Magistrada Ponente: ANA MARÍA RUGGERI COVA Exp. N° 03-1060 I Mediante escrito presentado ante esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en fecha 20 de marzo de 2003, el abogado REINAL PÉREZ VILORIA, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 71.596, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PAÑALES BARQUISIMETO, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 20 de diciembre de 1994, bajo el N° 14, Tomo 46-A, interpuso ante esta Corte recurso contencioso administrativo de nulidad conjuntamente con pretensión de amparo constitucional y, subsidiariamente, medida cautelar innominada, contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas signadas con las siglas y números SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455 de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, respectivamente, publicadas en Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado (en lo sucesivo IVA), dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (en lo sucesivo SENIAT). En fecha 24 de marzo de 2003, se dio cuenta a la Corte y por auto de esa misma fecha se designó ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, a los fines de decidir acerca de la referida pretensión de amparo cautelar. En la misma oportunidad, se remitió al ciudadano Superintendente del SENIAT copia certificada del escrito contentivo del presente recurso y se solicitó la remisión del expediente administrativo del caso. El 25 de marzo de 2003, se pasó el presente expediente a la Magistrada Ponente. Reconstituida la Corte por la elección de la nueva Junta Directiva, la misma ha quedado integrada de la siguiente manera: JUAN CARLOS APITZ BARBERA, Presidente; ANA MARÍA RUGGERI COVA, Vicepresidenta; Magistrados: EVELYN MARRERO ORTIZ, PERKINS ROCHA CONTRERAS y LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO. En esa oportunidad, se reasignó la ponencia a la Magistrada ANA MARÍA RUGGERI COVA. El día 7 de abril de 2003, se reasignó la ponencia a la Magistrada Ana María Ruggeri Cova. El 8 de abril de 2003, se pasó el presente expediente a la Magistrada ponente. Realizado el estudio exhaustivo de las actas que conforman el presente expediente, se pasa a decidir previa las siguientes consideraciones: II DEL RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE NULIDAD, DEL AMPARO CAUTELAR Y DE LA SOLICITUD DE MEDIDA CAUTELAR INNOMINADA - Del recurso contencioso administrativo de nulidad: Expresó el apoderado judicial de la sociedad mercantil recurrente, que el IVA es un impuesto que conlleva a la determinación de la obligación tributaria a través de la sustracción de los créditos fiscales de los débitos fiscales, llamada en doctrina internacional mecanismo de sustracción indirecta o de impuesto contra impuesto. Que cada contribuyente ordinario tiene la obligación de facturar a sus clientes el impuesto, resultante de la aplicación de la alícuota vigente sobre el total facturado por bienes y servicios. Que el impuesto facturado constituye el débito fiscal para el contribuyente ordinario y es la consagración del principio protraslativo que fundamenta el impuesto in comento, ya que, en definitiva, es el consumidor o cliente quien soporta el impuesto. Que el agente de retención funciona como responsable dentro de la relación jurídico-tributaria, ya que a su cargo el deber jurídico de efectuar la amputación correspondiente, enterando al Fisco una cantidad de dinero a título de anticipo recaudatorio de un tributo adecuado por otro sujeto, con respecto al cual ocurrirá o no el hecho imponible, y que figurará como obligado principal dentro de la relación jurídico-tributaria. Que de conformidad con las Providencias impugnadas, se designan como agentes de retención o responsables del pago del IVA a los contribuyentes designados como “contribuyentes especiales” por parte del SENIAT, quienes deberán detraer a los proveedores de bienes y servicios (contribuyentes del impuesto) un 75% o del 100% de los débitos fiscales facturados por dichos proveedores. Que se constituye así en un mecanismo de recaudación del impuesto, fundamentado sobre una determinación presuntiva cuya base o parámetro viene dado por el total de débitos fiscales generados en las operaciones de ventas de bienes y servicios de los contribuyentes ordinarios en su condición de proveedores de bienes o servicios, en la que los contribuyentes especiales son imbuidos de una profunda carga administrativa, coadyuvando a la Administración Tributaria en el proceso de recaudación y liquidación del impuesto frente al fisco nacional. Que para el contribuyente especial, se establece la obligación formal de fungir como agente de retención del impuesto, quien deberá enterar el IVA retenido ante el fisco nacional, en los plazos y forma señalados en la Providencia impugnada. Que para el contribuyente del IVA que se constituya en proveedor del bien o servicio a otros contribuyentes especiales, el IVA retenido por su cliente (contribuyente especial) constituirá un monto de impuesto pagado anticipadamente, mediante el mecanismo de retención en la fuente, el cual deberá imputar posteriormente de la deuda tributaria resultante de cada período impositivo mensual. Que las Providencias impugnadas “atraen la noción de abono en cuenta, equiparándola a pago y definiéndola en los términos consagrados en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, único cuerpo normativo que siguiendo la tipificación de la ley del abono en cuenta, procede a definirlo como hipótesis de incidencia a los efectos de efectuar retenciones en dicho otro impuesto”. Que, a juicio de su representada, es necesario que ocurra el pago como materialización de la obligación de entregar o dar una cantidad cierta de dinero para que pueda verificarse la detracción o retención del monto que por mandato legal, deba efectuar el agente de retención. Que el mero reconocimiento contable de la obligación no es un indicativo de que ésta debe cumplirse, por cuanto éstas pueden ser de plazo no vencido y deben ser satisfechas en una oportunidad posterior al reconocimiento contable de la misma. Que las obligaciones plasmadas en las Providencias impugnadas conllevarían, en ausencia del pago de la obligación de sus proveedores de bienes y servicios, a una afectación del patrimonio de los contribuyentes especiales sin tener el carácter de contribuyentes, en sus funciones de agentes de retención o recaudadores del impuesto. Igualmente, alegó la violación del principio de legalidad establecido en los artículos 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 3 del Código Orgánico Tributario, así como del artículo 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En ese sentido, expresó que la Ley del IVA, al permitir que sea la Administración Tributaria la encargada de designar específicamente los sujetos pasivos de la relación jurídica tributaria, incurre en una dudosa constitucionalidad. Que queda desnaturalizado el mecanismo de determinación establecido en la referida Ley, a través de una Providencia dictada por el SENIAT, acto que indiscutiblemente posee un carácter sublegal, con lo cual se ve invadido el campo de la reserva legal en materia tributaria y se violan de manera clara los artículos 317 de la Carta Magna y 3 del Código Orgánico Tributario, al introducirse a través de un instrumento distinto a la Ley, modificaciones que inciden en la base imponible del impuesto y en sus elementos esenciales. Que en los propios términos en los que quedó redactado el artículo 11 de la Ley del IVA, “la Providencia impugnada en este caso se excedió claramente en cuanto al establecimiento de los sujetos que pueden fungir como agentes de retención”. Que si se aplican los principios hermenéuticos establecidos en el artículo 4 del Código Civil, dentro de los cuales destaca, en primer lugar, la interpretación gramatical, hay que concluir que las expresiones “determinados bienes muebles” y “ciertos servicios” alude a que la Administración Tributaria está obligada a limitar los supuestos de retención a categorías muy específicas de bienes y servicios de conformidad con las previsiones contenidas en el artículo 11 de la Ley del IVA. Que “la Providencia impugnada en esta oportunidad no cumple con esta condición, ya que no designa a los agentes de retención sobre la base que se adquieran determinados bienes o servicios, sino con fundamento en el carácter de contribuyente especial del sujeto adquiriente, independientemente de la naturaleza de los bienes y servicios involucrados en la operación”, desnaturalizándose así el texto del propio artículo. Asimismo, alegó la violación del principio de capacidad contributiva previsto en el artículo 336 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual consiste en la aptitud para soportar las cargas tributarias en la medida económica y real que tácticamente le viene dada a un sujeto frente a su propia situación fiscal en un período determinado, medida con base en la cual aporta la contribución debida al Estado. Que resulta acertado afirmar que los tributos nunca deben limitar el desarrollo económico del país, por lo cual deben proscribirse situaciones de hecho tales como el establecimiento de bases imponibles alejadas de la realidad y la aplicación de alícuotas impositivas desproporcionadas, lo cual ocurre en el presente caso. Que “la retención del 75% o del 100%, consagrada en la Providencia impugnada afecta, en el IVA, los elementos de la determinación tributaria o cuantificación de la capacidad contributiva y en sí mismo el derecho a la propiedad”. Que las Providencias que se impugnan violentan la determinación tributaria de los débitos fiscales y su percepción, irrumpiendo contra la determinación tributaria del valor añadido y agregado, a que la ley obliga como garante, y elemento conformador esencial del tributo consagrado en la Ley del IVA, así como a la repercusión como fenómeno jurídico cuya esencia económica es la determinación de la capacidad contributiva pretendida por el legislador en el impuesto que nos ocupa. Que “en la citada Providencia se establece la obligación formal para los contribuyentes especiales de fungir como agentes de retención del IVA en los pagos que realicen a los proveedores de bienes y servicios que sean contribuyentes ordinarios del citado impuesto”. Expresó además, que la retención en referencia constituye una detracción anticipada del impuesto, determinado en forma presuntiva y que debe recaer sobre el valor añadido o agregado de tales contribuyentes ordinarios que constituyan proveedores objeto de retención. Que “la Providencia que se impugna, en clara violación a los principios de capacidad contributiva y progresividad, amén del indebido resguardo del derecho de propiedad, establece en forma presuntiva que los proveedores de bienes y servicios causarán un IVA equivalente al 75% (o del 100% para algunas excepciones) de sus débitos fiscales, lo cual financieramente significa que en el caso de los contribuyentes ordinarios afectados por la norma prevista en la Providencia y específicamente, en el caso de su representada, se generan utilidades operativas aproximadas de un 75% que, en definitiva, constituye su valor agregado ab initio”. Que “no sólo la metodología de la retención constituye una violación del principio constitucional denunciado por hacerla (sic) la determinación presuntiva a que alude la providencia de un 75% sobre los débitos fiscales que sólo aquellas