REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 20 de diciembre de 2011 201º y 152º ASUNTO: AP41-U-2010-000608.- SENTENCIA Nº 1732.- “Vistos” con informes presentados por ambas partes. En horas de despacho del día 10 de diciembre de 2010, la ciudadana MARÍA LODIS DE MORALES, titular de la cédula de identidad No. 4.557.737 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el No. 36.975, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, bajo el Nº 47, Tomo 73-A-Sgdo, en fecha 16 de abril de 1980, siendo su última modificación por ante el mismo Registro Mercantil, bajo el Nº 28, Tomo 39-A, en fecha 04 de marzo de 2010, interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de Medida Cautelar de Suspensión de Efectos, en contra de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente, en fecha 18 de enero de 2010, confirmando en consecuencia el contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, emitidas en fecha 26 de octubre de 2010 y notificadas en fecha 11 de diciembre de 2009, emanadas de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), tal como se demuestra a continuación: 1. Se confirmaron los actos administrativos recurridos y en consecuencia la diferencia de impuesto determinado por la administración aduanera y tributaria por la cantidad total de Bs.F. 11.277.288,61. 2. En virtud de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 94 (parágrafo segundo) del Código Orgánico Tributario de 2001, decretó lo siguiente: a) Se anuló la planilla de pago por concepto de multa, emitida con fundamento en la Resolución objeto del recurso jerárquico. b) Se ordenó emitir nueva planilla de liquidación por concepto de multa por las cantidades señaladas en el siguiente cuadro demostrativo: Concepto Monto determinado en U.T. Valor de la U.T. al momento de la emisión de la Resolución impugnada Valor de la U.T. vigente para la emisión de la presente Resolución Total sanción Bs. F. (parágrafo 2º Art. 94 C.O.T. 2001) Multa artículo 111 Código Orgánico Tributario 300.636,10 55,00 65,00 19.541.346,66 Diferencia de impuesto a pagar (Bs. F.) Multa (Bs. F.) Bs. F. 11.277.288,61 19.541.346,66 Total Bs. F. 30.818.635,27 Por auto de fecha 14 de diciembre de 2010, se le dio entrada a dicho recurso, ordenándose formar expediente bajo el Asunto Nº AP41-U-2010-000608, y librar boletas de notificación dirigidas a las ciudadanas Procuradora General de la República, Fiscal General de la República, así como al ciudadano Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Asimismo, se solicitó el envío a este Órgano Jurisdiccional, del expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado. Estando las partes a derecho, según consta en autos a los folios 171 al 174, ambos inclusive, 177 y 178, se admitió dicho recurso en fecha 10 de mayo de 2011, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 61, quedando la causa abierta a pruebas a partir del primer (1er.) día de despacho siguiente. Mediante auto de fecha 11 de mayo de 2011, el Tribunal ordenó abrir un Cuaderno de Medidas, a fin de llevar en él todo el procedimiento relacionado con la Medida Cautelar Nominada de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, solicitada por la recurrente en el escrito recursivo. Siendo la oportunidad procesal correspondiente para promover pruebas, comparecieron, por una parte, en fecha 19 de mayo de 2011, la ciudadana MARÍA LODIS DE MORALES, antes identificada, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, quien hizo valer el mérito favorable de los autos y promovió prueba documental; y por otra parte, el ciudadano MARCO ANTONIO MAGALLANES GRILLET, titular de la cédula de identidad N° 16.369.775 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 136.944, actuando en su carácter de Representante de la República Bolivariana de Venezuela, quien promovió pruebas documentales. Asimismo, en esa misma fecha, el sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, consignó el expediente administrativo formado con base al acto administrativo impugnado. En fecha 26 de mayo de 2011, vencido el lapso de promoción de pruebas, el Tribunal ordenó agregar dichos escritos a los autos, los cuales habían sido reservados por secretaría, conforme a lo previsto en el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable a estos procesos por remisión expresa del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario. En fecha 02 de junio de 2011, se dictó Sentencia Interlocutoria N° 73, mediante la cual se admitieron parcialmente los medios probatorios promovidos por la representación judicial de la recurrente, admitiéndose las documentales promovidas; asimismo, en esa misma fecha, se dictó Sentencia Interlocutoria N° 74, mediante la cual se admitieron las documentales promovidas por la representación judicial del Fisco Nacional. En fecha 26 de julio de 2011, siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de informes, comparecieron, por una parte la ciudadana MARÍA LODIS DE MORALES, identificada ut