TSJ Regiones - Decisión

Asunto: AP41-U-2008-000084 Sentencia Nº 072/2010
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 28 de octubre de 2010
200º y 151º
El 8 de febrero de 2008, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, asignó Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los abogados Rodolfo Plaz Abreu, Leonardo Palacios Marquéz y Antonio Planchart Mendoza, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 12.870, 22.646 y 86.860, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil C.A. EDITORA EL NACIONAL, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 23 de febrero de 1948, bajo el número 105, Tomo 1-B e identificada con el Registro de Información Fiscal J-00012242-3, contra la Resolución número GGSJ-GR-DRJAT-2007-2932, emitida en fecha 17 de diciembre de 2007, por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente, y confirma el Acta GRTICE-RC-DF-2006/1186-01, de fecha 15 de diciembre de 2006, que rechaza la deducción como pérdida del ejercicio fiscal 2006, por la cantidad de MIL CUATROCIENTOS NOVENTA MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SETENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 1.490.957.352,76), equivalente en bolívares fuertes a la cantidad de UN MILLON CUATROCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.F. 1.490,957,35).

En esa misma fecha, 8 de febrero de 2008, este Tribunal recibió el Recurso Contencioso Tributario.

El 12 de febrero de 2008, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones correspondientes al Contralor, Fiscal y Procuradora General de la República, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

El 14 de diciembre de 2009, previo cumplimiento de los requisitos legales, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario, abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 14 de enero de 2010, la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

El 26 de marzo de 2010, tanto la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida por la ciudadana Rebeca Ferraguti, titular de la cédula de identidad número 6.972.576, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 46.916, como los apoderados de la recurrente antes identificados presentaron sus escritos de informes.

El 14 de abril de 2010, la representante de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, antes identificada, presentó escrito de observaciones a los informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previo análisis de los alegatos que se exponen a continuación:

I
ALEGATOS

La recurrente sostiene:

Que el contenido del acto administrativo objeto del presente recurso se encuentra afectado por un vicio en la causa, derivado de una errónea interpretación de la base legal.

Que si bien es cierto la Administración Tributaria tiene potestad para establecer reglas de control fiscal destinadas a garantizar que la destrucción de mercancías se realice en forma efectiva, las mismas no pueden ser erigidas como un elemento constitutivo al derecho a la deducción, toda vez que ese derecho nace en virtud de la circunstancia de que la pérdida se haya materializado.

Así mismo arguye, que si el contribuyente se ha visto forzado a destruir o retirar mercancías de su inventario se ve obligado a su vez a contemplar el proceso de destrucción sin contar con la presencia de un funcionario de la Administración Tributaria, pero cuenta con las pruebas fehacientes que demuestran que la destrucción se llevó a cabo y que, en consecuencia, la pérdida se materializó en forma efectiva, no existen motivos para rechazar la deducción de dicha pérdida.

Continua alegando, que siendo que existe constancia notariada que otorga fe pública al acto de destrucción de la mercancía, el mismo resulta incuestionable, por lo que, existe un falso supuesto por parte de la Administración Tributaria que vicia de nulidad el acto administrativo, al pretender negar la admisión de la deducibilidad de la pérdida correspondiente, a tenor de lo previsto en el artículo 27, numeral 6 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, expone:

Que la Administración Tributaria, en uso de sus facultades legales rechazó la deducción como pérdida del ejercicio fiscal 2006 de la recurrente, en la cantidad de UN MIL CUATROCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE BOLÍVARES CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 1.490.957,35), en virtud de no haber cumplido con la normativa legal prevista a los fines de la deducibilidad de las pérdidas sufridas por destrucción de mercancías utilizadas en el objeto o giro de su negocio.

Que la recurrente pretende invocar la nulidad del acto administrativo por haber incurrido la Administración Tributaria en un falso supuesto de derecho que vicia la causa del acto, toda vez que se interpretó erróneamente la normativa legal contenida en el artículo 27, numeral 6 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y en el artículo 64 de su Reglamento.