empresas que generen un margen bruto de utilidad cercano y aproximado al 75% serán aquellas que no se vean afectadas con las distorsiones mencionadas de impedimento de imputación de créditos fiscales a débitos fiscales realmente percibidos como mecanismos de determinación del valor agregado pretendido en la ley que regula el tributo que nos ocupa, sino que a su vez, dicha determinación presuntiva a que alude la providencia de un 75% sobre los débitos fiscales es ilegal por no ser permitida por el Código Orgánico Tributario ni por la Ley que regula el IVA”. - De la solicitud de amparo cautelar: El apoderado judicial de la sociedad mercantil accionante adujo que los actos administrativos recurridos violan el derecho de propiedad de su representada en virtud de que, al fijar y ordenar el enteramiento al fisco de un impuesto que posiblemente al final del período y, ocurrido el enfrentamiento entre créditos y débitos no se corresponda con el monto del impuesto enterado, en cuyo caso se habrá producido una detracción del derecho de propiedad al adelantar un impuesto indebido o no causado, con la situación gravosa de lo lenta que es la Administración para la tramitación de los reintegros o pagos de lo indebido, perjudicándose su representada como consecuencia del transcurso del tiempo y del efecto de la devaluación sobre la suma de dinero pagado. Que, en ese caso, el transcurso del tiempo constituye un impedimento para que su representada disponga de su derecho de propiedad sobre el patrimonio de sus bienes, en este caso el dinero. Que, de igual manera, se verá afectada su representada por la pérdida de valor de la moneda por efecto de la devaluación, cuando adelante o entere un impuesto al fisco y resulte, luego de realizar la determinación conforme a la Ley del IVA, que en realidad no le adeudaba nada en virtud de la compensación que se efectúe y verse obligada a una acción de reintegro de lo pagado indebidamente y sufrir los efectos de la devaluación. Que, igualmente, se produce una violación del derecho de propiedad de su representada en virtud de que el tributo es de naturaleza confiscatoria carente de base legal al no permitirle obtener un margen de ganancia justo y razonable, libre o neto después de su pago, es decir, cuando absorbe una parte sustancial en la propiedad de la renta. Adicionalmente, expresó que existe una violación del derecho de propiedad de su representada lo cual se patentiza al estar el mismo limitado por una norma de rango sublegal la cual introduce modificaciones que inciden en la base imponible del impuesto y en sus elementos esenciales, todo lo cual va en contra de la garantía de la reserva legal en materia de tributos. Que las Providencias Administrativas vulneran la garantía a la legalidad del impuesto, previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al distorsionar mediante un acto administrativo de carácter sublegal, el mecanismo o sistema de determinación de créditos y débitos del IVA. Por todo lo anteriormente expuesto, solicitó se decrete a favor de su representada amparo cautelar mediante el cual se suspendan los efectos de los mencionados actos administrativos en cuanto a: (i) no tener que fungir como agente de retención, es decir, a no efectuar las retenciones, declaraciones y pagos progresivos y anticipados del IVA y, (ii) que igualmente se impida a los proveedores de bienes y servicios que mantienen relaciones comerciales con su representada, que hayan sido calificados como contribuyentes especiales y que funjan como agentes de retención, les retengan a su representada anticipadamente el monto generado por concepto de IVA que se genere con ocasión de las relaciones comerciales efectuadas entre ellos y su representada. - De la solicitud de medida cautelar innominada: Asimismo, expresó que “en el supuesto negado de que este Tribunal considere que no existe una fuerte presunción de violación de los derechos constitucionales de [su] representada por parte del acto administrativo general de efectos particulares recurrido, solicita que el supuesto de violación de los derechos constitucionales antes señalados sea estudiado bajo el supuesto contemplado en el artículo 3 de la Ley Orgánica de Amparo Sobre Derechos y Garantías Constitucionales o en su defecto solicita la suspensión de los efectos del acto recurrido son (sic) fundamento en la técnica legislativa diseñada en los artículos 585 y 588 del Código de Procedimiento Civil en concordancia con el artículo 88 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, hasta tanto se decida de manera definitiva la presente causa”. III DE LA COMPETENCIA Antes de entrar a analizar los requisitos de admisibilidad del recurso de nulidad interpuesto, considera necesario este Órgano Jurisdiccional pronunciarse acerca de su competencia y, al efecto, observa que el presente recurso se ha intentado contra las Providencias Administrativas signadas con las siglas números SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, respectivamente, publicadas en Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales del Impuesto al Valor Agregado como Agentes de Retención de dicho impuesto. Al respecto, cabe precisar que esta Corte tiene atribuido el control de legalidad y constitucionalidad de los actos u omisiones emanados del ente antes referido, en virtud de la competencia residual prevista en el artículo 185 ordinal 3º de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, cuando se trata de actos dictados en ejercicio de la potestad administrativa, de naturaleza diferente a los de contenido eminentemente tributario, tales como reparo, multas que son objeto de revisión mediante el recurso contencioso tributario y los demás medios procesales previstos en el Código Orgánico Tributario, cuyo conocimiento correspondería a los órganos jurisdiccionales con competencia en el contencioso administrativo tributario especial. Ahora bien, a los fines de la sustanciación del recurso interpuesto, debe esta Corte previamente establecer la naturaleza jurídica del acto administrativo impugnado, con el fin de determinar si se trata de un acto administrativo general o particular de contenido normativo o no normativo. La doctrina ha establecido que los actos administrativos de efectos generales son actos normativos cuyos destinatarios son indeterminados e indeterminables, siendo contrarios a éstos, los actos de efectos particulares, de contenido no normativo, y cuyos destinatarios son o un sujeto de derecho -acto individual- o una pluralidad de ellos, pero determinados o determinables, -acto general- esta distinción fue acogida por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en su artículo 72. Sobre este particular la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 15 de febrero de 2001, caso Luis Ismael Mendoza Morales, estableció lo siguiente: “(…) si se tratase de un acto general de efectos generales, su carácter normativo derivaría tanto en la imposibilidad de que la acción caduque, como en la cualidad genérica de cualquier ciudadano para intentar la acción según se desprende del contenido del artículo 112 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y en un procedimiento especial regulado por dicho cuerpo normativo. Mientras que de concluirse que el Decreto N° 2.509 constituye un acto general de efectos particulares, la acción de impugnación sería susceptible de caducidad y requeriría el interés calificado por el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y el procedimiento a seguir sería distinto del establecido para la tramitación de los actos generales de efectos generales. Por tanto, debe la Sala previamente establecer la naturaleza jurídica del acto impugnado, para luego determinar la procedencia o no de las causales alegadas. En tal sentido, para el momento actual existe pacífica aceptación en superar el antiguo postulado doctrinario y jurisprudencial que restringía la noción de los actos administrativos generales a aquellos actos de contenido y de rango no normativo. Más amplia y flexiblemente, la generalidad de un acto administrativo se percibe hoy como predicable de aquellos actos que tienen un carácter o rango formal no normativo -que crean normas jurídicas abstractas o reglas de derecho- de aquellos dirigidos a un número indeterminado e indeterminable apriorísticamente de destinatarios, e inclusive, su idoneidad para ser aplicado en forma reiterada en el futuro (…). (…) los actos administrativos generales pueden ser de efectos particulares en atención a la formación de su calificación gramatical con fundamento en su rango formal y en su incidencia sobre un número determinado o determinable de sujetos. En otras palabras, no siempre coincide la calificación o rango formal del acto general, con la particularidad o especificidad de su contenido respecto a un número determinado o determinable de personas que reciben sus efectos. En este proceso de captación conceptual quedó descartada la radical posición de la doctrina italiana que considera que todo acto administrativo debe referirse a una actividad concreta desarrollada por un agente administrativo, referida a casos concretos, es decir, un acto emitido en el ejercicio específico de funciones administrativas. De allí que para este sector doctrinal todo acto que emane del agente administrativo y tenga carácter general o abstracto no será un acto administrativo sino de la administración. En el caso de autos, (…) el Decreto 2.509 (…) es efectivamente, un acto administrativo general de efectos particulares, dada su incuestionable naturaleza autorizatoria favorable a la esfera jurídico-patrimonial de una persona moral de derecho privado (…). En el orden de ideas expuesto, mientras que la calificación formal del acto -Decreto- alude a un acto administrativo tradicionalmente general, su causalidad y destino son los propios de un acto administrativo de efectos particulares (…)”. De igual forma, esta Corte en sentencia de fecha 15 de enero de 2003, en un caso similar al que hoy nos ocupa, -Cervecería Polar Los Cortijos, C.A., contra el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT)- estableció que una de las Providencias impugnadas en el presente caso (Nº SNAT/2002/1455 publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.585), respondía a la categoría de acto administrativo general de efectos particulares, y al respecto señaló: “(…) en cuanto a la jerarquía del acto impugnado mediante el presente recurso, el mismo se dictó bajo la forma de Providencia, usualmente empleada por órganos inferiores a los fines de emanar actos administrativos de carácter particular. No obstante, de la simple lectura del contenido del acto en cuestión puede advertirse que se trata de un acto administrativo de carácter general, ya que, concurren en él características que así lo indican; a saber: (i) el contenido normativo de sus disposiciones, las cuales han sido establecidas de forma general (…) y, en consecuencia, pasan a formar parte del ordenamiento jurídico tributario. De allí que, (ii) esta Providencia es idónea para ser aplicada en forma reiterada en el futuro, de modo tal que el cumplimiento o incumplimiento de sus disposiciones -cada vez que se verifique alguno de los supuestos fácticos previstos en ellas- no agota dicho acto, sino que, por el contrario, reafirma su existencia. Por otra parte, los sujetos sobre los cuales recaen los efectos de la Providencia recurrida, es decir, su ámbito