TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 1481

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0644

Valencia, 19 de mayo de 2009
199º y 150º

El 29 de enero de 2008, la ciudadana Nilda Magdaleno de Vassallo, titular de la cédula de identidad N° V-1.377.338, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 122.180, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de INVERSIONES GANAR GANAR, C.A, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, el 14 de febrero de 2001, bajo el N° 3, Tomo N° 16-A y en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J-30781990-1, domiciliado en la Avenida Intercomunal San Diego, C.C San Diego, Local 21 San Diego, estado Carabobo, admitido por este tribunal el 07 de abril de 2008, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2007-000101-255 del 03 de diciembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante el cual declaró inadmisible el recurso jerárquico y ratificó el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-03-PFF-PEC-129 del 07-07-2006, por un monto total de veinte millones ciento sesenta mil sin céntimos (Bs.20.160.000,00) (BsF. 20.160,00), en materia de Impuesto al Valor Agregado.

I
ANTECEDENTES
El 07 de julio de 2006, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-03-PFF-PEC-129, en la cual le impuso sanción a la contribuyente por la cantidad total de bolívares veinte millones ciento sesenta mil sin céntimos (Bs.20.160.000,00) (BsF. 20.160,00)
El 21 de febrero de 2007, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.
El 23 de marzo de 2007, la contribuyente interpuso el recurso jerárquico ante la Administración Tributaria.
El 03 de diciembre de 2007, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2007-000101-255, mediante el cual declaró inadmisible el Recurso Jerárquico y ratificó el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-03-PFF-PEC-129 del 07-07-2006.
El 05 de diciembre de 2007, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.
El 29 de enero de 2008, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este Tribunal.
El 20 de febrero de 2008, se le dió entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.
El 28 de marzo de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última notificación de ley, correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT
El 22 de mayo de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.
El 02 de junio de 2008, el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario
El 04 de junio de 2008, mediante sentencia interlocutoria Nº 1328 se declaró sin lugar la suspensión de efectos.
El 09 de junio de 2008, la representante de la Administración Tributaria mediante diligencia presentó poder para su vista y devolución previa certificación por secretaria y consignó el expediente administrativo.
El 17 de junio de 2008, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que las partes no hicieron uso de este derecho y dio inicio al término para la presentación de informes.
El 16 de julio de 2008, el Tribunal dejó constancia del vencimiento del término para la presentación de los informes, las partes consignaron sus respectivos escritos. Igualmente mediante auto de esta misma fecha se inició el lapso para las observaciones.
El 31 de julio de 2008, el Tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso para las observaciones; la apoderada judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 31 de octubre de 2008, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II
ALEGAOS DE LA RECURRENTE
La Administración Tributaria inficiona de nulidad el acto administrativo al configura una nueva tipicidad sancionatoria, pues procede a efectuar la sumatoria de las sanciones independiente impuestas, por cada período, sin mayor abundamiento, a efectos de determinar una sanción única, que constituya la sanción más grave en la aplicación de la concurrencia infraccionaria, configurando una situación jurídica en extremo arbitraria, desproporcionada y a todas luces investida de total ilegalidad, tergiversando el contenido de la norma sancionatoria.
La contribuyente alega que objeto de una sanción devenida de un procedimiento de verificación donde se sancionan hechos específicos como son las facturas que no cumplen con las formalidades legales tipificado de conformidad con el artículo 101, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, imponiendo sanción para los meses de junio, julio, agosto y septiembre de 2005.
Sin embargo, la Administración Tributaria procedió a sumar las sanciones de cada período hasta su límite máximo, determinando una aberración jurídica inverosímil y reñida con todos los preceptos sancionatorios de índole tributario y administrativo. Expresa que las sanción de 150 unidades tributarias correspondería al primer período mensual y los siguientes deben ser calculado con la mitad de la sanción.
También rechaza la reiteración aplicada por la Administración Tributaria con base a diversa jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, violando el principio de la proporcionalidad, la progresividad y la capacidad económica.
El representante judicial de la contribuyente señala que su representada si fue asistida por abogado, tal como se señala en la primer página del recurso jerárquico, en la cual figura la ciudadana Gabriela González Landaeta, titular de la cédula de identidad N° V- 7.130.855 Inpreabogado N° 74358. La abogada no firmó el escrito por error, lo cual no implica omisión de la asistencia exigida por el artículo 243 del Código Orgánico Tributario, equivocación que pudo haber sido subsanada por la Administración Tributaria, en aplicación a las reglas generales contempladas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuyo artículo 1° sujeta a las normas de dicha ley a todos los órganos de la Administración Central. El artículo 50 de dicha Ley especifica que cuando faltare cualquiera de los requisitos exigidos en el artículo 49 (como la firma de los interesados), la Administración debe comunicarlo al interesado para que subsane el error en un plazo de quince (15) días.

