TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0465
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0274
Valencia, 12 de julio de 2006
196º y 147º
El 03 de septiembre de 2001, el ciudadano Luis Adelino Caldeira Franca, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-7.098.220, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), actuando en su carácter de administrador de DISTRIBUIDORA DE VIVERES COROMOTO (DIVICO I), C.A., domiciliado en el centro comercial Plaza Bello, local Nº 10, La Candelaria, Valencia Estado Carabobo, inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 21 de agosto de 1989, bajo el Nº 52, Tomo 8-A, y en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-07572579-4, debidamente asistido por la abogada Hidelys Montaner Hernández, inscrita en el Instituto de Previsión Social del abogado bajo el Nº 26.567, admitido por este tribunal el 10 de enero de 2006, contra el acto administrativo contenido en el Oficio Nº RCE-JT-00-410-1140 del 10 de enero de 2001, mediante el cual confirma la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 del 01 de julio de 1998 por cuanto la misma no lleva los libros de compras para los períodos desde junio de 1997 hasta abril de 1998, ni el libro de ventas para los períodos de agosto de 1997 hasta abril de 1998, por un monto total de bolívares nueve millones seiscientos cincuenta y seis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs.9.656.250,00).
I
ANTECEDENTES
El 01 de julio de 1998, el SENIAT emitió la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 a Distribuidora Víveres Coromoto, S.R.L. (Divico I) por cuanto la misma no lleva los libros de compras para los periodos desde junio de 1997 hasta abril 1998, ni el libro de ventas para los periodos de agosto del 1997 hasta abril de 1998, por un monto total de bolívares nueve millones seiscientos cincuenta y seis mil doscientos cincuenta sin céntimos Bs.9.656.250, 00.
El 10 de marzo de 1999, la recurrente fue notificada de la resolución ut supra identificada.
El 16 de abril de 1999, la contribuyente interpuso recurso de revisión y de nulidad contra la Resolución Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111.
El 10 de enero de 2001, la administración tributaria emitió Oficio Nº RCE-JT-00-410-1140 mediante el cual confirma la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 del 01 de julio de 1998 y todas las planillas que de ella se desprenden.
El 26 de julio de 2001, la recurrente fue notificada del oficio antes mencionado.
El 03 de septiembre de 2001, la contribuyente interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario ante la administración tributaria.
El 10 de agosto de 2005, tres años y once meses después, la administración tributaria consignó en el tribunal recurso contencioso tributario de nulidad.
El 28 de septiembre de 2005, el tribunal dió entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.
El 24 de octubre de 2005, el alguacil de este tribunal consignó boleta de notificación dejando constancia que el 29 de septiembre del mismo año se trasladó al domicilio de la contribuyente para hacer entrega de la referida boleta, percatándose que el representante legal de la recurrente se negó a recibir y firmar la misma, alegando que ese comercio había dejado de funcionar hace mucho tiempo, por lo que le fue imposible practicar la notificación.
El 25 de noviembre de 2005, el tribunal fijó cartel de notificación en la puerta del juzgado.
El 15 de diciembre de 2005, venció el lapso de publicación del cartel.
El 10 de enero de 2006, se admitió el recurso contencioso tributario según sentencia interlocutoria Nº 0556.
El 27 de enero de 2006, venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el apoderado judicial de la administración tributaria presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 06 de febrero de 2006, se dictó auto de admisión de pruebas.
El 15 de marzo de 2006, venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.
El 11 de abril de 2006, venció el término para presentar los informes y el representante judicial del SENIAT consignó sus respectivos informes mientras la otra parte no hizo uso de su derecho. En esta misma fecha el tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 12 de junio de 2.006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales.