supra, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, quien presentó conclusiones escritas en ochenta y un (81) folios útiles, y por la otra, compareció el ciudadano MARCO ANTONIO MAGALLANES GRILLET, ya identificado, actuando en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, quien presentó escrito de informes constante de veintinueve (29) folios útiles. Vencida la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de observaciones escritas a los informes de la parte contraria, y visto que ninguna de las partes ejerció ese derecho, en fecha 16 de septiembre de 2011 el Tribunal dijo “VISTOS”. A los fines de emitir el fallo correspondiente, este Tribunal procede a ello de seguidas: -I- ALEGATOS DE LA RECURRENTE La recurrente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, ejerció recurso contencioso tributario contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ7GR7DRAAT72010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, argumentando lo siguiente: 1.- “... [L]os actos administrativos recurridos están viciados de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario ya que es el único procedimiento posible que puede aplicarse al presente caso por mandato de los artículos 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1 y 12 del señalado Código y 20 de la Ley sobre Alcohol y Especies Alcohólicas”. 2.- Que “la base imponible utilizada por el fiscal actuante fue calculada sobre una base presuntiva” incurriendo así en falso supuesto, puesto que realizó el cálculo de la diferencia de impuesto sobre el precio de venta, considerando que el precio de venta al público, resultaba inferior a los precios corrientes del mercado, acotando además que no se realizó un estudio de mercado que le permitiera conocer el precio corriente de la mercancía importada. 3.- Violación al principio de capacidad contributiva, establecido en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto los tributos requeridos por la administración tributaria “luego de haber errado en el procedimiento legalmente establecido y sin que conste el expediente administrativo de la investigación, una prueba fehaciente de que nuestra representada realmente incurrió en los hechos que se le imputan, devendría indudablemente en una confiscación y atentaría irremediablemente en contra de la capacidad contributiva de nuestra representada, que no le quedaría otra alternativa que declararse en quiebra”. 4.- “Improcedencia de la multa impuesta por ser improcedente el reparo formulado a nuestra representada, por cuanto la multa impuesta por dichos supuestos reparos resultan improcedente por ser accesoria a las obligaciones principales”. 5.- “Existencia de circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria...”, en virtud que su representada “...incurrió en un error de derecho, pues consideró que sus actuaciones tributarias se encontraban ajustadas a derecho”. 6.- “Improcedencia de las multas por aplicación del artículo 85 ordinal 6 del Código Orgánico Tributario como eximente de responsabilidad penal tributaria, (Omissis...) por cuanto los reparos efectuados fueron formulados con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en sus declaraciones (DUAS), de conformidad con el contenido del artículo 171 supra transcrito, solicitamos que se deje sin efecto la sanción impuesta de acuerdo con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario...”. 7.- Aplicación de sanción sin considerar la procedencia de atenuantes, invocando el artículo 96 ordinal 2 del Código Orgánico Tributario, aduciendo que “...en el momento del procedimiento de verificación desempeñó una conducta ejemplar, pues suministró a los funcionarios todos los recaudos solicitados, atendiendo diligentemente a todos los requerimientos efectuados...”. 8.- “Inconstitucionalidad de la actualización monetaria de las sanciones”, en virtud que aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, según lo consagrado en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, representa “...una clara vulneración a la prohibición de aplicación retroactiva de la ley, postulada en el artículo 24 de la Constitución”. -II- ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA REPÚBLICA En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos: 1.- En cuanto al alegato referido a la violación del derecho a la defensa por ausencia de procedimiento, arguye, una vez transcritos los artículos 19 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas y el artículo 287 de su Reglamento, así como parte de la Providencia Administrativa sobre control aduanero N° 0234 de fecha 29 de abril de 2004, específicamente en sus artículos 1, 2 y 8, relativo a la potestad aduanera, que ésta puede de aplicar los controles que sean necesarios a las mercancías que ingresen al territorio nacional, a los fines de verificar el cumplimiento de cualquier disposición legal que se encuentre relacionada con la importación de mercancías, aplicando “el procedimiento de control posterior, (el cual resulta similar al “procedimiento