REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL Barquisimeto, cuatro (04) de abril de dos mil ocho (2008) 197° y 149° SENTENCIA DEFINITIVA: 008/2008 ASUNTO: KP02-U-2004-000023 Recurrente: Sociedad mercantil REPUESTOS KORINTHOS, C.A., inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-30054272-6, domiciliada en la Avenida Ollarvides Sur con calle San Román, Punto Fijo, Estado Falcón. Representante Legal de la Recurrente: ciudadano Cupertino Quintero, titular de la cédula de identidad N° V-346.768, actuando con el carácter de director de la sociedad mercantil REPUESTOS KORINTHOS, C.A, asistido por la abogada Beatriz Blanco Gómez, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 59.073. Acto Recurrido: Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, notificada el 11 de agosto de 1998, emanada de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Administración Tributaria Recurrida: Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Representación de la Administración Tributaria: Abogado Andrés Valiño Duran, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 42.360, procediendo en su carácter de Representante de la República, adscrito a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según poder autenticado ante la Notaría Undécima del Municipio Libertador, en fecha 23 de enero de 2006, inserto bajo el N° 1, Tomo 5 del Libro de Autenticaciones llevados en dicha Notaría. OBJETO: Incumplimiento de Deberes Formales. I Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, por ante la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el 01 de septiembre de 1998, remitido a este Juzgado mediante oficio N° GRCO-DJT-ACJ-2004-000280, de fecha 09 de febrero de 2004, recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha 10 de febrero de 2004, distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental el 13 de febrero de 2004, incoado por el ciudadano CUPERTINO QUINTERO, titular de la cédula de identidad N° V-346.768, actuando en su carácter de director de la sociedad mercantil REPUESTOS KORINTHOS, C.A., identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-30054272-6, domiciliada en la Avenida Ollarvides Sur con calle San Román, Punto Fijo, Estado Falcón, asistido por la abogada BEATRÍZ BLANCO GÓMEZ, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 59.073; en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, notificada el 11 de agosto de 1998, emanada de la GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), impugnada por la contribuyente mediante Recurso Jerárquico, ejerciendo en esa misma oportunidad el Recurso Contencioso Tributario en forma subsidiaria. Recurso administrativo que fue declarado PARCIALMENTE CON LUGAR, según Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-2726, de fecha 13 de septiembre de 2002, sin que conste en autos su notificación, dictada por la GERENCIA JURÍDICO TRIBUTARIA DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), ordenándose darle entrada al archivo de este Tribunal mediante auto de fecha 25 de febrero de 2004 bajo el N° KP02-U-2004-000023, notificándose a la parte recurrente en la presente causa, comisionándose para tal fin al Juzgado Primero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón. El 05 de agosto de 2004, se recibió resulta de la comisión librada por este Juzgado, debidamente cumplida. En fecha 05 de agosto de 2004, se ordeno notificar mediante oficios a los ciudadanos Procurador General de República, Contralor General de la República y Fiscal General de República. El 29 de septiembre de 2004, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Fiscalía General de la República, debidamente firmada y sellada el 06 de septiembre de 2004. El 29 de septiembre de 2004, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Contraloría General de la República, debidamente firmada y sellada el 06 de septiembre de 2004. El 29 de marzo de 2005, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 04 de noviembre de 2004. El 06 de abril de 2005, se ordenó oficiar a la Coordinación de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, con la finalidad de que informe si existe causa por el motivo/clase del Recurso Contencioso Tributario subsidiario, objeto del presente juicio. El 20 de junio de 2005, se recibió resulta del oficio librado por este Juzgado, debidamente cumplido. El 29 de julio de 2005, cumplidos los requerimientos de Ley, este Tribunal Superior admitió mediante Sentencia Interlocutoria N° 089/2005, el recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, ordenándose notificar a las partes involucradas en el presente juicio, comisionando al Juzgado Primero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, a los fines de que practique la notificación de la parte recurrente en el presente juicio. El 13 de diciembre de 2005, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente firmada y sellada el 11 de noviembre de 2005. Mediante oficio N° 397-06, de fecha 24 de mayo de 2006, emanado del Juzgado Tercero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, se recibió resulta de la comisión librada por este Juzgado el 29 de julio de 2005, sin cumplir. El 21 de junio de 2006, la Jueza Suplente Especial de Tribunal Superior, Dra. María Leonor Pineda García, se aboca al conocimiento de la presente causa, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, se libro nueva notificación de la parte recurrente, comisionándose para tal fin al Juzgado