III
ALEGATOS DEL SENIAT
El sujeto pasivo emite facturas sin cumplir con las formalidades legales en virtud de que omitió señalar el domicilio del adquirente, infringiendo la disposiciones contenidas en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en los literas “l” y “m” del artículo 2 de la Resolución N° 320 publicada en la Gaceta Oficial N° 36.859 del 28 de diciembre de 1999. Este hecho constituye un ilícito formal según lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 99 y el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y sancionado de acuerdo con lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 eiusdem. Sanción 600 unidades tributarias.
El sujeto pasivo presenta con atraso los libros diario, mayor e inventario, infringiendo la disposición contenida en el literal “a” numeral 1 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001, el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y los artículos 34 y 35 del Código de Comercio, constituyendo un ilícito formal de conformidad con lo expresado en el artículo 99, numeral 3 y en el artículo 102, numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001 y sancionado según lo dispuesto en el artículo 93 eiusdem. Sanción de 12,5 unidades tributarios de conformidad con lo que establece el artículo 81 ibidem para la concurrencia de sanciones.
La Administración Tributaria declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente por falta de asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional al área tributaria. El representante de la contribuyente, ciudadano Cesar Enrique Rubio Martorell, en su escrito del recurso jerárquico no se encuentra asistido de ningún profesional tal cual lo exigen las normas, puesto que la ciudadano Gabriela González Landaeta, quien supuestamente la asiste no firmó el escrito.
En cuanto a la reiteración, el artículo 79 del Código Orgánico Tributario establece que las disposiciones de dicho instrumento legal se aplicarán a todas las sanciones tributarias, y el concurso de infracciones esta tipificado en el artículo 81 eiusdem, por lo cual no se puede aplicar en forma supletoria el artículo 99 del Código Penal.
La existencia de reglas específicas del concurso de infracciones que establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario descarta totalmente la posibilidad de conculcar o lesionar el principio de proporcionalidad de las penas, en virtud de que ello solo puede ocurrir cuando la norma atribuye o deja algún margen de discrecionalidad al operador jurídico para imponer o graduar la sanción.

IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:
Debe en primer lugar el Juez decidir la admisibilidad o no del recurso jerárquico interpuesto.
Los artículos 250 y 243 del Código Orgánico Tributario establecen:
Artículo 250. Son causales de inadmisibilidad del recurso:
1. La falta de cualidad o interés del recurrente.
2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.
3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.
4. Falta de asistencia o representación de abogado.
5. La resolución que declare la inadmisibilidad del recurso jerárquico será motivada y contra la misma podrá ejercerse el recurso contencioso tributario previsto en este Código. (Subrayado por el Juez).
Artículo 243: El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria. Asimismo deberá acompañarse el documento donde aparezca el acto recurrido o, en su defecto, éste deberá identificarse suficientemente en el texto de dicho escrito. De igual modo el contribuyente o responsable podrá anunciar, aportar o promover las pruebas que serán evacuadas en el lapso probatorio. (Subrayado por el juez)
El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter.