de verificación previsto” en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario), que fue aplicado en el caso de autos, debe iniciarse mediante una Providencia Administrativa emitida por la autoridad aduanera, y tiene como finalidad, entre otras, la de verificar que los datos contenidos en las declaraciones aduaneras sean correctos y se correspondan con la realidad, y de no ser así, liquidar la diferencia de impuesto a que hubiere lugar”. (Omissis) “...a través del control posterior, la Administración Aduanera y Tributaria determinó la cantidad de Bs. F. 11.277.288,61, por concepto de diferencia de Impuesto sobre el Precio de Venta al Público establecido en el artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, dejado de pagar por la contribuyente en las importaciones amparadas bajo las Declaraciones Únicas de Aduanas presentadas durante los períodos fiscales 2007 y 2008, ingresadas al territorio nacional por la Aduana Principal Marítima de La Guaira; en virtud de lo cual se emitieron las Resoluciones...” (Omissis) además indica que “...en el presente caso no hubo violación de derecho constitucional alguno, como erróneamente denuncia la recurrente, pues por el contrario, la Administración Tributaria actuó con total apego a la normativa que sobre el procedimiento de control posterior contempla la legislación aduanera, el cual, como ya se dijo, es similar al procedimiento de verificación previsto en el Código Orgánico Tributario...” finaliza el argumento indicando que “...posterior a la notificación de las Resoluciones mencionadas, la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., ejerció el Recurso Jerárquico, exponiendo los alegatos que consideró oportunos para la mejor defensa de sus intereses, contando además con la oportunidad de promover cualquier medio de prueba idóneo a los fines antes indicados. De donde resulta evidente, que la recurrente ejerció plenamente los derechos constitucionales que integran el debido proceso...”. 2.- En lo referente a la supuesta determinación presuntiva de la base imponible utilizada por el fiscal actuante, indica que, “...contrario a lo expuesto por la apoderada judicial de la recurrente, la Administración Tributaria no desvirtuó el precio de venta al público declarado por la contribuyente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., por el contrario, en base al precio declarado se efectuaron los cálculos que dieron como resultado la determinación de la diferencia de impuesto a pagar”. Acotando además que “...la diferencia de impuesto determinada por la Administración Aduanera y Tributaria en la Resolución impugnada, no surgió (como erróneamente alega la recurrente) de una determinación presuntiva sobre la base imponible (precio de venta al público), sino que al analizar las Declaraciones Únicas de Aduanas y las planillas de pago, se comprobó que la contribuyente no canceló la totalidad del monto que debía pagar por concepto de Impuesto sobre el Precio de Venta al Público, sino que había realizado sólo pagos parciales”. 3.- En relación a la “...supuesta violación al principio de capacidad contributiva”, consideró que “...no promovió prueba alguna de la cual se constate que la cuantía de estas obligaciones tributarias detrae injustamente una porción de su capital, al punto de necesitar disponer de sus bienes para el pago de dicha sanción o que no obtenga un margen de ganancia justa, o que dicha sanción afecte el libre desenvolvimiento de sus actividades lucrativas y que coloque en riesgo su estabilidad patrimonial, tales como el balance general auditado, el estado de ganancias y pérdidas, así como, cualquier otro estado financiero, demostrativo de su real situación patrimonial, o la promoción de una prueba de experticia contable. Por lo tanto, al no constar en autos elementos que permitan concluir objetivamente sobre la violación del principio de capacidad contributiva, a juicio de esta representación de la República resulta improcedente este alegato...” 4.- En cuanto al alegato “...de la supuesta improcedencia de la multa impuesta por ser improcedente el reparo formulado” señala que, “...el reparo formulado a la recurrente en materia de Impuesto sobre el Precio de Venta al Público, previsto en el artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, resulta procedente y ajustado a derecho, por lo que la sanción impuesta en base al artículo 111 del Código Orgánico Tributario, es igualmente procedente...”. 5.