, aprecia la disidente que, en el presente caso, este Órgano Jurisdiccional carecía de la competencia para conocer el recurso contencioso administrativo de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad interpuesto conjuntamente con pretensión de amparo constitucional contra la Providencia N° SNAT/2002/1419, suscrita por el Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria –SENIAT-, en fecha 15 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N°. 37.573, mediante la cual se designan como agentes de retención a los contribuyentes especiales del Impuesto al Valor Agregado. En los términos que anteceden, se deja expuesto el criterio de la disidente frente a la mayoría sentenciadora. El Presidente, PERKINS ROCHA CONTRERAS El Vicepresidente, JUAN CARLOS APITZ BARBERA Ponente Las Magistradas, EVELYN MARRERO ORTIZ Disidente LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO ANA MARÍA RUGGERI COVA | La Secretaria, NAYIBE ROSALES MARTÍNEZ EMO/ 16