subjetivo está constituido por todos aquellos que reciban la calificación de contribuyentes especiales por parte del SENIAT. En efecto, de conformidad con lo establecido en el REGLAMENTO SOBRE EL CUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES Y PAGO DE TRIBUTOS PARA DETERMINADOS SUJETOS PASIVOS CON SIMILARES CARACTERÍSTICAS, contenido en el Decreto N° 863, de fecha 27 de septiembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.816, de fecha 13 de octubre de 1995, la calificación de contribuyente especial es otorgada a determinados deudores tributarios, de acuerdo con criterios manejados por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). Esta condición es notificada personalmente y, a partir de la fecha que en el acto de notificación se indique, el contribuyente queda sujeto a las normas sobre el cumplimiento de deberes formales y pago de tributos previstos en el referido Reglamento y demás leyes aplicables. Todo lo anterior, en definitiva, indica que se está en presencia de un acto administrativo general de efectos particulares, por cuanto, el mismo incide sobre un número determinable de sujetos, a saber, aquellos calificados como contribuyentes especiales por el SENIAT”. Ahora bien, el artículo 1º de ambas Providencias Administrativas impugnadas, designan “responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) haya calificado como especiales”. En atención a lo antes expuesto, esta Corte estima que ciertamente las Providencias impugnadas son actos administrativos generales de efectos particulares, cuya aplicación puede ser reiterada en el futuro, de tal forma, que cada vez que se verifique alguno de los supuestos fácticos previstos en ella, no agota dicho acto, sino que, por el contrario, reafirma su existencia. En cuanto a los destinatarios del acto, los mismos vienen determinados por todos aquellos sujetos que el SENIAT haya calificado como contribuyentes especiales, de manera tal que el acto incide sobre un número determinable de sujetos, quienes a los efectos de su recurribilidad resulta aplicable la previsión contenida en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Así se decide. Ahora bien, visto que el presente recurso versa sobre la nulidad de unos actos administrativos generales de efectos particulares emanados del SENIAT organismo éste distinto de aquellos que integran el Ejecutivo Nacional, en los términos a que alude la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en su artículo 266, numeral 5; además, que el asunto debatido en el presente caso no se refiere a la determinación o imposición de una obligación tributaria en cabeza del recurrente -caso en el cual el conocimiento del presente recurso se encontraría reservado a los tribunales con competencia en lo contencioso tributario-; y, finalmente, tomando en cuenta que el conocimiento de las acciones o recursos que puedan intentarse contra los actos generales de efectos particulares dictados por dicho Servicio Autónomo no se encuentra expresamente atribuido a ningún tribunal, considera esta Corte que, de conformidad con el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable el criterio de competencia residual previsto en el artículo 185, ordinal 3º, de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. En consecuencia, se estima que, entre los tribunales ordinarios y especiales que componen la Jurisdicción Contencioso Administrativa, puede concluirse que esta Corte resulta ser competente para conocer y decidir el presente recurso. Así se declara. IV DE LA ADMISIBILIDAD Declarada esta Corte competente para conocer y decidir del presente recurso contencioso administrativo de nulidad ejercido conjuntamente con pretensión de amparo constitucional y subsidiariamente medida cautelar innominada, debe pronunciarse respecto a su admisibilidad, para lo cual aprecia que no ha sido encontrada alguna de las causales de inadmisibilidad previstas en los artículos 84 y 124 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, quedando a salvo el estudio de los supuestos de inadmisibilidad relativos a la caducidad de la acción y al agotamiento de la vía administrativa, los cuales no han sido revisados en el presente punto, en virtud de que dicho recurso fue interpuesto conjuntamente con acción de amparo cautelar, en observancia de lo establecido en el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales. Determinado lo anterior, esta Corte encuentra que, revisadas como han sido las actas procesales que conforman el presente expediente, debe ser admitida la presente solicitud de amparo constitucional ejercida por el recurrente conjuntamente con el recurso contencioso administrativo de anulación, por cuanto se encuentran llenos los extremos establecidos en los artículos 6 y 18 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, sin perjuicio de que posteriormente puedan revisarse estas mismas causales de inadmisibilidad. Así se declara. V DE LA PROCEDENCIA DEL AMPARO CAUTELAR Previo al pronunciamiento del amparo cautelar solicitado, estima esta Corte pertinente formular algunas consideraciones con respecto al criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20 de marzo de 2001, (Expediente N° 0904, caso: Marvin Enrique Sierra Velasco Vs. Ministerio del Interior y Justicia). En tal sentido, es menester hacer mención a que la aludida Sala estableció un nuevo procedimiento relativo al trámite procedimental que ha de dársele a los amparos cautelares interpuestos de manera conjunta al recurso contencioso administrativo de anulación, por lo que una vez propuesta la solicitud de amparo constitucional conjuntamente con una acción contencioso administrativa de nulidad, esta Corte debe revisar la admisibilidad de la pretensión principal, a fin de resolver de inmediato la medida cautelar requerida, con prescindencia de cualquier otro aspecto; abriéndose un cuaderno separado en caso de que se acuerde la misma, para la tramitación de la oposición respectiva, el cual se remitirá con la pieza principal contentiva del recurso de nulidad al Juzgado de Sustanciación, a fin de que se realice la tramitación correspondiente de conformidad con el procedimiento establecido en el artículo 602 y siguientes del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, es importante destacar que en relación al análisis de la procedencia de las cautelares con rango constitucional, el indicado fallo de la Sala Político Administrativa (caso: Marvin Enrique Sierra Velazco), expresó lo siguiente: “(…) es menester revisar el cumplimiento de los requisitos que condicionan la procedencia de toda medida cautelar, adaptados naturalmente a las características propias de la institución de amparo en fuerza de la especialidad de los derechos presuntamente vulnerados. Dicho lo anterior, estima la Sala que debe analizarse en primer término, el fumus boni iuris, con el objeto de concretar la presunción grave de violación o amenaza de violación del derecho constitucional alegado por la parte quejosa y que lo vincula al caso concreto; y en segundo lugar, el periculum in mora, elemento éste determinable por la sola verificación del requisito anterior, pues la circunstancia de que exista presunción grave de violación de un derecho de orden constitucional, el cual por su naturaleza debe ser restituido en forma inmediata, conduce a la convicción de que debe preservarse ipso facto la actualidad de ese derecho, ante el riesgo inminente de causar un perjuicio irreparable en la definitiva a la parte que alega la violación". Una vez que se ha hecho referencia a la tramitación de la presente pretensión cautelar, pasa esta Corte, en atención a la sentencia antes citada, a determinar si en el presente caso existen medios de pruebas suficientes de los cuales emerja una razonable presunción de violación o amenaza de violación de los derechos constitucionales denunciados por el solicitante de amparo. Ahora bien, los accionantes señalaron que las Providencias impugnadas vulneraron el derecho constitucional de su representada a la propiedad, así como el principio de la legalidad tributaria, consagrados en los artículos 115 y 317, respectivamente, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En efecto, el artículo 317 de la Constitución, establece que “No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio (…)”. Este dispositivo consagra el principio de la legalidad de los tributos, en cuanto al establecimiento de los elementos esenciales de la obligación tributaria como garantía que impera en el Derecho Tributario y que se erige como limitante frente al ejercicio por parte de la Administración Tributaria de sus amplias potestades. Todo ello, con fundamento en que la relación jurídica existente entre la Administración Tributaria y los contribuyentes es una relación de derecho y no una relación de poder y que, en consecuencia, debe atenerse primeramente a lo establecido en la Constitución así como en las leyes, en tanto en cuanto emanan de quienes detentan la representación de la voluntad popular. Ahora bien, realizada la lectura de las Providencias Administrativas impugnadas, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales del Impuesto al Valor Agregado como Agentes de Retención de dicho impuesto, esta Corte aprecia que las mismas consagran una serie de modificaciones con respecto al mecanismo de cálculo del Impuesto al Valor Agregado previsto en la Ley que lo establece. En efecto, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado dispone a lo largo de su articulado, quiénes son los sujetos obligados a cancelar este impuesto, además, estipula cuándo y cómo se causa y se determina el mismo, todo lo cual se precisa en virtud del mecanismo de créditos fiscales y débitos fiscales, a que alude el artículo 32 de la referida Ley, originados en cada una de las operaciones comerciales efectuadas entre los contribuyentes a lo largo de la cadena de producción. Según se observa, este complejo sistema de causación, determinación y pago del Impuesto al Valor Agregado, en cuanto a aquellos contribuyentes que la Administración Tributaria designe como “especiales”, ha sido sustituido por un nuevo sistema de retención anticipada, en virtud del cual dichos contribuyentes deben retener el monto hipotéticamente debido al Fisco y enterarlo en las oportunidades que la misma Providencia dispone. Todo lo anterior, en apariencia, constituye una modificación -con respecto a los términos en que se encuentra consagrada en la Ley que rige la materia- de los mecanismos de determinación y pago del Impuesto al Valor Agregado, los cuales sin duda alguna constituyen elementos esenciales de la obligación tributaria. En consecuencia, en criterio de esta Corte, lo anterior se configura como una presunta infracción al principio de la legalidad tributaria a que se ha hecho referencia, consagrado en el artículo 317 Constitucional. Así se decide. En virtud de lo anterior, estima esta Corte que al resultar presuntamente vulnerado el precepto consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, queda evidenciado en el caso de marras, la constatación del “fumus boni iuris”, requisito que condiciona la procedencia de las medidas cautelares que, adaptado a las características propias de las pretensiones de amparo constitucional, hace presumir la violación del derecho invocado, y así se decide. En lo que se refiere al “periculum in mora”, el mismo se constata por cuanto, al verificarse la presunción