- Con referencia a “...la supuesta existencia de circunstancias eximentes de responsabilidad tributaria”, el representante de la República aduce que, “...a los fines de que proceda la circunstancia eximente de responsabilidad penal referida al “error de hecho o de derecho excusable”, es preciso que el sujeto que pretenda ampararse en la misma, indique en forma clara y detallada, en que consistió el supuesto error de derecho, además de desplegar una actividad probatoria, con el fin de hacer llegar a la convicción del juzgador, que actuó con la diligencia que le era exigible, dentro de lo cual se encuentra el determinar, si en razón de su actividad o profesión, debía conocer o no las disposiciones legales infringidas”. Mencionando además que, “...se alega el error de derecho como eximente de responsabilidad penal tributaria, en casos en los que se manejan una serie de artículos que pudieran resultar de difícil comprensión para la recurrente. Sin embargo, en el presenta caso, el reparo que formuló la Administración Aduanera y Tributaria no se produjo como consecuencia de una errónea determinación del Impuesto a pagar por parte de la recurrente, sino que, la diferencia de impuesto a pagar se produjo sencillamente porque la contribuyente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A. no realizó el pago total del Impuesto Sobre el Precio de Venta al Público”. 6.- Respecto a la “...supuesta improcedencia de la multa por aplicación del artículo 171 del Código Orgánico Tributario”, menciona que la recurrente invocó el artículo 171 del Código Orgánico Tributario, aduciendo que, “...la misma no podría ser aplicada al presente caso, pues el reparo se produjo en base a las Declaraciones Únicas de Aduana y no a las Declaraciones de Impuesto Sobre la renta (sic), además que, DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A. es una persona jurídica, no natural”. 7.- En lo referido a “...las supuestas circunstancias atenuantes”, alude al respecto “...que la contribuyente se limitó a invocar la atenuante, sin embargo no indica cuáles son los hechos concretos, diferentes a su deber de colaboración con la Administración Tributaria, que hayan permitido a la fiscalización llegar a un resultado concluyente de su actuación...”. 8.- Con respecto a “...la supuesta inconstitucionalidad de la actualización monetaria de las sanciones”, argumenta una vez transcrito el artículo 94 del Código Orgánico Tributario y parte de la Sentencia N° 01426, de fecha 12 de noviembre de 2008, emanada de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que “...no se vulneró el principio constitucional de legalidad tributaria y mucho menos el de irretroactividad, pues, al ordenar el pago de la multa y los intereses moratorios al valor de Cincuenta y Cinco Bolívares Fuertes (Bs .F. 55,00), actuó ajustada a derecho, por cuanto era la Unidad Tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria (diferencia de impuesto y multa), es decir, era la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para el momento en que la recurrente debía cumplir con su obligación tributaria, a través del pago correspondiente...”. -III- MOTIVACIONES PARA DECIDIR Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos de las partes del presente proceso, este Juzgador colige que la controversia está dirigida a determinar la legalidad de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667, de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, declaró Sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en contra de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 Y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 de fecha 26 de octubre de 2009, notificada a la recurrente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., en fecha 11 de diciembre de 2009, emanada de la Gerencia de Control Aduanero de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto total de TREINTA MILLONES OCHOCIENTOS DIECIOCHO MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs.F. 30.818.635,27). Advierte el Tribunal que, antes de emitir decisión sobre el fondo de la controversia, la cual versará sobre el examen de la legalidad respecto al acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, que declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico ejercido contra las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 emitidas en fecha 26 de octubre de 2009, todas ellas emanadas de la Gerencia de Control Aduanero de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), deberá pronunciarse sobre los vicios que afectan al acto recurrido por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido; violación del derecho a la defensa y al debido proceso; falso supuesto para el cálculo de la base imponible; según planteamientos efectuados por la recurrente: Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa: -PUNTO PREVIO- Nulidad del acto recurrido por prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido. Plantea la contribuyente que el acto recurrido está viciado de nulidad absoluta por prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, “...En el presente caso, ni se le otorgó a mi representada los quince (15) días hábiles para que procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y así poder gozar de las bondades del parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, pero tampoco se le concedió los veinticinco (25) días hábiles para presentar descargos y promover las pruebas para su defensa. El funcionario actuante en el procedimiento de primer grado, acostumbrado a los procedimientos de