TSJ Regiones - Decisión

JUEZA PONENTE: MARÍA ENMA LEÓN MONTESINOS
Expediente N° AP42-O-2003-001982

En fecha 22 de mayo de 2003, el abogado Alfredo Ramón Méndez, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 96.660, actuando en su carácter de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil TRANSPORTE DIGALVA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero del Estado Carabobo en fecha 1° de febrero de 2002, bajo el N° 9, Tomo 4-A., interpuso por ante la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo recurso contencioso administrativo de anulación conjuntamente con acción de amparo constitucional contra las Providencias Administrativas Nros. SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en fechas 15 de noviembre de 2002 y 29 de noviembre de 2002, publicadas en las Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, respectivamente, mediante las cuales se designan a los contribuyentes especiales, como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.).

En fecha 23 de mayo de 2003, se dio cuenta a la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, se acordó oficiar al Ente administrativo, a los fines de solicitarle la remisión del expediente administrativo, de conformidad con lo establecido en el derogado artículo 123 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia y, se designó ponente al Magistrado Juan Carlos Apitz Barbera.

En virtud de la creación de la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, mediante Resolución de la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia N° 2003-00033, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.866 del 27 de enero de 2004, y habiéndose designado a los jueces que actualmente la conforman en fecha 15 de julio de 2004, esta Corte quedó constituida de la siguiente manera: María Enma León Montesinos, (Presidente); Jesús David Rojas Hernández, (Vicepresidente) y, la Jueza Betty Josefina Torres Díaz.

Previa distribución de la causa, mediante auto de fecha 18 de noviembre de 2004, esta Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo se abocó al conocimiento del presente asunto y, se asignó la ponencia a la Jueza María Enma León Montesinos, quien con tal carácter suscribe el presente fallo.

En la misma fecha, se pasó el expediente a la Jueza ponente, a los fines de que dicte la decisión correspondiente en el presente caso.

Realizado el estudio individual de las actas procesales que conforman el presente expediente, pasa esta Corte a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I
ANTECEDENTES

Mediante sentencia N° 2003-1940 de fecha 19 de junio de 2003, la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo se declaró competente para el conocimiento del presente recurso, admitió el mismo, declaró procedente el amparo constitucional interpuesto, y en consecuencia, se suspendieron los efectos de la providencia administrativa impugnada, acordándose la apertura del cuaderno separado a los fines de tramitar la medida de amparo cautelar otorgada.

Mediante escrito presentado ante la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en fecha 1° de julio de 2003, el abogado Gonzalo A. Suárez Omaña, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 55.516, actuando en su carácter de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A. (DESCA), inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia en fecha 30 de enero de 1996, bajo el N° 35, Tomo 35-A, solicitó la extensión de los efectos de decisión dictada en fecha 19 de junio de 2003, mediante la cual se declaró procedente el amparo cautelar.

Mediante sentencia N° 3206 de fecha 18 de septiembre de 2003, la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo: i) admitió la intervención litisconsorcial de las Sociedad Mercantil DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A. (DESCA); y ii) extendió la suspensión de los efectos de las providencias administrativas impugnadas, mediante sentencia N° 1940 de fecha 19 de junio de 2003.

II
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En la oportunidad de decidir, esta Corte observa:

Corresponde a esta Corte pronunciarse, como punto previo, con relación a su competencia para continuar con la tramitación y eventual decisión de la presente acción de nulidad planteada contra las Resoluciones emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se declaró a los contribuyentes especiales como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado.

Al efecto, se observa que siendo la competencia una materia de orden público, la cual puede ser revisada en todo estado y grado de la causa, incluso en el momento de pronunciarse sobre el fondo de la sentencia o de cualquier otra incidencia, constituye, entonces un deber del operador de justicia la revisión de este requisito procesal.

En consecuencia, para ser determinada esta última –competencia-, se debe atender: i) a la naturaleza del acto objeto de impugnación, ii) al Órgano o Ente emisor del acto administrativo impugnado y, iii) la función que ejerció dicho Órgano o Ente para la emisión del mismo.