de que un derecho constitucional ha sido conculcado, procede su restablecimiento inmediato, lo que lleva a concluir que se debe preservar la actualidad de ese derecho, ante el riesgo de que el transcurso del tiempo necesario para la tramitación y decisión del recurso de nulidad cause un perjuicio irreparable a la parte quejosa, y así se decide. En conformidad con lo antes expuesto, debe esta corte declarar procedente la presente solicitud de amparo cautelar, en consecuencia, se suspenden los efectos de las Providencias Administrativas Nº SNAT/2002/1419 de fecha 15 de noviembre de 2002 y SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales del Impuesto al Valor Agregado como Agentes de Retención de dicho impuesto. En virtud de la declaratoria con lugar de la pretensión de amparo cautelar interpuesta, resulta inoficioso para esta Corte pasar a pronunciarse sobre la solicitud de medida cautelar innominada. Así se decide. VI DECISIÓN Por las razones precedentemente expuestas, esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara: 1. COMPETENTE para conocer y decidir el recurso contencioso administrativo de nulidad conjuntamente con pretensión de amparo constitucional y subsidiariamente medida cautelar innominada, presentado en fecha 20 de marzo de 2003, por el abogado REINAL PÉREZ VILORIA, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 71.596, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PAÑALES BARQUISIMETO, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 20 de diciembre de 1994, bajo el N° 14, Tomo 46-A, contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas signadas con las siglas números SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455 de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, respectivamente, publicadas en Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado, dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). 2. ADMITE el referido recurso. 3. PROCEDENTE la pretensión de amparo constitucional, en consecuencia, 4. SUSPENDE los efectos de las Providencias Administrativas Nº SNAT/2002/1419 de fecha 15 de noviembre de 2002 y SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales del Impuesto al Valor Agregado como Agentes de Retención de dicho impuesto. 5. ACUERDA abrir cuaderno separado a los fines de tramitar la medida de amparo cautelar decretada. 6. ORDENA remitir el presente expediente al Juzgado de Sustanciación, a los fines legales consiguientes. Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el presente expediente al Juzgado de Sustanciación. Dada, firmada y sellada en la Sala de Sesiones de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en Caracas, a los __________________________ ( ) días del mes de _____________________ de dos mil tres (2003). Años 192° de la Independencia y 144° de la Federación. El Presidente, JUAN CARLOS APITZ BARBERA La Vicepresidenta, ANA MARÍA RUGGERI COVA Ponente Los Magistrados, EVELYN MARRERO ORTÍZ PERKINS ROCHA CONTRERAS LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO La Secretaria, NAYIBE ROSALES MARTÍNEZ Exp. Nº 03-1060.- AMRC / ypb.- Voto Salvado de la Magistrada Luisa Estella Morales Lamuño Quien suscribe, Magistrada Luisa Estella Morales Lamuño, salva su voto por disentir del fallo que antecede, el cual declara: Competente a la Corte para conocer del recurso contencioso administrativo de anulación ejercido conjuntamente con acción de amparo constitucional y subsidiariamente medida cautelar innominada, por el abogado Reinal Pérez Viloria, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 71.596, en su carácter de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil PAÑALES BARQUISIMETO, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 20 de diciembre de 1994, bajo el N° 14, Tomo 46-A, contra los actos administrativos contenidos en las providencias administrativas Nros. SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455, de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, respectivamente, publicadas en Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). Igualmente, se admite el recurso contencioso administrativo de anulación, se declara procedente la acción de amparo constitucional y, en consecuencia, se suspenden los efectos de las referidas providencias administrativas impugnadas. Asimismo, se acuerda abrir cuaderno separado para tramitar el amparo cautelar y se ordena remitir el expediente al Juzgado de Sustanciación de esta Corte, ello por las razones que a continuación se señalan: Resulta ineludible para quien disiente del presente fallo, expresar su disconformidad con respecto a la competencia de esta Corte para el conocimiento y resolución del caso de marras. En tal sentido, habiéndose advertido la incompetencia de esta Corte y visto que ésta es una materia de orden público, la cual puede ser revisada en todo estado y grado de la causa, resulta oportuno establecer los fundamentos fácticos y jurídicos que conllevan a la presente a disentir del fallo que antecede, al efecto se observa: Así pues, debe resaltarse el contenido del artículo 84 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, el cual expresamente dispone lo siguiente: “Artículo 84. No se admitirá ninguna demanda o solicitud que se intente ante la Corte: 1° Cuando así lo disponga la Ley; 2° Si el conocimiento de la acción o el recurso compete a otro Tribunal (...)”. En este orden de ideas, se observa que los primordiales requisitos que debe observar todo Juzgador, debe ser en primer lugar, la prohibición expresa de la Ley y, en segundo lugar, la competencia para el conocimiento del recurso interpuesto, por lo que, para ser determinada esta última –competencia-, se tiene que atender al acto objeto de impugnación –naturaleza-, el Órgano emisor del acto administrativo impugnado y, la función que ejerció dicho Órgano para la resolución del mismo, sino es un Órgano perteneciente a la Administración Pública -criterio orgánico y criterio material-. De conformidad con lo expuesto anteriormente, debe analizarse la naturaleza del acto administrativo impugnado, así se observa pues que la providencia administrativa de fecha 29 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002, dispone lo siguiente: “Artículo 1. Se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales. Los contribuyentes especiales fungirán como agentes de retención del impuesto al valor agregado generado cuando compren bienes muebles (...), reciban servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios del impuesto. Parágrafo Único: A los efectos de esta Providencia se entiende por proveedores a los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que vendan bienes muebles o presten servicios, ya sean con carácter de mayoristas o minoristas. Artículo 2. No se practicará la retención a que se contrae esta Providencia (...), en los siguientes casos: 1. Cuando las operaciones no se encuentren sujetas al pago del impuesto al valor agregado, o cuando estén exentas o exoneradas del mismo. 2. Cuando con ocasión de la importación de los bienes, los proveedores hayan sido objeto de algún régimen de percepción anticipada del impuesto al valor agregado. En estos casos, el proveedor deberá acreditar ante el agente de retención la percepción practicada, mediante la presentación de la liquidación correspondiente. 3. Cuando se trate de compras de bienes muebles que vayan a ser pagadas con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el monto de la operación no exceda de diez unidades tributarias (10 U.T.). 4. Cuando se trate de pagos efectuados con tarjetas de débito o crédito, cuyo titular sea el agente de retención. Artículo 3. El monto a retener será el que resulte de multiplicar el precio facturado de los bienes y servicios gravados por el setenta y cinco por ciento (75%) de la de la (sic) alícuota impositiva. Cuando el monto del impuesto no esté discriminado en la factura o documento equivalente, o cuando ésta no cumpla los requisitos y formalidades establecidos en las normas tributarias, la retención aplicable será el cien por ciento (100%) del impuesto causado. Cuando el proveedor no esté inscrito en el Registro de Información Fiscal (RIF) la retención aplicable será el cien por ciento (100%) del impuesto causado. Parágrafo Único: A los fines de determinar el porcentaje de retención aplicable, el agente de retención deberá consultar en la Página Web (...) que el proveedor se encuentre inscrito en el Registro de Información Fiscal (RIF), y que el número de registro se corresponda con el nombre o razón social del proveedor indicado en la factura o documento equivalente. ... omissis ... Artículo 6. Los proveedores descontarán el impuesto retenido de la cuota tributaria determinada para el período en el cual se practicó la retención, siempre que tengan el comprobante de retención emitido por el agente, conforme a lo dispuesto en el artículo 12 de esta Providencia. Cuando el comprobante de retención sea entregado al proveedor con posterioridad a la presentación de la declaración correspondiente al período en el cual se practicó la retención, el impuesto retenido podrá ser descontado de la cuota tributaria determinada para el período en el cual se produjo la entrega del comprobante. En todo caso, si el impuesto retenido no es descontado en el período de imposición que corresponda según los supuestos previstos en este artículo y sin perjuicio de las sanciones aplicables conforme a lo dispuesto en el artículo 17 de esta Providencia, el proveedor puede descontarlo en períodos posteriores. Parágrafo Único: En los casos en que el impuesto retenido sea superior a la cuota tributaria del período de imposición siguiente o a los sucesivos, hasta su descuento total. Si transcurridos tres (3) períodos de imposición aún subsiste algún excedente sin descontar, el contribuyente puede optar por solicitar la recuperación de dicho monto al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). ... omissis ... Artículo 8. En los casos en que se practique una retención en forma indebida y el monto correspondiente no sea enterado a la República, el proveedor tiene acción en contra del agente de retención para requerir la devolución de lo indebidamente retenido, sin perjuicio de otras acciones civiles o penales a que haya lugar. Si el impuesto indebidamente retenido ya fue enterado a la República, el proveedor podrá solicitar el reintegro del mismo al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a lo dispuesto en los artículos 194 y siguientes del Código Orgánico Tributario. ... omissis ... Artículo 9. La retención del impuesto debe efectuarse cuando se realice el pago o abono en cuenta (...). Artículo 10. El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios: 1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y 15 de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco días hábiles siguientes a la última de las fechas mencionadas, conforme al cronograma previsto en el parágrafo único de este artículo. 