Tercero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón. El 17 de enero de 2007, se recibió resulta de la comisión librada por este Juzgado, debidamente cumplida. En fecha 05 de febrero de 2007, se dejó constancia que el 02 de febrero del 2007, venció el lapso de promoción de pruebas en la presente causa, señalándose a su vez que las partes involucradas no hicieron uso de tal derecho. En fecha 15 de marzo de 2007, se deja constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas y se da inicio al término para presentar Informes. El 10 de abril de 2007, el abogado Andrés Valiño Duran, anteriormente identificado, procediendo en representación de la República, presentó escrito de Informes, verificándose que sólo la parte recurrida hizo uso de tal derecho. En fecha 09 de mayo de 2007, se dictó auto para mejor proveer en la presente causa, ordenando oficiar a la parte recurrida a los fines de que remita la notificación de la resolución No. GJT-DRAJ-A-2002-2726 del 13/09/2002. El 02 de julio de 2007, el Alguacil dejó constancia del recibo del oficio N° 499/2007, de fecha 09 de mayo de 2007, por ante la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). El 26 de julio de 2007, la Jueza Temporal de Tribunal Superior, Dra. Grace Nagarith Lucena Rosendy, se aboca al conocimiento de la presente causa, ordenando notificar a las partes, así como de la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, comisionándose al Juzgado Distribuidor del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del Estado Falcón, a los fines de que practique la notificación de la parte recurrente. El 08 de noviembre de 2007, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 25 de octubre de 2007. Mediante auto de fecha 26 de noviembre de 2007, la Dra. María Leonor Pineda García, reasumió la causa en el estado en que se encontraba sin necesidad de abocamiento de la misma. Asimismo, se recibió resulta de la comisión librada por este Juzgado, debidamente cumplida. El 30 de noviembre de 2007, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente firmada y sellada el 05 de noviembre de 2007. Mediante auto de fecha 18 de diciembre de 2007, se dejó constancia del inicio del lapso establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. II ALEGATOS DE LAS PARTES 1.- EL RECURRENTE: El director de la sociedad mercantil REPUESTOS KORINTHOS, C.A., fundamenta el recurso interpuesto, con base en los siguientes argumentos: Que el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos administrativos, respalda el principio de la equidad fiscal, de forma tal que cada contribuyente pague el impuesto que le corresponda, ni mas ni menos y que además en el caso de incumplir las normas tributarias, sea sancionado con la debida proporcionalidad a la falta cometida. Por lo que es absolutamente necesario señalar que el “Quantun de la Unidad Tributaria” no puede aplicarse con efecto retroactivo, ya que se colocaría contrapuesto al supuesto de hecho establecido en el artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece “…las normas que supriman o reduzcan sanciones tributarias, se aplicaran con efecto retroactivo cuando favorezcan al infractor…” “Que del artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 1994, se desprende que la administración tributaria podrá en cualquier momento corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido, en la configuración de los actos administrativos, exhortando a la Administración Tributaria a recalcular las sanciones en general y corregir los errores materiales, en que incurren sus funcionarios en la configuración de las multas. “Que el artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994 prevé: Las sanciones tributarias prescriben por dos (2) años contados desde el 1° de enero del año siguiente a aquel que la Administración Tributaria, tuvo conocimiento de la infracción y que la comisión de nuevas infracciones interrumpe la prescripción. En este caso el nuevo término se contará, desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se cometió la nueva infracción” “Que si bien es cierto que hubo reiteración, de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, …., han transcurrido evidentemente dos (2) años como claramente se desprende, desde la comisión de la infracción y su notificación a través del Acta de Recepción, hasta la notificación… Lo que hace prescribir la acción de la Administración Tributaria para sancionar, adicionándole el hecho de que la misma ha tenido pleno conocimiento de las infracciones, ya que las declaraciones de impuesto fueron presentadas con retardo al Banco”. 2.- LA REPRESENTACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL: La representación de la República argumenta lo siguiente en lo concerniente al alegato de la prescripción: “El Código Civil establece textualmente en su artículo 1.952 lo siguiente: “Artículo 1.952. La prescripción es un medio de adquirir un derecho o de liberarse de una obligación, por el tiempo y bajo las demás condiciones determinadas por la Ley”. A su vez el artículo 77 del Código Orgánico Tributario vigente para el año de 1994, aplicable al caso de autos, establecía: “Artículo 77. Las Sanciones tributarias prescriben: 1.- por cuatro (4) años contados desde el 1 de enero del año siguiente a aquel en que se cometió la infracción. 2.