Asimismo alega, que el falso supuesto de derecho consiste en la aplicación errada de una norma a unos hechos determinados; o cuando la Administración se niega aplicar una norma a unas circunstancias que se corresponden con el supuesto de hecho abstracto reguladas por ésta.

Continúa arguyendo que la modalidad de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes se encuentra condicionada a la obtención previa de una autorización por parte de la Administración Tributaria, a la que corresponderá establecer mediante providencia, los requisitos y el procedimiento a seguir para la comprobación de la ejecución material de ese acto por parte del contribuyente.

Que la Administración Tributaria, en desarrollo de lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, procedió a dictar la Providencia número 0391, de fecha 11 de mayo de 2005, contentiva de las condiciones, requisitos y procedimientos a seguir para la emisión de la respectiva autorización en el caso de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes.

Que la recurrente no logró demostrar las razones de salubridad pública que justificaron la destrucción de las mercancías sin la presencia del funcionario designado por la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), siendo que en ningún momento lo alegó en su solicitud, ni adjuntó al efecto el original del acto administrativo emitido por el órgano competente comprobatorio de las razones de salubridad pública.

II
MOTIVA

Examinados los argumentos de las partes, este Juzgador observa que la polémica se centra en determinar si en el presente caso el acto administrativo objeto del presente recurso se encuentra afectado por un vicio en la causa, derivado de una errónea interpretación de la base legal, por cuanto se rechazó la deducción como pérdida del ejercicio fiscal 2006 de la recurrente, por la cantidad de UN MIL CUATROCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE BOLÍVARES CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 1.490.957,35), en virtud de no haber cumplido con la normativa legal prevista a los fines de la deducibilidad de las pérdidas sufridas por destrucción de mercancías utilizadas en el objeto o giro de su negocio.

Delimitada la controversia según los términos que preceden, este Juzgador observa:

Con respecto al vicio de Falso Supuesto, se ha establecido que el mismo puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma y analizar la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para así atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

En ese orden de ideas, la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia número 01117, de fecha 19 de septiembre del 2002, y otras, ha expresado lo siguiente:

“A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.”

De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho, se verifica cuando la Administración Tributaria dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho, tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

Ahora bien, al analizar la situación planteada por la recurrente en cuanto a este aspecto controvertido, podemos colegir que su pretensión se refiere a si efectivamente es procedente la deducción como pérdida del ejercicio fiscal 2006, por la cantidad de UN MIL CUATROCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE BOLÍVARES CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 1.490.957,35), en virtud de la destrucción de mercancías utilizadas en el objeto o giro de su negocio.

Ante tal circunstancia, resulta conveniente examinar la legislación que regula las condiciones, requisitos y procedimientos a seguir para la emisión de la respectiva autorización en el caso de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes, con el fin de determinar si es procedente o no la deducción como pérdida fiscal.

En este sentido, la Ley de Impuesto Sobre la Renta, aplicable al período investigado, estipula al efecto:

“Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposiciones en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:
(…omissis…)
6. Las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de la renta y no compensadas por seguros u otras indemnizaciones cuando dichas pérdidas no sean imputables al costo.
(…omissis…)
Parágrafo Decimoctavo: El Reglamento de esta Ley establecerá los controles necesarios para asegurar que las deducciones autorizadas en este artículo sean efectivamente justificadas y respondan a gastos realizados.” (Subrayado añadido por este Tribunal Superior).

Del mismo modo, el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, establece:

“Artículo 64.- Las pérdidas sufridas en el ejercicio gravable en los bienes destinados a la producción del enriquecimiento gravable, tales como las ocurridas por destrucción, rotura, consunción, desuso y sustracción, serán deducibles cuando no hayan sido compensadas por seguros u otra indemnización y no se hayan imputado al costo de las mercancías vendidas o de los servicios prestados.
(…omissis…)
Parágrafo Cuarto: El retiro por destrucción de mercancías, y de otros bienes utilizados por el contribuyente en el objeto o giro de su negocio, deberá ser previamente autorizado por la Administración Tributaria, quien mediante providencia dictará las condiciones, requisitos y procedimientos a fin de instrumentar el retiro por destrucción de mercancías, como costo o deducción previsto en la Ley y este Reglamento.