2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y último de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco días hábiles del mes inmediato siguiente, conforme al cronograma previsto en el parágrafo único de este artículo. Parágrafo Único: A los fines del enteramiento previsto en los numerales 1 y 2 de este artículo, y hasta tanto se ajuste el calendario de los contribuyentes especiales, los agentes de retención deberán atenerse al siguiente cronograma: (...). ... omissis ... Artículo 11. A los fines de proceder al enteramiento del impuesto retenido, se seguirá el siguiente procedimiento, el cual se cumplirá en su totalidad en el día previsto para cada caso, según el cronograma contenido en el parágrafo único del artículo anterior: (...). ... omissis ... Artículo 12. Los agentes de retención están obligados a entregar a los proveedores un comprobante de cada retención de impuesto que les practiquen. El comprobante debe emitirse y entregarse al proveedor en el período de imposición en que se practica la retención, conteniendo la siguiente información: (...) ... omissis ... Artículo 13. Los agentes de retención deben llevar el Libro de Compras mediante medios electrónicos, cumpliendo con las características y especificaciones que al efecto el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) establezca en su página Web (...). Artículo 14. Los proveedores deben identificar en el Libro de Ventas, de forma discriminada, las ventas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas a los agentes de retención, siguiendo las especificaciones que al efecto el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), establezca en su Página Web (...). Asimismo, el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), podrá exigir que los proveedores presenten una declaración informativa de las ventas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas a los agentes de retención, para lo cual utilizará la aplicación disponible en la referida Página Web. ... omissis ... Artículo 17. El incumplimiento de los deberes previstos en esta Providencia será sancionado conforme a lo previsto en el Código Orgánico Tributario. En los casos en que el agente de retención entregue con retardo el comprobante de retención exigido conforme al artículo 12 de esta Providencia, o en los casos en que el proveedor no descuente el impuesto retenido en los períodos que correspondan según lo dispuesto en el encabezamiento y en el primer aparte del artículo 6 de esta Providencia, resultará aplicable la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario”. En tal sentido, se desprende del texto citado ut supra, que el mismo constituye un acto administrativo de efectos generales de contenido normativo, en virtud de que aún cuando el mismo esté circunscrito -en un principio- a un universo determinable de personas, como lo son los contribuyentes especiales, establece para éstos una serie de obligaciones y deberes en la forma de retención y enteramiento del referido tributo al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las cuales -obligaciones- no se agotan con su simple cumplimiento, sino que las mismas se reiteran en el tiempo al producirse el supuesto fáctico, lo cual implica para este universo determinable –en principio se reitera- de destinatarios, un específico comportamiento frente a la Administración Tributaria. Al efecto, con respecto al carácter normativo de los actos administrativos, resulta ilustrativo citar lo expresado por la Doctora Hildegard Rondón Sansó, en su libro La Acción de Amparo contra los Poderes Públicos, en el cual dispuso: “La simple generalidad del acto, esto es, el estar destinado a un conjunto indeterminado de sujetos no es lo que le otorga por sí solo la normatividad, el carácter abstracto, esto es, su objetivo de regular una situación hipotética prevista en los lineamientos del supuesto que le da tipicidad, ha sido considerado como el elemento característico de la normatividad, del cual arranca un efecto determinante como lo es el de ser aplicable a los mismos supuestos de hecho cada vez que se planteen. En una palabra, el acto general normativo si prevé un supuesto hipotético en el cual se subsuman teóricamente en forma cuantitativamente indeterminable las situaciones jurídicas de los sujetos del ordenamiento, por lo cual no se agota en una sola aplicación, sino que es susceptible de todas las que deriven de la producción del supuesto fáctico”. (Vid. Hildegard Rondón de Sansón, “La Acción de Amparo contra los Poderes Públicos”, Editorial Arte, Caracas, 1994, pp. 226 y 277). (Negrillas de la disidente). En desarrollo de la doctrina expuesta por la Doctora Hildegard Rondón de Sansó, mencionada ut supra, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 21 de noviembre de 2001, caso: Clodosbaldo Russian vs. Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se pronunció con respecto a la impugnabilidad y clasificación de los actos generales de contenido normativo, en la cual expuso lo siguiente: “(…) en la clasificación de los actos generales de contenido normativo se encuadran las leyes, los reglamentos, los decretos con rango y fuerza de ley o no, y lo que la Ex Magistrada H. RONDÓN DE SANSÓ ha denominado actos normativos innominados, siempre y cuando cualquiera de los anteriores estuviese investido de los caracteres de abstracción, generalidad e impersonalidad propios del producto de la actividad normativa del Poder Público. En opinión de esta Sala Constitucional los denominados actos normativos innominados pueden ser impugnados por ante los órganos jurisdiccionales, sin embargo, para que proceda un juicio de nulidad contra los mismos, es requisito indispensable que a dichos actos se les haya dado la publicidad requerida a través de la Gaceta Oficial para los actos de efectos generales con contenido normativo”. Asimismo, ciertamente se advierte que el acto administrativo de efectos generales, debe cumplir con los requisitos sustanciales establecidos por la doctrina y la jurisprudencia tanto de la extinta Corte de Suprema de Justicia, como del hoy Tribunal Supremo de Justicia (Vid. Sentencia de esta Corte de fecha 1° de junio de 1982, caso: Federación Médica Venezolana, Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 24 de abril de 1980, caso: Fiscal General de la República), para ser calificado como normativo, en virtud de que en el mismo se encuentran presentes los caracteres de abstracción, generalidad e impersonalidad de las normas dictadas, así como la determinación de situaciones jurídicas a los sujetos afectados, al igual que, los requisitos formales establecidos en los artículos 72 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 13 de la Ley de Publicaciones Oficiales, los cuales disponen expresamente lo siguiente: “Artículo 72. Los actos administrativos de carácter general o que interesen a un número indeterminado de personas, deberán ser publicados en la Gaceta Oficial que corresponda al organismo que tome la decisión. Se exceptúan aquellos actos administrativos referentes a asuntos internos de la Administración. También serán publicados en igual forma los actos administrativos de carácter particular cuando así lo exija la Ley. Artículo 13. En la GACETA OFICIAL DE LA REPÚBLICA DE VENEZUELA, se publicarán los actos de los Poderes Públicos que deberán insertarse y aquéllos cuya inclusión sea conveniente por el Ejecutivo Nacional”. (Mayúsculas del original). Ahora bien, visto que el acto administrativo bajo análisis cumple con los requisitos formales y sustanciales para ser calificado como un acto de efectos generales de contenido normativo, y en refuerzo de ello, debe advertir la presente que con respecto a los destinatarios de la providencia objeto de impugnación, a diferencia de lo expresado por la mayoría sentenciadora, se observa que aún cuando los contribuyentes especiales ciertamente, son aquellos sujetos designados por la Ley o por la Administración -previa autorización legal-, el número de personas afectadas por la entrada en vigencia de la norma (ex artículo 18 de la providencia administrativa) es un universo mayor a éstos, en virtud de que toda persona natural o jurídica -contribuyente ordinario- que incurra en el supuesto de hecho previsto en el artículo 1 del referido acto, resulta afectado en la forma de retención por parte de los contribuyentes especiales impuesta en la providencia administrativa impugnada. Aunado a ello, debe igualmente señalarse que el acto administrativo de contenido normativo, cierta e irrefutablemente tiene una naturaleza tributaria, en virtud de que el mismo regula una relación jurídico tributaria entre los contribuyentes especiales -responsables en calidad de agentes de retención- y la Administración Tributaria, ya que establece el monto y forma de cálculo del impuesto a retener -ex artículos 3 y 4 de la providencia administrativa-, el carácter de crédito fiscal del impuesto retenido –ex artículo 5 eiusdem-, el descuento del impuesto retenido de la cuota tributaria –ex artículo 6 eiusdem-, la oportunidad para practicar las retenciones y para su enteramiento –ex artículos 9 y 10 eiusdem, respectivamente-, el procedimiento para enterar el impuesto retenido –ex artículo 11 eiusdem- y, no obstante lo anterior, establece un régimen de sanciones ante el incumplimiento de lo previsto en las citadas normas, conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario. Así pues, a groso modo debe advertir y resaltar la disidente la naturaleza tributaria del acto administrativo impugnado, en virtud de la relación jurídico tributaria existente, entendida ésta como el vínculo jurídico obligacional que se entabla entre el sujeto pasivo de la obligación -contribuyente especial responsable (Vid. Artículos 19, 22, 23 y 24 del Código Orgánico Tributario)-, obligado a la prestación impuesta en la providencia administrativa -retención del tributo- y el Fisco como sujeto activo –Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)-. (Vid. Héctor B. Villegas, “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”, Ediciones De Palma, Séptima Edición 1998, pág. 246). Ahora bien, establecida como ha sido la naturaleza esencialmente tributaria del acto administrativo impugnado, debe precisarse a quien le corresponde el conocimiento del presente asunto, si a la mal llamada “jurisdicción” contencioso tributaria -contencioso especial- o a la jurisdicción contencioso administrativa. Al efecto, deben citarse los artículos 329 y 330 del Código Orgánico Tributario, los cuales disponen lo siguiente: “Artículo 329. Son competentes para conocer en primera instancia de los procedimientos judiciales establecidos en este Título, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, los cuales los sustanciarán y decidirán con arreglo a las normas de este Código. Contra las decisiones dictadas por dichos Tribunales podrá apelarse dentro de los términos previstos en este Código, por ante el Tribunal Supremo de Justicia (…). Artículo 330. La jurisdicción y competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario se ejercerán en forma excluyente de cualquier otro fuero, por lo que no puede atribuirse la competencia a otra jurisdicción ni a otros Tribunales de distinta naturaleza”. Visto esto, se observa que la jurisdicción contencioso tributaria es la competente para el conocimiento del recurso contencioso tributario, entre otras acciones establecidas en el Título VI del Código Orgánico Tributario, contra los actos administrativos de efectos particulares que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados (ex artículo 242 del Código Orgánico Tributario). (Negrillas de la disidente). En tal sentido, vista la imposibilidad formal -competencia- que adolecen los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para la resolución del presente caso, en el entendido que el acto recurrido es de contenido