- Por dos (2) años contados desde el 1 de enero del año siguiente a aquel en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de la infracción, cuando dicho conocimiento sea probado fehacientemente por el infractor. La comisión de nuevas infracciones de la misma índole, interrumpe la prescripción. En este caso el nuevo término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se cometió la nueva infracción. La Averiguación administrativa o la instrucción del sumario, suspenden la prescripción por el término de seis (6) meses contados desde la citación del imputado. (Subrayado de esta representación de la República).” Que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de la infracción cometida por la contribuyente el 20 de agosto de 1996, fecha en que se practicó la actuación fiscal, mediante Acta de Recepción N° SAT-GTI-RCO-PF-325-42, iniciándose el computó del lapso prescriptivo de dos (2) años a partir del 01 de enero del año siguiente a esa fecha; es decir, 01 de enero de 1997, debiendo consumarse el lapso prescriptivo el 01 de enero de 1999, por lo que se vio interrumpido con la notificación en fecha 11 de agosto de 1998, con ocasión de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-000191; motivo por el cual no trascurrió el lapso necesario para que se considere precedente la pretendida prescripción alegada por la contribuyente. III MOTIVACIÓN PARA DECIDIR Analizado como ha sido los alegatos esgrimidos por las partes en el presente juicio, así como del contenido de autos, esta Juzgadora para decidir considera lo siguiente: Se observa que la contribuyente recurrió la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, notificada el 11 de agosto de 1998, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante el Recurso Jerárquico, ejerciendo en esta misma oportunidad en forma subsidiaria el Recurso Contencioso Tributario, en este sentido, la Administración Tributaria Nacional decidió parcialmente con lugar el recurso administrativo, según Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-2726 de fecha trece (13) de septiembre de 2002, emitida por la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ordenando anular los montos por concepto de multas, al considerar la unidad tributaria vigente para el momento en que cometió el ilícito tributario y suprimir la circunstancia agravante de reiteración, razón por la cual se ordenó emitir nuevas planillas de liquidación. Vista la nulidad de las planillas de liquidación, efectuadas por la Gerencia Jurídica Tributaria del Seniat a través de la Resolución No. GJT-DRAJ-A2002 de fecha 13 de septiembre de 2002, por las cantidades de Bs. 162.000, 170.100,00, Bs.178.200,00, Bs. 186.300,00 todas de fecha 13 de abril de 1998; este Tribunal procede únicamente a considerar lo planteado por la recurrente en cuanto a la prescripción de las multas, toda vez que el alegato referido a vigencia de la unidad tributaria, fue considerado a favor de la contribuyente, a través de la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2002-2726, de fecha trece (13) de septiembre de 2002, emitida por la Gerencia Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en consecuencia, quien decide considera: Respecto a la prescripción invocada por la recurrente, es propio destacar lo que la Sala Político Administrativa, en sentencia Nro. 01215 del 26 de junio de 2001, ha señalado: “…en materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de la seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Así mismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva. (...) las causas que interrumpen la prescripción tributaria conllevan que al tener lugar dejan como inexistente el período de tiempo transcurrido. Por tanto, el acto interruptivo genera consecuentemente un nuevo cómputo respecto al lapso de prescripción; es decir, sucedida la interrupción se tiene como no transcurrido el plazo de la prescripción que corrió con anterioridad al acontecimiento interruptor…" En este orden, se tiene que constituye para la contribuyente un derecho inviolable el conocer el tiempo que tiene para dar cumplimiento a una obligación o para ser sancionada; así en materia tributaria, la prescripción integra uno de los medios de extinción de la obligación tributaria o de la acción para imponer las sanciones tributarias. El artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, contempla: “Artículo 77: Las sanciones tributarias prescriben: (…) 2. Por dos (2) años contados desde el 1ro. de enero del año siguiente a aquél en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de la infracción, cuando dicho conocimiento sea probado fehacientemente por el infractor…” Ahora bien, en el presente asunto se evidencia que la resolución que contiene las multas impuestas a la contribuyente, identificada bajo el número SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, notificada el 11 de agosto de 1998, se originó del Acta de Recepción Nro. SAT-GTI-RCO-PF-325-42, de fecha 20 de agosto de 1996, en tal sentido, la Administración Tributaria tuvo conocimiento de las infracciones cometidas por la contribuyente “REPUESTOS KORINTHOS, C.A.”, el 20 de agosto de 1996, debiendo computarse el lapso para la prescripción a partir del primero de enero de 1997; concluyéndose dicho lapso el 01 de Enero de 1999, sin embargo, en el presente asunto, se desprende que tal lapso no transcurrió íntegramente para la procedencia de la prescripción aludida en el artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que, la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-000191, se notificó el 11 de agosto de 1998, antes del vencimiento del lapso de prescripción, en consecuencia, se desestima lo argumentado por la recurrente en cuanto a la prescripción de las sanciones pecuniarias. Así se declara. Ahora bien, se advierte del caso de autos que la contribuyente “REPUESTOS KORINTHOS, C.A.”, fue sancionada por presentar en forma extemporánea las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor para los períodos impositivos enero, febrero, marzo y abril del año 1995, situación que permite inferir que la Administración Tributaria Nacional sancionó en forma reiterada el mismo hecho. En este orden, resulta oportuno resaltar lo que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00877, de fecha 17 de junio de 2003, expresó: “…Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: “Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.”