En este orden de ideas, observa esta Corte, con respecto su competencia para la tramitación y resolución del presente caso, que deben revisarse en primer lugar, la naturaleza de los actos objeto de impugnación, es decir, si en el presente caso, las providencias administrativas impugnadas son de naturaleza tributaria o administrativa; en segundo lugar, el Órgano emisor de las mismas y, por último, la función que ejerció dicho Órgano para dictar éstas.

En primer término, debe analizarse entonces la naturaleza de los actos administrativos impugnados. Así, se observa que la providencia administrativa N° SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002, constituye la reedición de la providencia administrativa N° SNAT/2002/1419 de fecha 15 de noviembre de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.573 de fecha 19 de noviembre de 2002, respectivamente. Al efecto, dispone la primera, lo siguiente:

“Artículo 1. Se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales.
Los contribuyentes especiales fungirán como agentes de retención del impuesto al valor agregado generado cuando compren bienes muebles (...), reciban servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios del impuesto.
Parágrafo Único: A los efectos de esta Providencia se entiende por proveedores a los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que vendan bienes muebles o presten servicios, ya sean con carácter de mayoristas o minoristas.
... omissis ...
Artículo 6. Los proveedores descontarán el impuesto retenido de la cuota tributaria determinada para el período en el cual se practicó la retención, siempre que tengan el comprobante de retención emitido por el agente, conforme a lo dispuesto en el artículo 12 de esta Providencia.
Cuando el comprobante de retención sea entregado al proveedor con posterioridad a la presentación de la declaración correspondiente al período en el cual se practicó la retención, el impuesto retenido podrá ser descontado de la cuota tributaria determinada para el período en el cual se produjo la entrega del comprobante.
En todo caso, si el impuesto retenido no es descontado en el período de imposición que corresponda según los supuestos previstos en este artículo y sin perjuicio de las sanciones aplicables conforme a lo dispuesto en el artículo 17 de esta Providencia, el proveedor puede descontarlo en períodos posteriores (…).
... omissis ...
Artículo 8. En los casos en que se practique una retención en forma indebida y el monto correspondiente no sea enterado a la República, el proveedor tiene acción en contra del agente de retención para requerir la devolución de lo indebidamente retenido, sin perjuicio de otras acciones civiles o penales a que haya lugar.
Si el impuesto indebidamente retenido ya fue enterado a la República, el proveedor podrá solicitar el reintegro del mismo al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme a lo dispuesto en los artículos 194 y siguientes del Código Orgánico Tributario.
... omissis ...
Artículo 9. La retención del impuesto debe efectuarse cuando se realice el pago o abono en cuenta (...).

Artículo 10. El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios (…)
... omissis ...
Artículo 12. Los agentes de retención están obligados a entregar a los proveedores un comprobante de cada retención de impuesto que les practiquen. El comprobante debe emitirse y entregarse al proveedor en el período de imposición en que se practica la retención, conteniendo la siguiente información: (...)
... omissis ...
Artículo 17. El incumplimiento de los deberes previstos en esta Providencia será sancionado conforme a lo previsto en el Código Orgánico Tributario.
En los casos en que el agente de retención entregue con retardo el comprobante de retención exigido conforme al artículo 12 de esta Providencia, o en los casos en que el proveedor no descuente el impuesto retenido en los períodos que correspondan según lo dispuesto en el encabezamiento y en el primer aparte del artículo 6 de esta Providencia, resultará aplicable la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario”.

Como, se desprende del texto citado ut supra, al igual que la providencia administrativa que designa a los Entes Públicos Nacionales como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado, en virtud de que son de idéntica naturaleza y contenido, dicha providencia constituye un acto administrativo de efectos generales de contenido normativo, en virtud de que aún cuando el mismo esté circunscrito en un principio a un universo determinable de personas, como lo son los contribuyentes especiales, establece para éstos una serie de obligaciones y deberes en la forma de retención y enteramiento del referido tributo al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las cuales no se agotan con su simple cumplimiento, sino que las mismas se reiteran en el tiempo al producirse el supuesto fáctico, lo cual implica para este universo determinable -en principio, se reitera- de destinatarios, un específico comportamiento frente a la Administración Tributaria.