normativo, no obstante el mismo determine la existencia de una relación jurídico tributaria entre los destinatarios de la norma y la Administración Tributaria, así como establezca el régimen de sanciones previsto en el Código Orgánico Tributario, aunado a que los derechos invocados como violados -derechos a la propiedad, a la libertad económica, entre otros-, se fundamentan en la alegada transgresión a los principios constitucionales del sistema tributario relativos a la capacidad contributiva, a la reserva legal y a la no confiscatoriedad, dicha “jurisdicción especial” es incompetente, en virtud de que la providencia administrativa impugnada –se reitera- es un acto de efectos generales de contenido normativo, por lo cual, resulta competente para el conocimiento del presente asunto la jurisdicción contencioso administrativa, debido a que el acto administrativo recurrido emana de un Órgano Administrativo en ejercicio de funciones “administrativas”. Ello así, sentado como ha sido la calificación del acto administrativo bajo estudio como de efectos generales de contenido normativo, así como verificada la incompetencia de los Tribunales Contencioso Tributarios para el conocimiento del presente recurso de nulidad, debe determinarse el Tribunal competente para el conocimiento del presente asunto. (Negrillas de la disidente). En este orden de ideas, resulta ilustrativo citar lo dispuesto en el artículo 266 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual expresamente dispone: “Son atribuciones del Tribunal Supremo de Justicia: … omissis … 5. Declarar la nulidad total o parcial de los reglamentos y demás actos administrativos generales o individuales dictados del Ejecutivo Nacional, cuando sea procedente. … omissis … La atribución señalada en el numeral 1 será ejercida por la Sala Constitucional; las señaladas en los numerales 2 y 3, en Sala Plena; y las contenidas en los numerales 4 y 5, en Sala Político Administrativa. Las demás atribuciones serán ejercidas por las diversas Salas conforme a lo previsto en esta Constitución y en la Ley”. (Negrillas de la disidente). Es menester destacar, que dicho artículo debe ser interpretado concatenadamente con el ordinal 11° del artículo 42 y el artículo 43 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, los cuales efectivamente disponen lo siguiente: “Es de la competencia de la Corte como más alto Tribunal de la República: … omissis … 11. Declarar la nulidad, cuando sea procedente por razones de inconstitucionalidad, de los actos de los órganos del Poder Público, en los casos no previstos en los ordinales 3°, 4° y 6° del artículo 215 de la Constitución (…); Artículo 43. La Corte conocerá en pleno de los asuntos a que se refiere el artículo anterior en sus ordinales 1° al 8°. En Sala de Casación Civil, hasta tanto el Congreso decida la creación de nuevas Salas, de los enumerados en los ordinales 33°, 20° y 21°, si estos últimos correspondieren a la jurisdicción civil, mercantil, del trabajo o de alguna otra especial; de igual manera conocerá de los asuntos a que se refiere el ordinal 34°. En Sala de Casación Penal, de los señalados en los ordinales 30° al 32° y en los ordinales 20°, 21° y 34°, cuando estos últimos correspondan a la jurisdicción penal. En Sala Político Administrativa, de los mencionados en los restantes ordinales del mismo artículo y de cualquier otro que sea de la competencia de la Corte, si no está atribuido a alguna de las otras Salas”. (Negrillas de la disidente). Así pues, se observa que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) –Servicio Autónomo del Ministerio de Finanzas-, aun cuando fue creado mediante la promulgación de una Ley, dicha Administración Tributaria Nacional tiene rango constitucional, de conformidad con el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual expresamente dispone: “No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. … omissis … La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la Ley”. (Negrillas de la disidente). Debe concluirse pues que, siendo la Administración Tributaria Nacional -Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)-, una autoridad con rango constitucional, en virtud que su naturaleza se encuentra expresamente consagrada en el artículo mencionado ut supra, debe concluirse que el Tribunal competente para la resolución del presente caso -impugnación de un acto de efectos generales de carácter normativo por razones de ilegalidad e inconstitucionalidad-, es la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de conformidad con lo dispuesto en la normativa citada supra. En este mismo orden de ideas, debe reiterarse el criterio jurisprudencial establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 13 de julio de 2000, caso Pedro José Ochoa Jiménez, según el cual dispuso: “(…) cuando el acto administrativo cuya nulidad se demanda sea de rango sub-legal, esto es, si se trata de actos que no hayan sido dictados en ejecución directa e inmediata del Texto Fundamental y que emanen de autoridades de rango constitucional, el conocimiento de las causas que persigan la anulación de los tales corresponderá a esta Sala Político-Administrativa; ello en virtud de lo establecido en el ordinal 11° del artículo 42 y en el artículo 43 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, los cuales encuentran hoy su fundamento constitucional en el numeral 5 y en el único aparte del artículo 266 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 259 eiusdem”. Asimismo, dicho criterio viene a confirmar lo dispuesto por la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 17 de febrero de 2000, caso: Aerolink Internacional, S.A., en la cual se establecieron a groso modo y como punto introductorio a la resolución del caso las competencias ejercidas por dicha Sala, en efecto se dispuso lo siguiente: “Conforme a las disposiciones del ordenamiento jurídico vigente, le corresponde a esta Sala Político Administrativa, entre otras, el ejercicio de las siguientes competencias: 1. Garantizar la supremacía y efectividad de las normas y principios constitucionales, así como velar por su uniforme interpretación y aplicación conforme lo establece el artículo 335 de la Constitución. 2. Declarar la nulidad total o parcial, cuando sea procedente de los Reglamentos y demás actos administrativos, por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad, conforme al ordinal 5° del artículo 266 de la Constitución y 259 eiusdem (…)”. (Negrillas de la disidente). En consecuencia, observa la presente que esta Corte debió haberse declarado incompetente y haber remitido el conocimiento de la presente causa, de conformidad con el numeral 5 del artículo 266 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, como se ha expuesto a lo largo del presente voto salvado. En refuerzo de las consideraciones precedentes, observa igualmente la disidente que el presente caso tiene una identidad objetiva, con el expediente N° 02-2535, caso: Cervecería Polar Los Cortijos vs. Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el cual fue remitido a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 27 de febrero de 2003, en virtud de una solicitud de avocamiento interpuesta por los abogados Ingrid Cancelado Ruíz y Alí Alberto Gamboa García, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 39.732 y 68.822, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En tal sentido, existiendo para quien disiente identidad objetiva de ambas causas, debió haberse abstenido esta Corte de emitir pronunciamiento alguno con respecto a la competencia y la admisibilidad del presente recurso contencioso administrativo de anulación y sobre la procedencia de la acción de amparo cautelar ejercida, en virtud de que existe una suspensión temporal en aquella causa, como consecuencia de la solicitud de avocamiento, donde se encuentra controvertida la competencia de esta Corte para el conocimiento y posterior resolución del caso, por lo que, debió haber remitido el conocimiento de la misma a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia inmediatamente, sin haber emitido pronunciamiento alguno. Queda así expresado el criterio de la disidente. El Presidente, JUAN CARLOS APITZ BARBERA La Vicepresidenta, ANA MARÍA RUGGERI COVA Ponente Los Magistrados, EVELYN MARRERO ORTÍZ LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO Voto Disidente PERKINS ROCHA CONTRERAS La Secretaria, NAYIBE ROSALES MARTÍNEZ Exp. N° 03-1060 Voto Salvado de la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz. La Magistrada Evelyn Marrero Ortiz, salva su voto del fallo que antecede por disentir de la mayoría sentenciadora, en el recurso contencioso administrativo de nulidad interpuesto conjuntamente con pretensión de amparo constitucional y, subsidiariamente, medida cautelar innominada, por el abogado Reinal Pérez Viloria, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil PAÑALES BARQUISIMETO, C.A. contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas signadas con las siglas y números SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455 de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, publicadas en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 37.573, del 19 de noviembre de 2002 y la Gaceta Oficial N° 37.585, del 5 de diciembre del mismo año, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). En el fallo del cual se disiente, la mayoría sentenciadora declaró la competencia de esta Corte para conocer la causa, admitió el recurso contencioso administrativo de nulidad ejercido y declaró procedente la pretensión de amparo cautelar solicitada, ordenando la suspensión de los efectos de los actos impugnados. A juicio de la disidente, el fallo adolece de errores insalvables en el análisis de la competencia, así como también se incurrió en desaciertos fundamentales en cuanto al examen realizado para la verificación del requisito fumus boni iuris y, por consiguiente, en la declaración de procedencia del amparo cautelar interpuesto, aspectos sobre los cuales se circunscribe el voto salvado que ahora se presenta. Para razonar la competencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo para conocer la pretensión propuesta, en el fallo del cual se disiente la mayoría sentenciadora expuso lo siguiente: “La doctrina ha establecido que los actos administrativos de efectos generales son actos normativos cuyos destinatarios son indeterminados e indeterminables, siendo contrarios a éstos, los actos de efectos particulares, de contenido no normativo, y cuyos destinatarios son o un sujeto de derecho –acto individual- o una pluralidad de ellos, pero determinados o determinables, -acto general- esta distinción fue acogida por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en su artículo 72.” Igualmente, con fundamento en los criterios expresados por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia de fecha 15 de febrero de 2001 (Caso: Luis Ismael Mendoza Morales), y por esta Corte en sentencia del 15 de enero de 2003 (Caso: Cervecería Polar Los Cortijos, C.A. Vs. Seniat), la mayoría decisoria indicó que “…las Providencias impugnadas son actos administrativos generales de efectos particulares, cuya aplicación puede ser reiterada en el futuro, de tal forma, que cada vez que se verifique alguno de los supuestos fácticos previstos en ella, no agota dicho acto, sino que, por el contrario, reafirma su existencia. En cuanto a los destinatarios