. En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental. En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que: “Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”. Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal. En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario. Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara. (Resaltado de la Sala) Igualmente en sentencias más recientes la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, ha reiterado el criterio de aplicación de la regla del delito continuado, cuando se está en presencia de varias infracciones consideradas a los solos efectos de la pena como un hecho único, así en sentencia Nº 00498, de fecha 22 de marzo de 2007, señaló: “…toca a esta Sala pronunciarse en cuanto a las sanciones impuestas por la Administración Tributaria en el caso de autos, las cuales estimó dicho juez igualmente improcedentes en su sentencia; en tal sentido, observa este Alto Tribunal que las mencionadas multas fueron calculadas a tenor de lo previsto en los artículos 103, numeral 3 y 107 del Código Orgánico Tributario de 2001, en la suma de cinco unidades tributarias (5 U.T.), respecto de cada período reparado, no obstante la contribuyente alegó en su escrito de recurso contencioso tributario que las mismas estuvieron erróneamente determinadas, pues debieron aplicarse como una infracción continuada por tratarse del mismo incumplimiento de deber formal, de conformidad con el criterio jurisprudencial sentado por esta Sala en el fallo N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.), en el cual se sostuvo lo siguiente: “3. Forma de cálculo sanciones por infracciones tributarias. Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones: Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’. En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental. En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que: ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’. Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal. En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aun si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. (…). Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.”. (Destacados de la presente decisión). Visto el anterior criterio jurisprudencial, el cual se ratifica mediante el presente fallo, toda vez que se trata de múltiples sanciones originadas por el mismo incumplimiento de deber formal en sucesivos períodos de imposición, observa este Alto Tribunal que la Administración Tributaria, como se dijo supra, consideró aplicables las disposiciones contenidas en los artículos 103, numeral 3 y 107 del vigente Código Orgánico Tributario, por estimar que favorecían a la contribuyente; no obstante, esta alzada disiente de tal opinión, debido a que la normativa que debía emplearse en dicho caso era, a juicio de este Máximo Tribunal y por tratarse de una norma de tipo sustantivo, la vigente para la fecha en que efectivamente se produjo el incumplimiento de los deberes formales cuestionados y no la que se hallaba en vigencia para la fecha en que fue efectuado el reparo. Así, en el referido caso debía aplicarse la norma del artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal, que establecen: “Artículo 104: El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)”. “Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”. Lo anterior, a los efectos de estimar dichas infracciones como una sola de tipo continuado, a juicio de esta Sala resultaba más favorable a la contribuyente; por esta razón, debe esta alzada disentir sobre el punto de la determinación formulada por la Administración Tributaria en el acto impugnado y, en consecuencia, se impone a ésta ordenar que se emita una planilla sustitutiva en concepto de multa, de conformidad con los términos expuestos en la presente decisión. Así se declara…” (Resaltado de la Sala) En atención a los anteriores señalamientos, esta Juzgadora se acoge al reiterado criterio plasmado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, y de oficio procede a la aplicación de la regla del delito continuado en el caso de marras, así se tiene que, al estar en presencia de infracciones cometidas contra la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, relativas a las declaraciones correspondientes a los períodos impositivos de enero, febrero, marzo y abril de 1995, las cuales configuran un ilícito tributario que fue sancionado mes a mes, según se desprende de la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, notificada el 11 de agosto del mismo año, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y ratificada parcialmente mediante la Resolución GJT-DRAJ-A-2002-2726 del 13/09/2002, emitida