Excepcionalmente, y sólo por razones de salubridad pública debidamente demostrada, el contribuyente podrá proceder a destruir el inventario en presencia de un funcionario que de fe pública, previa notificación a la Administración Tributaria. A tal efecto, se emitirá un acta donde conste la cantidad de mercancía destruida, así como su valor monetario” (Subrayado añadido por este Tribunal Superior).

Así mismo, La Providencia Administrativa emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) número 0391 de fecha 11 de mayo de 2005, contentiva de las condiciones, requisitos y procedimientos a seguir para la emisión de la respectiva autorización en el caso de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes, establece:

“Artículo 1.- Los sujetos pasivos mencionados en el artículo 7 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta deberán cumplir las condiciones, requisitos y procedimientos previstos en esta Providencia, a los fines del reconocimiento, como deducción de las pérdidas sufridas con ocasión del retiro por destrucción de mercancías y otros bienes utilizados en el objeto o giro de su negocio…”.

Artículo 2.- Los sujetos pasivos mencionados en el artículo anterior, deberán presentar ante la Oficina de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal o a su condición de sujeto pasivo especial, una solicitud, la cual deberá contener lo siguiente:
(…omissis…)
8. Original del acto administrativo emitido por el órgano competente, comprobatorio de las razones de salubridad pública que justifican la destrucción…”

“Artículo 5.- Las Divisiones de Fiscalización correspondiente a su domicilio fiscal o a su condición de sujeto pasivo especial, en un lapso no mayor de diez (10) días hábiles contados a partir de la recepción definitiva de la solicitud presentada, deberán designar, mediante Providencia, al funcionario que presenciará la destrucción de mercancías u otros bienes.
(…omissis…)
Parágrafo Único: El lapso previsto en el encabezamiento de este artículo no será mayor de tres (3) días hábiles, cuando existan razones de salubridad pública debidamente comprobadas por el órgano competente.”

“Artículo 7.- Excepcionalmente, los solicitantes podrán proceder a destruir mercancías y otros bienes utilizados e el objeto o giro de su negocio, cuando existan razones de salubridad pública debidamente comprobadas por el órgano competente, siempre que se hubiere acompañado el acto administrativo correspondiente al momento de efectuarse su solicitud, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de esta Providencia, y no se hubiere procedido a designar al funcionario dentro del plazo previsto en el Parágrafo Único del artículo 5 de esta Providencia…”(Subrayado añadido por este Tribunal Superior)

Estudiando el contenido de cada una de las normas transcritas precedentemente, se puede inferir que la denominada Providencia Administrativa número 0391 de fecha 11 de mayo de 2005, contentiva de las condiciones, requisitos y procedimientos a seguir para la emisión de la respectiva autorización en el caso de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes, es el mecanismo que permite comprobar o constatar la certeza y veracidad de los egresos definidos como deducciones en la referida normativa legal.

Asimismo, el descargo por el concepto de deducción del Impuesto Sobre la Renta bajo la modalidad de retiro por destrucción de mercancías y otros bienes, se encuentra condicionado a la obtención previa de una autorización por parte de la Administración Tributaria, a la que corresponderá establecer mediante providencia, los requisitos y el procedimiento a seguir para la comprobación de la ejecución material de ese acto por parte del contribuyente.

Excepcionalmente el precitado reglamento permite la destrucción de mercancía frente a autoridades sanitarias que den fe pública por motivos de salubridad.