Al efecto, con respecto al carácter normativo de los actos administrativos, resulta ilustrativo citar lo expresado por la Doctora Hildegard Rondón Sansó, en su libro “La Acción de Amparo contra los Poderes Públicos”, en el cual expuso:

“La simple generalidad del acto, esto es, el estar destinado a un conjunto indeterminado de sujetos no es lo que le otorga por sí solo la normatividad, el carácter abstracto, esto es, su objetivo de regular una situación hipotética prevista en los lineamientos del supuesto que le da tipicidad, ha sido considerado como el elemento característico de la normatividad, del cual arranca un efecto determinante como lo es el de ser aplicable a los mismos supuestos de hecho cada vez que se planteen. En una palabra, el acto general normativo si prevé un supuesto hipotético en el cual se subsuman teóricamente en forma cuantitativamente indeterminable las situaciones jurídicas de los sujetos del ordenamiento, por lo cual no se agota en una sola aplicación, sino que es susceptible de todas las que deriven de la producción del supuesto fáctico”. (Vid. Hildegard Rondón de Sansó, “La Acción de Amparo contra los Poderes Públicos”, Editorial Arte, Caracas, 1994, pp. 226 y 277). (Negrillas de esta Corte).

En desarrollo de la doctrina expuesta por la citada autora, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 21 de noviembre de 2001, caso: Clodosbaldo Russian vs. Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se pronunció con respecto a la impugnabilidad y clasificación de los actos generales de contenido normativo, en la cual expuso lo siguiente:

“(…) en la clasificación de los actos generales de contenido normativo se encuadran las leyes, los reglamentos, los decretos con rango y fuerza de ley o no, y lo que la Ex Magistrada H. RONDÓN DE SANSÓ ha denominado actos normativos innominados, siempre y cuando cualquiera de los anteriores estuviese investido de los caracteres de abstracción, generalidad e impersonalidad propios del producto de la actividad normativa del Poder Público.
En opinión de esta Sala Constitucional los denominados actos normativos innominados pueden ser impugnados por ante los órganos jurisdiccionales, sin embargo, para que proceda un juicio de nulidad contra los mismos, es requisito indispensable que a dichos actos se les haya dado la publicidad requerida a través de la Gaceta Oficial para los actos de efectos generales con contenido normativo”.

Asimismo, ciertamente se advierte que el acto administrativo de efectos generales, debe cumplir con los requisitos sustanciales establecidos por la doctrina y la jurisprudencia tanto de la extinta Corte de Suprema de Justicia, como del hoy Tribunal Supremo de Justicia, (Vid. Sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo de fecha 1° de junio de 1982, caso: Federación Médica Venezolana, Sentencia de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Supremo de Justicia de fecha 24 de abril de 1980, caso: Fiscal General de la República), para ser calificado como normativo, en virtud de que en el mismo deben concurrir los caracteres de abstracción, generalidad e impersonalidad de toda norma jurídica, así como la determinación de situaciones jurídicas a los sujetos afectados, al igual que deben observarse, los requisitos formales establecidos en los artículos 72 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 13 de la Ley de Publicaciones Oficiales, y 13 de la Ley Orgánica de la Administración Pública, los cuales disponen expresamente lo siguiente:

“Artículo 72. Los actos administrativos de carácter general o que interesen a un número indeterminado de personas, deberán ser publicados en la Gaceta Oficial que corresponda al organismo que tome la decisión.
Se exceptúan aquellos actos administrativos referentes a asuntos internos de la Administración.
También serán publicados en igual forma los actos administrativos de carácter particular cuando así lo exija la Ley”.
“Artículo 13. En la GACETA OFICIAL DE LA REPÚBLICA DE VENEZUELA, se publicarán los actos de los Poderes Públicos que deberán insertarse y aquéllos cuya inclusión sea conveniente por el Ejecutivo Nacional”. (Mayúsculas del original).
“Artículo 13. Todos los Reglamentos, resoluciones y actos administrativos de carácter general dictados por la Administración Pública deberán ser publicados sin excepción en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela o, según sea el caso, en el medio de publicación oficial del estado, distrito metropolitano o municipio correspondiente”.