De estas disposiciones legales se infiere, en primer lugar, que una de las causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico es la falta de representación o asistencia de abogado del recurrente, establecida por el legislador. Por otra parte el articulo 243 supra transcrito le otorga la posibilidad al recurrente de accionar en sede administrativa en asistencia de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria, en virtud dichas normas el recurrente tendrá la posibilidad de interponer el recurso jerárquico bien con la asistencia de abogado o con la representación de cualquier otro profesional afín al área tributaria, dentro de los cuales se encuentran los contadores públicos, administradores comerciales, economistas y licenciados en ciencias fiscales; se entiende que los licenciados en administración comercial entra en la categoría de los administradores vinculados a la materia tributaria.
Por otra parte, en el artículo 250 supra trascrito se observa que el legislador ha establecido varias causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico siendo una de ellas la falta de asistencia de abogado, que ajustando esta norma al presente caso, se configura el presupuesto de hecho previsto por la ley, en virtud a que el recurrente no fue asistido por un abogado o profesional afín a la materia.
Por otro lado y sobre el mismo asunto, el oficio N° GJT/DSAND/1552, del 26 de abril de 2002, contentivo de las instrucciones y lineamientos para el conocimiento, sustanciación, tramitación y decisión del recurso jerárquico por las gerencias regionales de tributos internos, dictadas por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT con fundamento en el artículo 4 de la Resolución N° 913 del 06 de febrero de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.398 del 06 de marzo de 2002, textualmente expresa:
Artículo 4. Los contribuyentes o responsables deberán estar asistidos o representados, únicamente por Abogados, Licenciados en Ciencias Fiscales, Economistas, Contadores Públicos y Licenciados en Administración.
En los casos de asistencia, el funcionario receptor verificará que el escrito recursorio este suscrito por el profesional que asiste. En los casos de representación, no se requerirá la presencia física del contribuyente, pero se deberá verificar que el escrito recursorio esté acompañado del instrumento poder otorgado según las formalidades legales, donde conste la representación.

La Administración Tributaria concluyó que el escrito recursorio interpuesto en esa instancia no cumple con los supuestos establecidos de admisibilidad contenidos en el artículo 250, en concordancia con el artículo 243 del Código Orgánico Tributario, no al estar válidamente asistido por ningún profesional tal como lo exigen las normas, incurriendo en supuesto de inadmisibilidad del recurso.
El representante judicial de la contribuyente señala que su representada si fue asistida por abogado, tal como se señala en la primer página del recurso jerárquico, en la cual figura la ciudadana Gabriela González Landaeta, titular de la cédula de identidad N° V- 7.130.855 Inpreabogado N° 74358. La abogada no firmó el escrito por error, lo cual no implica omisión de la asistencia exigida por el artículo 243 del Código Orgánico Tributario, equivocación que pudo haber sido subsanada por la Administración Tributaria, en aplicación a las reglas generales contempladas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuyo artículo 1° sujeta a las normas de dicha ley a todos los órganos de la Administración Central. El artículo 50 de dicha Ley especifica que cuando faltare cualquiera de los requisitos exigidos en el artículo 49 (como la firma de los interesados), la Administración debe comunicarlo al interesado para que subsane el error en un plazo de quince (15) días.
Alega igualmente la inobservancia de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos Titulo II Capitulo I Sección Primera, ya que no se le hizo ninguna observación al momento de recibir la interposición del recurso.
Considera este juzgador necesario advertir que el contenido de los artículos 148 y 154 del Código Orgánico Tributario de 2001, disponen lo siguiente:
Artículo 148. Las normas contenidas en esta sección serán aplicables a los procedimientos de carácter tributario en sede administrativa, sin perjuicio de las establecidas en las leyes y demás normas tributarias. En caso de situaciones que no puedan resolverse conforme a las disposiciones de esta sección, se aplicarán supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines.
Artículo 154. Cuando en el escrito recibido por la Administración Tributaria faltare cualquiera de los requisitos exigidos en las leyes y demás disposiciones, el procedimiento tributario se paralizará, y la autoridad que hubiere de iniciar las actuaciones lo notificará al interesado, comunicándole las omisiones o faltas observadas, a fin de que en un plazo de diez (10) días hábiles proceda a subsanarlos.
Si el interesado presentare oportunamente el escrito o solicitud con las correcciones exigidas, y éste fuere objetado por la Administración Tributaria, debido a nuevos errores u omisiones, el solicitante podrá ejercer las acciones y recursos respectivos, o bien corregir nuevamente sus documentos conforme a las indicaciones de la autoridad.
El procedimiento tributario se reanudará cuando el interesado hubiere cumplido la totalidad de los requisitos exigidos para la tramitación de su petición o solicitud.
(Subrayado por el Juez)