Por lo tanto este Juzgador no aprecia la existencia del Falso Supuesto de Derecho denunciado por cuanto la Administración Tributaria no apreció la destrucción, lo cual le impide conocer la cantidad, naturaleza y tipo de bienes destruidos, limitándola en sus facultades de control. Si bien es cierto que la recurrente notificó a la Administración Tributaria de la intención de destruir inventarios de su propiedad en fecha 15 de noviembre de 2006, la misma procedió a la destrucción de los mismos entre los días 21 y 23 de noviembre de ese mismo año, sin dejar transcurrir el lapso establecido en Ley para que la Administración Tributaria designará al funcionario competente para la verificación de la destrucción de las mercancías, esto es a espaldas del sujeto activo de la obligación tributaria.

Aun cuando dicha destrucción se llevó a cabo con la presencia de un notario público, este sólo dejó constancia de la cantidad de camiones que ingresaron, de que fueron vertidos en una zanja, pero de las fotos que se anexan, ni del acta que recoge la inspección el notario evidenció la cantidad de bienes, ni su estado o condición, ni la comprobación de que estos correspondían al listado anexado, esto es sólo, prueba que se procedió a descargar una cantidad de bienes soportados por paletas, pero nunca se verificó que estos coincidían con el listado que se anexa, tal y como se puede observar del justificativo notariado (inspección) que consta en autos, puesto que el material empaquetado en paletas y el material plástico que lo envuelve y lo sujeta a estas nunca fue abierto (folios 196 al 198 del expediente judicial).

Tampoco consta en autos, que la premura en la destrucción de los bienes objeto del debate procesal, se fundamente en parámetros sanitarios nocivos para la colectividad o que el pronunciamiento de alguna autoridad sanitaria, los dispense de destruir el material sin la presencia de la Administración Tributaria.

La Administración Tributaria obró conforme a derecho, por cuanto resulta de los autos que la recurrente quebrantó el procedimiento establecido en la Ley, su Reglamento y la respectiva Providencia, al desconocerse de manera evidente las condiciones, requisitos y procedimiento legalmente previsto a los fines de efectuar el retiro por destrucción de mercancías a los fines de la deducción prevista en la Ley. No es potestativo para la recurrente optar por cumplir o no con los requisitos para el reconocimiento de las pérdidas con ocasión del retiro por destrucción de mercancías, y tampoco puede imponerle fecha de destrucción a la Administración Tributaria, sino por el contrario constituye una obligación a los efectos de no violentar el principio de legalidad tributaria el cumplir con las condiciones y los procedimientos previstos en la normativa legal y reglamentaria señalada con anterioridad. Así se declara.
III
DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los abogados Rodolfo Plaz Abreu, Leonardo Palacios Marquéz y Antonio Planchart Mendoza, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 12.870, 22.646 y 86.860, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil C.A. EDITORA EL NACIONAL, contra la Resolución número GGSJ-GR-DRJAT-2007-2932, emitida en fecha 17 de diciembre de 2007, por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente, y confirma el Acta GRTICE-RC-DF-2006/1186-01, de fecha 15 de diciembre de 2006, que rechaza la deducción como pérdida del ejercicio fiscal 2006, por la cantidad de MIL CUATROCIENTOS NOVENTA MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLÍVARES CON SETENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 1.490.957.352,76), equivalente en bolívares fuertes a la cantidad de UN MILLON CUATROCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y SIETE CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.F. 1.490,957,35).

Se CONFIRMAN los actos impugnados según los términos precedentemente expuestos.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena en costas a la recurrente en un 10% del valor de lo debatido en el presente juicio.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de octubre del año dos mil diez (2010). Años 200° de la Independencia y 151° de la Federación.
El Juez,

Raúl Gustavo Márquez Barroso La Secretaria,

Bárbara Luisa Vásquez Párraga
ASUNTO: AP41-U-2008-000084
RGMB/ppa.

En horas de despacho del día de hoy, veintiocho (28) de octubre de dos mil diez (2010), siendo las dos y cuarenta minutos de la tarde (02:40 p.m.), bajo el número 072/2010 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

Bárbara L. Vásquez Párraga