Atendiendo a lo expuesto, los actos administrativos bajo análisis cumplen con los requisitos formales y sustanciales antes descritos que permiten calificarlos como actos de efectos generales de contenido normativo. Adicionalmente, debe precisarse, con respecto a los destinatarios de la providencia objeto de impugnación, que aún cuando los contribuyentes especiales ciertamente, son aquellos sujetos designados por la Ley o por la Administración -previa autorización legal-, el número de personas afectadas por la entrada en vigencia de la norma (ex artículo 18 de la providencia administrativa) es un universo mayor a éstos, toda vez que toda persona natural o jurídica -contribuyente ordinario- que incurra en el supuesto de hecho previsto en el artículo 1 del referido acto, resulta afectado en la forma de retención por parte de los contribuyentes especiales y los Entes Públicos Nacionales impuesta en las providencias administrativas impugnadas, lo que otorga, como ya se explicó, la nota de generalidad propia de los actos de contenido normativo.

Igualmente, debe señalarse que los actos administrativos de contenido normativo, cuya impugnación se realiza ante esta Sede Jurisdiccional, cierta e irrefutablemente tienen naturaleza tributaria, en virtud de que los mismos regulan una relación jurídico tributaria entre los contribuyentes especiales, los Entes Públicos Nacionales -responsables en calidad de agentes de retención- y la Administración Tributaria, ya que establece el monto y forma de cálculo del impuesto a retener, el carácter de crédito fiscal del impuesto retenido, el descuento del impuesto retenido de la cuota tributaria, la oportunidad para practicar las retenciones y para su enteramiento, el procedimiento para enterar el impuesto retenido y, adicionalmente el régimen de sanciones aplicable ante el incumplimiento de lo previsto en las citadas normas, conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario.

Así pues, esta Corte debe advertir la naturaleza tributaria de los actos administrativos impugnados, en virtud de la relación jurídico tributaria existente, entendida ésta, en términos de VILLEGAS (Vid. Héctor B. Villegas, “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario”, Ediciones De Palma, Séptima Edición 1998, pág. 246) como el vínculo jurídico obligacional que se entabla entre el sujeto pasivo de la obligación –contribuyente especial responsable (Vid. Artículos 19, 22, 23 y 24 del Código Orgánico Tributario)-, obligado a la prestación impuesta en las providencias administrativas -retención del tributo- y el Fisco como sujeto activo –Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)-.

Ahora bien, establecida como ha sido la naturaleza esencialmente tributaria de los actos administrativos impugnados, debe precisarse a quien le corresponde el conocimiento del presente asunto, si a la denominada jurisdicción contencioso tributaria o a la jurisdicción contencioso administrativa. Al efecto, debe citarse los artículos 329 y 330 del Código Orgánico Tributario, los cuales disponen lo siguiente:

“Artículo 329. Son competentes para conocer en primera instancia de los procedimientos judiciales establecidos en este Título, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, los cuales los sustanciarán y decidirán con arreglo a las normas de este Código.
Contra las decisiones dictadas por dichos Tribunales podrá apelarse dentro de los términos previstos en este Código, por ante el Tribunal Supremo de Justicia (…).

Artículo 330. La jurisdicción y competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario se ejercerán en forma excluyente de cualquier otro fuero, por lo que no puede atribuirse la competencia a otra jurisdicción ni a otros Tribunales de distinta naturaleza”.

De conformidad con las normas citadas, se observa que la jurisdicción contencioso tributaria consagra un fuero exclusivo y excluyente, aunado al hecho de que las providencias administrativas impugnadas son actos de efectos generales, de los cuales surgen verdaderas relaciones jurídicas subjetivas sometidas al ámbito del derecho tributario, lo cual permite a esta Corte afirmar que la competencia para el conocimiento y posterior resolución del caso planteado, corresponde a la jurisdicción contencioso tributaria.