del acto, los mismos vienen determinados por todos aquellos sujetos, que el SENIAT haya calificado como contribuyentes especiales, de manera tal que el acto incide sobre un número determinable de sujetos, quienes a los efectos de su recurribilidad resulta aplicable la previsión contenida en el artículo 121 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia…”. A criterio de la disidente, las Providencias objeto de impugnación constituyen actos administrativos de contenido normativo, emitidos por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, actuando dentro de las atribuciones que la Constitución y la Ley le han conferido. En este sentido, nadie puede discutir que los actos administrativos susceptibles de amparo pueden ser tanto particulares o singulares como generales. Sin embargo, en relación con los últimos de los nombrados, éstos pueden distinguirse entre actos generales normativos y el acto general que no tiene el antes señalado carácter. En lo que atañe al acto normativo general dictado por la Administración, éste puede tomar la forma de un Decreto, una Resolución, e incluso, puede tratarse de Órdenes, Providencias, Instrucciones y Circulares, sin excluir ciertos actos que, emanados de la Administración para surtir efectos generales, la doctrina los ha denominado “actos innominados”, conformados por Normas, Pautas o Directrices. Observa la disidente, que la nomenclatura de actos administrativos de efectos generales y actos administrativos de efectos particulares, clasificación que apunta únicamente a la consideración de la determinabilidad o no de los destinatarios del acto administrativo, ha sido superada por corrientes doctrinales de avanzada para quienes la calificación del acto administrativo como toda manifestación de la “voluntad” de la Administración actuando en ejercicio de la función administrativa, se refiere a la posibilidad de que la consecuencia jurídica contenida en el acto sea aplicable cada vez que se configure el supuesto de hecho previsto en la norma; o bien, constituir un acto de simple concreción jurídica en el cual se aplican o ejecutan normas de superior jerarquía, agotándose y despareciendo del mundo jurídico al surtir los efectos a los cuales se encuentra destinado el acto, sin que sea susceptible de ulterior reaplicación. A esta posibilidad de la norma para ser aplicable a cualquier administrado que se encuentre en la situación de hecho regulada, tantas veces como dicha situación se presente, se le denomina abstracción. Por el contrario, cuando la norma es susceptible de ser aplicada una sola vez y desaparecer del mundo jurídico, se le denomina concreción. De lo anterior se colige que la cualidad de concretizar o aplicar normas, o el carácter abstracto que presente el acto administrativo, son los elementos sustanciales para categorizar dicho acto en normativo o en no normativo, especies a las que intentaron acercarse las denominaciones actos administrativos de efectos generales y actos administrativos de efectos particulares, aparentemente acogidas en nuestra Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. La doctrina actual ha rechazado contundentemente que el criterio calificador deba centrarse en inquirir sobre la determinabilidad de los destinatarios del acto administrativo o, contrariamente, en su indeterminabilidad en atención al criterio de que los actos administrativos pueden estar referidos a regular ciertos sectores especiales de administrados que, por sus cualidades o características especiales, son más o menos susceptibles de determinación sin que este elemento prejuzgue sobre su naturaleza normativa. A modo de ejemplo, puede hacerse referencia a lo que sucede con el Reglamento de la Ley de Abogados, entre muchos otros casos similares. Este cuerpo normativo de carácter sublegal fue dictado por el Ejecutivo Nacional en ejercicio de sus atribuciones constitucionales, y se encuentra dirigido a un gremio de profesionales perfectamente determinable, por ser obligatoria la Colegiación para poder ejercer lícitamente la profesión de Abogado. De lo anterior, se evidencia meridianamente el carácter abstracto de un Reglamento, es decir, que su aplicabilidad no se agota en una sola aplicación, ni se ve desvirtuada por la circunstancia de que los destinatarios del acto sean perfectamente determinables. Así, el acto administrativo contenido en el mencionado Reglamento, es aplicable cada vez que se configure alguno de los supuestos de hecho regulados en él, ya sea en un Abogado o en una Institución Gremial. Mediante sentencia del 23 de enero de 1986, la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Plena, arguyó razonamientos similares a los invocados hoy por la disidente y después de esclarecer el procedimiento y la competencia en los casos de amparo contra norma, de acuerdo a lo antes expuesto, pasó a determinar cuándo un acto es normativo y cuándo no lo es. En efecto, en la referida sentencia, la Sala Plena señaló lo siguiente: “La simple generalidad del acto, esto es, el estar destinado a un conjunto indeterminado de sujetos no es lo que le otorga por sí solo la normatividad. El carácter abstracto, esto es, su objetivo de regular una situación hipotética prevista en los lineamientos del supuesto que le da tipicidad, ha sido considerado como el elemento característico de la normatividad, del cual arranca un efecto determinante como lo es el ser aplicable a los mismos supuestos de hecho cada vez que se planteen. En una palabra, el acto general normativo sí prevé un supuesto hipotético en el cual se subsumen teóricamente en forma cuantitativamente indeterminable las situaciones jurídicas de los sujetos del ordenamiento, por lo cual no se agota en una sola aplicación, sino que es susceptible de todas las que deriven de la producción del supuesto fáctico que establece”. (Resaltado de la disidente). A criterio de quien disiente, en los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas Nos. SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455 de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicadas en las Gacetas Oficiales de la República de Venezuela Nros. 37.573, del 19 de noviembre de 2002 y 37.585, del 5 de diciembre del mismo año, mediante las cuales se designan a los Contribuyentes Especiales como Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), se reguló el procedimiento en el cual se realizarían las retenciones de dicho impuesto a los contribuyentes ordinarios, y la manera en que se procedería a entregarlo al Fisco. Dichos actos consisten prima facie en típicos actos administrativos de carácter regulatorio normativo destinados a establecer procedimientos de recaudación, susceptibles de ser aplicados mientras no sean derogados y sin que se agote su permanencia jurídica con una sola aplicación. Todo ello, en ejercicio de las competencias que en materia de administración o gestión tributaria tiene atribuidas el SENIAT, de acuerdo a las previsiones establecidas en el Código Orgánico Tributario y la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, en concordancia con el artículo 11 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado. En armonía con el razonamiento antes expuesto, se observa, que la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el numeral 5 del artículo 266, establece lo siguiente: “Son atribuciones del Tribunal Supremo de Justicia: 5. Declarar la nulidad total o parcial de los reglamentos y demás actos administrativos generales o individuales del Ejecutivo Nacional, cuando sea procedente.” (Resaltado de la disidente). De acuerdo a la disposición antes transcrita, a juicio de la disidente, la competencia para conocer la nulidad del acto administrativo objeto de impugnación está expresamente atribuida al Tribunal Supremo de Justicia. Aunado a lo anterior, se encuentra el contenido del artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la parte in fine del artículo 43 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, y el numeral 10 del artículo 42 eiusdem, que atribuyen la competencia para conocer recursos como el de autos a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, criterio éste que ha sostenido dicha Sala de manera reiterada en cuanto a la competencia para controlar los actos administrativos emanados de las altas autoridades del Ejecutivo Nacional, tal como el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, órgano de carácter nacional que conforma la más alta autoridad en materia tributaria en nuestro país, de acuerdo con lo previsto en el artículo 317 de nuestra Carta Magna, la Ley del mencionado Servicio Nacional Integrado y el Código Orgánico Tributario. En consecuencia, es criterio de quien disiente que esta Corte no es el Órgano Jurisdiccional competente para conocer el recurso contencioso administrativo de nulidad interpuesto conjuntamente con pretensión de amparo constitucional y medida cautelar innominada contra actos administrativos de carácter normativo, como los contenidos en las Providencias Administrativas signadas con las siglas y números SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455 de fechas 15 y 29 de noviembre de 2002, publicadas en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 37.573, del 19 de noviembre de 2002 y la Gaceta Oficial N° 37.585, del 5 de diciembre del mismo año, sino que el órgano competente para conocer el presente caso es la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en razón de lo cual ha debido este Tribunal declarar su incompetencia y declinar el conocimiento de la causa ante la mencionada Sala de nuestro Máximo Tribunal. El segundo aspecto al cual se refiere la disidencia, está referido a la decisión de la mayoría para declarar procedente la solicitud de amparo cautelar interpuesta, considerando evidente el fumus boni iuris en la supuesta violación al principio de legalidad tributaria, consagrado en el artículo 317 del Texto Fundamental, llevando consecuencialmente a la mayoría a considerar satisfecho el requisito del periculum in mora, por la naturaleza del derecho presuntamente conculcado, aplicando el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 20 de marzo de 2001, caso: Marvin Sierra Velazco. En conexión con lo anterior, es conveniente resaltar, en primer lugar, la naturaleza jurídica de la institución del amparo constitucional. Al respecto, el artículo 27 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela dispone lo siguiente: “Toda persona tiene derecho a ser amparada por los Tribunales en el goce y ejercicio de los derechos y garantías constitucionales, aun de aquellos inherentes a la persona que no figuren expresamente en esta Constitución o en los instrumentos internacionales sobre derechos humanos”. (Resaltado de la disidente). En este mismo sentido, la Exposición de Motivos de nuestra Carta Magna establece: “El amparo se reconoce como una garantía derecho constitucional (sic), cuya finalidad es la tutela judicial reforzada de los derechos humanos, aun de aquellos inherentes a la persona humana que no figuren expresamente en la Constitución o en los instrumentos internacionales sobre derechos humanos.” (Negrillas de la disidente). De esta forma, el Constituyente reafirmó el compromiso adquirido por la República Bolivariana de Venezuela, como Estado de Derecho y de Justicia, para garantizar el goce y ejercicio de los derechos y garantías fundamentales de los particulares. Asimismo, el artículo 