carácter aduanero procedió a emitir dos (2) resoluciones omitiendo el procedimiento legalmente establecido en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, lo que ha significado una disminución real, efectiva y trascendente en sus garantías, incidiendo- como advierte la jurisprudencia dominante- en la decisión de fondo, alterando su sentido en perjuicio de mi representada lo cual necesariamente resulta nulo de nulidad absoluta por las razones que de seguidas se exponen: En fecha 28 de octubre de 2010, fue publicada Sentencia Nº 001049 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (...) la mencionada Sala señala que la falta de procedimiento pueda producir la nulidad del acto administrativo, debe ser de naturaleza absoluta, de modo tal, que el administrado se vea imposibilitado totalmente de hacer valer sus derechos e intereses en contra del actuar de la Administración. (...) (i)La posibilidad de ser oído, dado que en caso contrario, no puede hablarse de defensa alguna: En el presente caso, resulta evidente que nuestra representada no tuvo oportunidad de ser oída puesto que después de iniciado el procedimiento de determinación, sin levantar Acta de reparo, sin conminar al pago y sin abrir la oportunidad de presentar escrito de descargos, lo que acarreó la consecuencia en un aumento de la multa impuesta (...) (ii) El derecho a ser notificado de la decisión administrativa a los efectos de que sea posible al particular, presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento (mas aun cuando éste se haya iniciado de oficio): a pesar de que este procedimiento fue iniciado de oficio, a nuestra representada no se le notificó el Acta de Reparo en la cual se entiende debía contener una conminación a pagar para gozar de la rebaja de la sanción contenida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario (...) (iii) El derecho a tener acceso al expediente, con el propósito de examinar en cualquier estado de la causa las actuaciones que la componen: en el procedimiento de determinación y liquidación establecido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente (...) (iv) El derecho del administrado a presentar pruebas tendentes a enervar las actuaciones administrativas que se imputan de conformidad con el artículo 188 del Código Orgánico Tributario (...) (v) El derecho a ser informado de los recursos y medios de defensa que le asisten: en el procedimiento de determinación y fiscalización obviaron la aplicación de los artículos comprendidos desde el artículo 183 hasta el artículo 193, ambos inclusive (...) (vi) El derecho a recibir respuesta a sus solicitudes: mi representada no tuvo oportunidad ni siquiera de recibir una oportuna respuesta pues se obvio en su totalidad el procedimiento de determinación y fiscalización contenido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario. Por último, se debe dejar claro que el mismo artículo 20 de la Ley Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas remite a los procedimientos establecidos en el Código Orgánico Tributario (...) Resulta evidente entonces que los actos administrativos recurridos están viciados de nulidad absoluta por ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario ya que es el único procedimiento posible que puede aplicarse al presente caso por mandato de los artículos 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 1 y 12 del señalado”. Código y 20 de la Ley sobre Alcohol y Especies Alcohólicas. Así solicitamos sea declarado. Al refutar esta alegación la representación judicial de la República señala: “(...)... El artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas establece: “Artículo 19.- Además de los impuestos establecidos en los artículos 11, 12, 13, 14 y 18 de esta Ley, las bebidas alcohólicas de procedencia nacional o importadas quedan sujetas al pago de un impuesto equivalente a la cantidad que resulte de aplicar los siguientes porcentajes sobre el precio de venta al público: Quince por ciento (15%) cerveza y vinos naturales. Veinte por ciento (20%), otras bebidas hasta cincuenta grados Gay-Lussac (50,0º G.L.) (...) Por su parte, el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, al hacer referencia a la recaudación del Impuesto Sobre el Precio de Venta al Público, dispone en su artículo 287 lo siguiente: Artículo 287.