Sobre la competencia especial para conocer de casos análogos al de autos, debe destacarse el criterio jurisprudencial reiterado que ha mantenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, particularmente la sentencia recaída en el caso Mapriquim, C.A., dictada en fecha 22 de julio de 2004, en la cual se expuso:

“En tal sentido, observa esta Sala que de ellas surgen verdaderas relaciones jurídicas subjetivas en el ámbito del derecho tributario, cuyo conocimiento resultaría, en principio, atribuido a la jurisdicción especial contencioso-tributaria, en virtud de consagrar ésta un fuero exclusivo y excluyente, por lo que no podría atribuirse la competencia a otra jurisdicción ni a otros tribunales de distinta naturaleza, a tenor de lo preceptuado en el artículo 330 del Código Orgánico Tributario; no obstante lo anterior, resulta de obligada consideración a este Supremo Tribunal observar que los actos administrativos impugnados son actos generales cuyos efectos se presentan de igual forma generales, motivo por el cual escapan del ámbito de dicha jurisdicción en su primer grado de conocimiento, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario.
En consecuencia, siendo esta Sala Político-Administrativa la máxima instancia de la jurisdicción contencioso-tributaria y estándole atribuida la competencia para conocer de los recursos administrativos que se ejerzan tanto por razones de inconstitucionalidad como de ilegalidad contra actos administrativos de efectos generales, corresponde a ésta, sin lugar a dudas, la competencia para conocer del presente asunto, conforme a la norma atributiva de competencia contenida en el numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide”.

En consecuencia, visto los argumentos antes expuestos, y vista la reiterada declaratoria de competencia por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ello con fundamento en el objeto de control propio de la jurisdicción contencioso tributaria (Vid. Entre otras Sentencias de la Sala Político Administrativa N° 598 del 2-6-04, caso Pernor Ricard Venezuela, C.A.; N° 383 del 21-4-04, caso Eventos y Promociones de Venezuela E/P/V, C.A.; N° 1626 del 22-10-03, caso C.A. Seagrams de Margarita), y por ser éste el máximo órgano rector de las jurisdicciones contencioso administrativa y contencioso tributaria, al detentar la competencia para conocer de los recursos contencioso administrativos de anulación interpuestos contra los órganos que ejerzan el Poder Público Nacional, debe esta Corte, en consecuencia, declinar su competencia en el presente caso, en la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, conforme a lo expuesto ut supra. Así se declara.

III
DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas, esta Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara:

1.- SU INCOMPETENCIA para conocer del recurso contencioso administrativo de anulación ejercido conjuntamente con acción de amparo constitucional por el abogado Alfredo Ramón Méndez, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 96.660, actuando en su carácter de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil TRANSPORTE DIGALVA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero del Estado Carabobo en fecha 1° de febrero de 2002, bajo el N° 9, Tomo 4-A., contra las Providencias Administrativas Nros. SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455, dictadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en fechas 15 de noviembre de 2002 y 29 de noviembre de 2002, publicadas en las Gacetas Oficiales de la República Bolivariana de Venezuela Nros. 37.573 y 37.585, respectivamente, mediante las cuales se designan a los contribuyentes especiales, como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.). En consecuencia, SE DECLINA la competencia en la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

2.- Se acuerda la notificación de la presente decisión a la Sociedad Mercantil TRANSPORTE DIGALVA, C.A., como parte recurrente del presente recurso y a la Sociedad Mercantil DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A. (DESCA), en virtud de haber sido admitida como parte interviniente, mediante sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo N° 3206 de fecha 18 de septiembre de 2003.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente a la referida Sala. Déjese copia de la presente decisión.

Dada, sellada y firmada en la Sala de Sesiones de la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de noviembre de dos mil cuatro (2004). Años 194° de la Independencia y 145° de la Federación.

La Presidenta,

MARÍA ENMA LEÓN MONTESINOS
Ponente

El Vicepresidente,

JESÚS DAVID ROJAS HERNÁNDEZ

La Jueza,

BETTY JOSEFINA TORRES DÍAZ

La Secretaria,

JENNIS CASTILLO HERNÁNDEZ

Exp. N° AP42-O-2003-001982
MELM/003
Decisión n° 2004-0190