por la Gerencia Jurídica Tributaria, mediante la cual ordena se emitan cuatro (4) multas por la cantidad de Bs. 30.000 cada una; resulta procedente el análisis de la forma de cálculo de estas sanciones a la luz de lo preceptuado en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario Vigente: “Artículo 79: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Único: Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título serán sancionados conforme a sus disposiciones.” En este sentido, de conformidad con lo señalado en la norma transcrita, las infracciones cometidas por la recurrente relacionadas con las presentación extemporánea de las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los períodos impositivos enero, febrero, marzo y abril de 1995, deben ser analizadas a la luz de los principios y normas del derecho penal en forma supletoria, por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en este orden, tal como se señalara, este Juzgado acogiéndose a los criterios expresados por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la cual, en reiterada jurisprudencia ha establecido que en virtud de la falta de normas que regulen la calificación del ilícito tributario cuando es producto de una conducta continuada o repetida, es necesario resolver el asunto con base a la regla del delito continuado, así las cosas el artículo 99 del Código Penal señala: “Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”. De la norma se infiere que cuando un sujeto determinado ha cometido varias violaciones a una misma disposición legal aun cuando sea en diferentes fechas y con actos de igual resolución, se considerarán como un solo hecho punible, a los efectos solo de la pena. En este sentido, a pesar de estar en presencia de varios hechos punibles, por una ficción legal a los efectos de aplicar las sanciones que correspondan, esas varias violaciones se considerarán como si se hubiere cometido un delito único. La doctrina y jurisprudencia más calificada, coinciden en afirmar, que se configura el hecho único cuando se dan las siguientes características: 1.- Que exista una pluralidad de hechos, es decir que se hubieren producido varias violaciones perfectamente diferenciables aun cuando ocurran en diferentes fechas; 2.- Que las varias violaciones sean realizadas por el mismo sujeto; 3.- Que con la conducta ilícita desplegada por el agente, se viole la misma disposición legal; y, 4.- Que tal conducta, genere un único resultado antijurídico, aun cuando se hubiere realizado con dolo, culpa o error del sujeto pasivo. En el asunto, sujeto a estudio se desprende que la recurrente para los meses de enero, febrero, marzo y abril de 1995, no cumplió con el deber de declarar dentro del lapso legal el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, verificándose que la conducta por ella desplegada, repetida en diferentes fechas (enero, febrero, marzo y abril de 1995), violó la misma disposición jurídica, además de producir un único resultado antijurídico, situación que lleva a esta Juzgadora a la convicción que en el presente caso, tal como quedó expresado en el criterio explanado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, tiene plena cabida la aplicación del artículo 99 del Código Penal por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se declara. IV DISPOSITIVA En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara Parcialmente Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario incoado por el ciudadano CUPERTINO QUINTERO, actuando en su carácter de Director de la sociedad mercantil “REPUESTOS KORINTHOS, C.A.”, identificada ut supra, asistido por la abogada BEATRIZ BLANCO GÓMEZ, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 59.073; en contra de la Resolución Nro. SAT-GTI-RCO-600-000191, de fecha 13 de abril de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 11 de agosto de 1998. En consecuencia: Se Anulan las planillas de liquidación emitidas por las cantidades de Bolívares, Bs. 162.000, 170.100,00, Bs.178.200,00, Bs. 186.300,00 de fecha 13 de abril de 1998 y en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria Nacional, sustituir las planillas arriba señalas, una vez que proceda al recálculo de la sanción de conformidad con lo previsto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, considerando la regla del delito continuado, de acuerdo a lo establecido en el artículo 99 del Código Penal, por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, debiendo emitir nuevamente planilla de liquidación, considerando la multa en treinta unidades tributarias (30 U.T) ajustada al valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió el ilícito tributario. Publíquese, regístrese y notifíquese de conformidad con lo establecido en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, al Procurador General de la República, Contralor General de la República y al Fiscal General de la República, este último como parte de buena fe. Asimismo notifíquese de esta sentencia a las partes en el presente juicio. Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los cuatro (04) días del mes de abril del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 149º de la Federación. La Jueza, Dra. María Leonor Pineda García. El Secretario, Abg. Francisco Martínez. En fecha cuatro (04) de abril de dos mil ocho (2008), siendo las dos y veintiséis minutos de la tarde (02:26 p.m.) se publicó la presente decisión. El Secretario, Abg. Francisco Martínez. MLPG/FM.