- El impuesto interno a que se refieren los artículos 13 y 17 de la Ley será liquidado y recaudado por la Oficina Aduanera del lugar de importación. Una vez recaudado, la misma oficina expedirá el certificado de liberación, que se constituirá la guía del cargamento hasta el establecimiento a que se destine”. (...) Además, los artículos 6 y 7 de la Ley Orgánica de aduanas (...) la Providencia Administrativa Sobre Control Aduanera Nº 0234 de fecha 29 de abril de 2004, establece en sus artículos 1, 2 y 8 (...) Es así, como debe entenderse que corresponde a la Administración Aduanera y Tributaria, en este caso, a la Gerencia de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas, la liquidación y recaudación del Impuesto Sobre el Precio de Venta al Público, y en tal sentido, la referida Gerencia, en base a la potestad aduanera que tiene atribuida, puede aplicar los controles que sean necesarios a las mercancías que ingresen al territorio nacional a los fines de verificar no solo el cumplimiento de la normativa aduanera, sino también el cumplimiento de cualquier disposición legal que se encuentre relacionada con la importación de mercancías, tal y como ocurre en el caso de autos. (...) se evidencia que la Administración Aduanera y Tributaria al aplicar el procedimiento de “control posterior” sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras efectuadas durante los períodos fiscales 2007 y 2008, por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., actuó ajustada a derecho, y así solicito sea declarado por ese honorable tribunal. Ahora bien, en relación a la supuesta violación del derecho a la defensa de la recurrente por la no aplicación del procedimiento de sumario administrativo previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico tributario, (....) El procedimiento de “control posterior”, (el cual resulta similar al “procedimiento de verificación previsto” en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario), que fue aplicado en el caso de autos, debe iniciares mediante una Providencia Administrativa emitida por la autoridad aduanera, y tiene como finalidad, entre otras, la de verificar que los datos contenidos en las declaraciones aduaneras sean correctos y se correspondan con la realidad, y de no ser así, liquidar la diferencia de impuesto a que hubiere lugar. (..) la Administración Aduanera y Tributaria, al aplicar el procedimiento de control posterior a la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., realizó las siguientes actuaciones, tal y como la propia contribuyente lo narra en su escrito recursorio. 1) En fecha 06 de noviembre de 2008, la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Adunas, le notificó a la recurrente la Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 05 de noviembre de 2008 y, además le notificó el Acta de Requerimiento Nº SNAT/INA7GCA/2008-0583-01 (....) En fecha 11 de diciembre de 2008, la Administración Aduanera y Tributaria mediante acta de Recepción Nº SNAT/INA/GCA/20087PA-0583-02, dejó constancia de la consignación por parte de la contribuyente, de todos los recaudos que le fueron solicitados. 3) En fecha 11 de diciembre de 2009, se le notificó a la contribuyente, las Resoluciones Nros. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/INA/GGCA/GCA/CPU/2009-0235, ambas de fecha 26 de octubre de 2009, mediante las cuales la Administración Aduanera y Tributaria determinó diferencias de Impuesto sobre el Precio de Venta al Público y aplicó sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario. Así, se observa que a través del control posterior, la Administración Aduanera y Tributaria determinó la cantidad de Bs. F. 11.277.288,61 por concepto de diferencia de Impuesto Sobre el Precio de Venta al Público establecido en el artículo 19 de la Ley de Impuesto Sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, dejado de pagar por la contribuyente en las importaciones amparadas bajo las Declaraciones Únicas de Aduanas presentadas durante los períodos fiscales 2007 y 2008, ingresadas al territorio nacional por la Aduana Principal Marítima de la Guaira, en virtud de lo cual se emitieron las Resoluciones en las que se liquida el impuesto y se impone la sanción respectiva (...). En razón de lo expuesto, en el presente caso no hubo la violación de derecho constitucional alguno, como erróneamente denuncia la recurrente, pues por el contrario, la Administración Tributaria actuó en total apego a la normativa que sobre el procedimiento de control posterior contempla la legislación aduanera, el cual, como ya se dijo, es similar al procedimiento de verificación previsto en el Código Orgánico Tributario, y así solicito sea declarado.” Este Órgano Jurisdiccional para decidir este aspecto, lo hace en los términos siguientes: La doctrina y la jurisprudencia contencioso administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites formales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinde de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgreden fases del procedimiento que constituyen garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Se trata decidir si el procedimiento fiscal seguido por la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para determinar los precios de venta al público y calcular el Impuesto previsto en la Ley de Impuesto sobre Alcoholes y Especies Alcohólicas se adecuó a la normativa legal o se apartó de ella al extremo de afectar con la nulidad absoluta el acto recurrido. A ese respecto, del contenido de la Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA72008/PA-0583, de fecha 05 de noviembre de 2008, firmada por el Gerente de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) , el