Es jurisprudencia continua y pacífica de la Sala Político Administrativa que el procedimiento administrativo en general consta de dos fases, a saber: el procedimiento constitutivo o de primer grado, concluido el cual, la Administración manifiesta su voluntad a través de un acto administrativo y el procedimiento impugnatorio o de segundo grado, que tiene por norte precisamente atacar el acto administrativo por considerar que afecta la esfera de derechos del interesado, mediante la interposición de los recursos administrativos previstos en la Ley.
En el ámbito del derecho tributario, el contribuyente cuenta, para recurrir en sede administrativa, con el recurso jerárquico, el cual podrá ejercer de manera facultativa, esto es, su interposición no se considera un presupuesto necesario para acceder a la vía jurisdiccional, razón por la cual puede acudir directamente a los órganos que conforman la jurisdicción contencioso tributaria a los fines de impugnar el acto administrativo definitivo de contenido tributario, sin haber agotado antes la vía administrativa. Sin embargo, conviene resaltar que una vez se opta por dicha vía, el recurrente debe esperar a que se produzca la decisión del recurso jerárquico o en su defecto, esperar a que transcurra íntegramente el lapso legal que tiene la Administración para hacerlo, a los fines de que opere la figura del silencio administrativo negativo y en consecuencia, quede abierta la jurisdicción contenciosa tributaria, a tenor de lo pautado en los artículos 255 y 259 del vigente Código Orgánico Tributario.
El contenido de los artículos 49 y 50 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos están en concordancia con lo dispuesto en el artículo 154 del Código Orgánico Tributario con excepción del lapso para subsanar las omisiones o faltas observadas que el Código reduce a 10 días hábiles, sin embargo ambos están referidos exclusivamente a las solicitudes que se formulen a la Administración Tributaria fuera del procedimiento impugnatorio del recurso jerárquico. Así se decide.
En el caso bajo análisis, en primer lugar considera conveniente el juez advertir que la recurrente no trajo a este procedimiento contencioso en ninguna de las oportunidades que tenia para hacerlo, constancia o documento para demostrar que efectivamente había sido asistida por la ciudadana abogada Gabriela González Landaeta, cédula de identidad N° 7.130.855 con la sola excepción de que aparece su nombre en el escrito recursorio. En segundo lugar, el hecho de la aplicación supletoria de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos contenida en el artículo 148 del LOPA en tanto exista un vació del cuerpo normativo que rige los procedimientos en materia tributaria, a excepción de los casos en materia de aduana, serán aplicables en cuento sea posible y estén previamente determinados en el Código Orgánico Tributario; en el presente caso, la Administración Tributaria en los casos de procedimiento impugnatorio o de segundo grado, es decir, los que tiene por finalidad atacar el acto administrativo por considerar que afecta la esfera de derechos subjetivos del interesado, mediante la interposición de los recursos administrativos previstos en la ley como lo fue el caso de autos, no le es aplicable el contenido del artículo 45 y siguientes de la LOPA por cuanto el Código Orgánico Tributario vigente prevé el lapso de diez (10) hábiles para subsanar las omisiones o faltas observadas que aun cuando el legislador previó este supuesto de hecho para encuadrar tal circunstancia ha debido la contribuyente probar que efectivamente la Administración Tibutaria actuó despegada de la normativa legal y traer a los autos pruebas de que había sido asistida por dicho por dicha profesional. Tomando en cuenta la presunción de legalidad que se deriva de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2007-000101-225 del 03 de diciembre que lo declaró inadmisible de conformidad con las causales establecidas en el artículo 250 del Código Orgánico Tributario vigente, resultan de obligatoria observancia y su verificación deviene inexorablemente en la declaratoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico, motivo por el cual es imperioso para este Tribunal concluir que se encuentra ajustado a derecho el acto administrativo impugnado y que declaró la inadmisibilidad del recurso jerárquico. Así se decide.
Una vez resuelta la incidencia anterior, el Juez considero inoficioso entrar a conocer el resto de pretensiones de la contribuyente. Así se declara.

V
DECISIÓN
1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto la ciudadana Nilda Magdaleno de Vassallo, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de INVERSIONES GANAR GANAR, C.A, admitido por este tribunal el 07 de abril de 2008, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/ARJ/2007-000101-255 del 03 de diciembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante el cual declaró inadmisible el recurso jerárquico y ratificó el contenido de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-03-PFF-PEC-129 del 07-07-2006, por un monto total de veinte millones ciento sesenta mil sin céntimos (Bs.20.160.000,00) (BsF. 20.160,00), en materia de Impuesto al Valor Agregado.
2) CONDENA en las costas procesales a INVERSIONES GANAR GANAR, C.A., en un monto equivalente al uno por ciento (1%) del monto del reparo, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente INVERSIONES GANAR GANAR, C.A.. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los diecinueve (19) días del mes de mayo de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García. La Secretaria Suplente

Abg. Yulimar Gutiérrez

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Suplente

Abg. Yulimar Gutiérrez

Exp. Nº 1481
JAYG/dt/ycv