II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
Alega la recurrente que para la fecha del recurso jerárquico y desde el mes de junio de 1997 se encuentra sin actividad, lo cual se evidencia de la declaración definitiva de rentas y pagos N° DPJ H-95 N° 224213, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01 de agosto de 1997 y el 31 de julio de 1998.
Rechaza la aplicación de la reiteración de la sanción mes a mes para el período objeto de fiscalización. Asimismo se opone a la supuesta sanción doble aplicada mediante las resoluciones N° GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 y GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 (sic) ambas del 01 de julio de 1998.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
La contribuyente no lleva el libro de compras para los períodos desde junio de 1997 hasta abril de 1998 ni el de ventas para los períodos de agosto de 1997 hasta abril de 1998, en consecuencia procedió a imponer la sanción aplicando el término medio al primer período y aumentado en un cinco por ciento (5%) de la multa a cada período posterior, en razón de que el sujeto pasivo incurrió en reiteración de conformidad con lo previsto en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en base a las disposiciones contenidas en los artículos 71, 85 y 229 eiusdem, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La contribuyente aduce en primer lugar que para el período de fiscalización no tenía actividad, según consta en la declaración rentas N° DPJ H-95 N° 224213, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01 de agosto de 1997 y el 31 de julio de 1998, declaración que no consignó en el expediente en las oportunidades procesales que tuvo para hacerlo, por lo cual el juez necesariamente descarta este argumento de la recurrente.
Igualmente el juez, en referencia a la supuesta doble sanción por duplicidad de resoluciones sobre la misma sanción, debe descartar el fundamento, puesto que en su escrito recursorio la contribuyente refiere la misma resolución con identidad de numeración y fecha, según se evidencia de los autos, por lo cual es obvia la confusión de la recurrente y solo se trata de una sola resolución. Así se decide.
En cuanto a la reiteración, aplicada como ha sido por la administración tributaria según la Resolución de Multa Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 del 01 de julio de 1998, el juez se concretará a analizar si la sanción está o no ajustada a derecho.
El Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la Sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en los cuales se estableció lo siguiente:
“...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.
Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, aplicar la norma prevista en el Código Penal, a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:
Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ha sostenido reiteradamente nuestro Máximo Tribunal que “…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta se considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…”.
En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 por omisión de las declaraciones del impuesto al valor agregado en los meses identificados en esta causa.
Pues bien, se advierte, en el caso de autos del análisis de las actas procésales que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 104 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato de la norma, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción y una sola sanción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo interpreta la administración tributaria.
Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que “…en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.
Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 103 numeral 1, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.
El argumento de fondo aplicado por la administración tributaria consiste en reconocer que no hay incremento agravado pero si sucesivas sanciones, lo cual es contradictorio en si mismo. Si se trata de una sola infracción, no debe aplicarse diversas sanciones sin incremento agravado como hizo el SENIAT, pues se estaría configurando un procedimiento no previsto en el Código Orgánico Tributario y menos en el Código Penal. En consecuencia, resulta forzoso para este tribunal declarar procedente el alegato de fondo planteado por la contribuyente y ordenar a la administración tributaria que aplique una sola sanción. Así se decide…”.
Con base en los argumentos expresados en la sentencia citada y ante la evidencia de que la administración tributaria aplicó reiteración en la sanción por una misma infracción, por la ficción que hace la ley al respecto, según se verifica en el folio 24 del expediente, el juez necesariamente debe declarar no ajustada a derecho la sanción impuesta. Así se decide.

V
DECISIÓN

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano Luis Adelino Caldeira Franca, actuando en su carácter de administrador de la contribuyente DISTRIBUIDORA DE VIVERES COROMOTO (DIVICO I), C.A., debidamente asistido por la abogada Hidelys Montaner Hernández admitido por este tribunal el 10 de enero de 2006, contra el acto administrativo contenido en el Oficio Nº RCE-JT-00-410-1140 del 10 de enero de 2001, dictado por del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante el cual confirma la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 del 01 de julio de 1998 por cuanto la misma no lleva los libros de compras para los períodos desde junio de 1997 hasta abril de 1998, ni el libro de ventas para los períodos de agosto de 1997 hasta abril de 1998, por un monto total de bolívares nueve millones seiscientos cincuenta y seis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs.9.656.250,00).
2) ANULA la Resolución de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-D-0111 del 01 de julio de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por cuanto la misma no lleva los libros de compras para los períodos desde junio de 1997 hasta abril de 1998, ni el libro de ventas para los períodos de agosto de 1997 hasta abril de 1998, por un monto total de bolívares nueve millones seiscientos cincuenta y seis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs.9.656.250,00).
3) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nueva resolución de imposición de multa y planillas de liquidación ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.
4) EXIME del pago de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los doce (12) días del mes de julio de dos mil seis (2006). Años 196° de la Independencia y 147° de la Federación.
El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez.
En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez.
Exp. N° 0465
JAYG/ms/yg