1° de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales prevé: “Toda persona habitante de la República, o persona jurídica domiciliada en ésta, podrá solicitar ante los Tribunales competentes el amparo previsto en el artículo 49 de la Constitución, para el goce y el ejercicio de los derechos y garantías constitucionales, aún de aquellos derechos fundamentales de la persona humana que no figuren expresamente en la Constitución, con el propósito de que se restablezca inmediatamente la situación jurídica infringida o la situación que más se asemeje a ella.” (Resaltado de la disidente). Así, del contenido del artículo 27 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con su Exposición de Motivos; al igual que de las previsiones plasmadas en el artículo 1° de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, en el Pacto Internacional de los Derechos Civiles y Políticos, y en la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, de los cuales la República Bolivariana de Venezuela es signataria, puede apreciarse la dualidad derecho-garantía que comporta en nuestra legislación la institución del amparo constitucional, puesta a la disposición de los particulares, para defender los más altos y fundamentales derechos y garantías que le son reconocidos por nuestra Carta Magna. En este mismo sentido, apuntan los avances jurisprudenciales y doctrinales de nuestro Foro, que han perfilado la institución del amparo constitucional como un recurso especialísimo en razón de su objeto: la defensa de los derechos y garantías constitucionales y constitucionalizables, mediante el restablecimiento inmediato de la situación jurídico-constitucional lesionada. En concordancia con las precisiones expuestas, cónsonas con la naturaleza que comporta la institución del amparo constitucional, en cualquiera de sus modalidades, existe consenso en la doctrina y en la jurisprudencia respecto a que dicha figura tiene como fin único garantizar la intangibilidad de los derechos constitucionales de quien los invoca, y no ningún otro precepto o principio de carácter legal e, incluso, constitucional, para cuya defensa se encuentran reservados los medios y recursos ordinarios. Es este carácter especialísimo lo que particulariza el amparo constitucional en relación con cualquier otro remedio judicial. En ese orden de ideas, en el caso de autos, la mayoría decisoria declaró procedente la pretensión de amparo constitucional al apreciar una presunta violación al principio de legalidad tributaria, uno de los preceptos fundamentales con valor de postulado sobre el cual se fundamenta el Estado de Derecho y de Justicia en que se ha erigido la República Bolivariana de Venezuela, en cuanto a la especialísima materia tributaria del cual derivan, en primer lugar, la reserva legal para la creación del tributo y, en la aplicación de las normas reguladoras por el órgano competente de la Administración Tributaria en cualquiera de los ámbitos competenciales del Poder Público. Al respecto, reconoce la disidente que los principios constitucionales consagrados a partir de la regulación de los derechos fundamentales son normas actuantes y no simples normas programáticas que constituyen lo que los doctrinarios han denominado la savia nutricia del Ordenamiento Jurídico; pero que, sin embargo, no son susceptibles para hacerlos valer ante la jurisdicción sin el respaldo de la normativa de carácter legal y sublegal que desarrollen dichos enunciados principistas, análisis éste vedado al juez que actúa en sede constitucional al analizar una pretensión de amparo constitucional. Sobre el anterior particular, han señalado los tratadistas españoles Eduardo García de Enterría y Tomás-Ramón Fernández, en la oportunidad de dilucidar la sujeción a los principios constitucionales establecidos en la Carta Magna española de 1978, de la actividad que ejercen los entes públicos y los particulares, lo siguiente: “…al formular tales principios la Constitución no ha pretendido configurar verdaderos derechos fundamentales, sino principios propiamente dichos que ha de orientar la acción del Estado como fines determinados de su misión; nada más. Cuando dicen que esos principios se invocarán ante los Tribunales de acuerdo con las Leyes que los desarrollen, no quiere decir, aunque los parezca, que el legislador sea absolutamente libre para interpretar y hacer aplicación a su arbitrio de tales principios…”. (Eduardo García de Enterría y Tomás-Ramón Fernández: Curso de Derecho Administrativo, 5ª edición, Madrid, Editorial Civitas, S.A., ppa.111). De esta manera, sin menoscabo de la naturaleza actuante, inmediata y directa de los principios constitucionales, en forma alguna podría sostenerse que dicha delimitación formal de la potestad tributaria del Estado, constituye un derecho constitucional a favor del particular, susceptible de ser protegido mediante la figura especialísima del amparo constitucional, tal como equivocadamente fue apreciado por la mayoría sentenciadora. De allí, que la fundamentación del fumus boni iuris debía circunscribirse a establecer si de los hechos denunciados por la parte accionante podía derivarse, al menos, una presunción de violación o lesión de un derecho o garantía constitucional, en sentido estricto, por efecto de la actuación administrativa denunciada como lesiva por la parte accionante. Con esta actuación, la mayoría decisoria desnaturalizó el telos y la esencia de la figura del amparo constitucional, referido a la defensa de derechos y garantías constitucionales o asimilables a tales, subvirtiéndolo en un mecanismo para reivindicar cualquier precepto jurídico bajo la excusa de su rango constitucional, lo cual no es aceptable. A criterio de la disidente, la actuación correcta de este Órgano Jurisdiccional al evidenciar la falta de afección al bien jurídico constitucional, ha debido ser la de declarar la improcedencia de la solicitud de amparo constitucional incoada. Finalmente, otro motivo de discrepancia que justifica este voto salvado, está referido a la actuación de esta Corte respecto a la admisión y tramitación de la causa, a sabiendas de la existencia de otras causas similares cuyo objeto ha sido el de impugnar el mismo acto administrativo y otros de similar contenido normativo que cursan ante esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo y en la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, simultáneamente, creando un doble tratamiento a una misma situación cuya competencia se atribuyen dos órganos jurisdiccionales de distinta jerarquía. En dichas causas, el Tribunal Supremo de Justicia ha admitido el recurso y negado la procedencia de las pretensiones constitucionales incoadas, contrariamente a lo que ha ocurrido en esta Corte, con lo cual se ha creado un doble tratamiento a una situación única: quienes interpusieron solicitudes de amparo constitucional conjunto en esta Corte, gozarán de protección cautelar; mientras que quienes lo hagan ante la Sala Político Administrativa, les será denegada tal protección, afectando la Seguridad Jurídica y la Igualdad de los accionantes ante casos similares. Por otra parte, aprecia la disidente ser inoportuna y ligera la decisión de la mayoría sentenciadora para declarar la competencia de esta Corte para conocer la causa y la procedencia de la pretensión de amparo cautelar incoada, a sabiendas de la existencia de una decisión de la antes mencionada Sala del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 13 de febrero de 2003, mediante la cual se ordenó a este Órgano Jurisdiccional la remisión del expediente N° AB01-A-2002-0002535, contentivo del recurso contencioso administrativo de nulidad ejercido por razones de ilegalidad e inconstitucionalidad, por los apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil Cervecería Polar Los Cortijos, C.A., contra la Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1419, dictada por el Superintendente Nacional Tributario, de fecha 19 de noviembre de 2002, a fin de realizar un estudio minucioso para pronunciarse sobre el avocamiento solicitado por los apoderados judiciales de la Autoridad Tributaria, de conformidad con lo establecido en el numeral 29 del artículo 42 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. De esta manera, para la fecha en que se presenta este voto salvado, resulta posible que la Sala Político Administrativa se avoque al conocimiento de la causa, si surge de los autos que en dicho caso se encuentra involucrado el interés público, la existencia de una manifiesta injusticia, o sea evidente un error jurídico o desorden procedimental que motiven el despojo de la competencia para conocer la causa a esta Corte, a favor de dicha Sala. En vista de lo expuesto, lo conducente o recomendable era que esta Corte se abstuviera de realizar pronunciamiento alguno sobre la causa y remitirla ex officio a la Sala Político Administrativa a los fines de ampliar el estudio previo que aquella realiza sobre la situación jurídica planteada y su justificación para el avocamiento solicitado por los representantes judiciales del SENIAT, en aras de la colaboración que debe existir entre los diversos órganos del Poder Público. Máxime, cuando en el presente caso, el interés relevante del Estado respecto a la recaudación de los Tributos es incontestable, destinado como se encuentra su producto a la elaboración del Presupuesto Público. De acuerdo a todas las consideraciones antes expuestas, la disidente estima que, en el presente caso, ha debido declararse la incompetencia de esta Corte y declinarse el conocimiento de la causa en la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal, así como también ha debido hacerse aplicación de las normas constitucionales correspondientes, la Ley Orgánica de Amparo Sobre Derechos y Garantías Constitucionales, la sentencia de la Sala Constitucional, caso: Emery Mata Millán, del 20 de enero de 2000 y la sentencia de la Sala Política Administrativa, caso: Marvin Enrique Sierra Velazco, publicada el 20 de marzo de 2001, cuyo contenido e interpretación respecto a los temas fallados se encuentran en perfecta armonía. Ahora bien, en el supuesto negado de que esta Corte hubiese sido el Tribunal competente para conocer la causa, ha debido declararse improcedente la pretensión de amparo cautelar interpuesta, por no haber quedado demostrado el fumus boni iuris tal como ha dejado evidenciado la disidente en los razonamientos antes expuestos. Por último, insiste la disidente, que esta Corte ha debido abstenerse de realizar pronunciamiento alguno sobre la causa, como una colaboración interorgánica en pro de la consecución de la Justicia, remitiéndola inmediatamente a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en atención al interés relevante del Estado respecto a la recaudación tributaria y su inherencia en la elaboración del Presupuesto Público, como antes se indicó. A juicio de la disidente, la actitud asumida por la mayoría sentenciadora obstruye la protección de intereses superiores del Estado que no pueden comprometerse de la forma como han quedado en el fallo objeto del voto salvado. En los términos que anteceden se deja expuesto el criterio de la disidente frente a la mayoría sentenciadora. El Presidente JUAN CARLOS APITZ BARBERA La Vicepresidenta- Ponente, ANA MARÍA RUGGERI COVA Los Magistrados, EVELYN MARRERO ORTIZ Disidente LUISA ESTELLA MORALES LAMUÑO PERKINS ROCHA CONTRERAS La Secretaria, NAYIBE ROSALES MARTÍNEZ EMO/17