Tribunal advierte que el funcionario JOSE GARCIA, titular de la Cédula de Identidad No. V- 5.099.761, Profesional Tributario, adscrito a la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas, fue autorizado para “…ejercer funciones de Control Posterior sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, del contribuyente: DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., R.I.F. J-00140645-O…” En la misma Providencia, se evidencia que el referido funcionario, en cuanto a la normativa interna, queda autorizado para ejercer las actividades señaladas en el artículo 4, numerales 8 y 9, de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y las del artículo 127 del Código Orgánico Tributario. Estas disposiciones, disponen: Articulo 4.- “Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) la aplicación de la legislación aduanera y tributaria nacional, así como el ejercicio, gestión y desarrollo de las competencias relativas a la ejecución integrada de las políticas aduanera y tributaria fijadas por el Ejecutivo Nacional. En el ejercicio de sus funciones es de su competencia: (…) 8. Ejercer las funciones de control, inspección y fiscalización del cumplimiento de las obligaciones tributarias, de conformidad con el ordenamiento jurídico tributario 9. Determinar y verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras y tributarias y sus accesorios. Artículo 127.- “La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente: 1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de de providencia administrativa. Estas fiscalizaciones podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios períodos fiscales, o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible. 2. Realizar Fiscalizaciones en sus propias oficinas, a través del control de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y responsables, conforme al procedimiento previsto en este Código, tomando en consideración la información suministrada por proveedores o compradores, prestadores o receptores de servicios, y en general por cualquier tercero cuya actividad se relaciones con la del contribuyente (…)” Luego, estima este Órgano jurisdiccional que, de acuerdo con la competencia autorizada con la mencionada Providencia Administrativa, hay necesidad de precisar qué actuación fiscal realizó el funcionario autorizado. Con base al artículo 127 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, la actuación fiscal a realizarse se debe corresponder con el procedimiento de fiscalización, mientras que, de acuerdo con el artículo 172 del mismo Código, la actuación fiscal a realizarse se debe corresponder con el procedimiento de verificación fiscal. Ahora bien, dispone el artículo 183 del Código Orgánico Tributario: “Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo, la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisito…” En ese sentido, comprueba el Tribunal incorporadas a los autos, lo siguiente: 1.- El Acta de Requerimiento Nº SNAT/INA/GCA-2008-PA de fecha 06 de noviembre de 2008, se constata que a juicio de la Gerencia de Control Aduanero del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (Vid. Folio 211 al Folio 213 de la 1ra. Pieza del expediente judicial), en la cual señala. ...Omissis: “(…) …y en uso de las facultades otorgadas por los numerales 8 y 9 del artículo 4 de la ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria – SENIAT- (…), con los artículos 121, 127 y el Titulo IV, Capítulo III, Secciones Quinta y Sexta del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 27, numeral 18, de la Providencia Administrativa No. SNAT/2005/0864 de fecha 23/09/2005 (…) sobre la Organización, Atribuciones y Funciones de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de administración Aduanera y Tributaria –SENIAT, constituido el funcionario GARCIA JOSE (…) debidamente autorizado según Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008-PA-0583 de fecha 05/11/2008, proceden a REQUERIR…” (...)” 2. El Acta de Recepción Nº SNAT/INA/GCA/2008-PA-0583-02, la cual aparece inserta al folio 214 al 216 de la Pieza Principal del Asunto AP41-U-2010-000608, en la que se señala: Omissis: “(…) ...y en uso de las facultades otorgadas por los numerales 8 y 9 del artículo 4 de la ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria – SENIAT- (…), con los artículos 121, 127 y el Titulo IV, Capítulo III, Secciones Quinta y Sexta del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 27, numeral 18, de la Providencia Administrativa No. SNAT/2005/0864 de fecha 23/09/2005 (…) sobre la Organización, Atribuciones y Funciones de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de administración Aduanera y Tributaria –SENIAT, constituido el funcionario GARCIA JOSE (…) debidamente autorizado según Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008-PA-0583 de fecha 05/11/2008, recibe copia simple de la documentación…” (...)” 3.- La Resolución Nº SNAT/INA/GCA/2008-0234 de fecha 26/10/2009, la cual aparece inserta al folio 56 al folio 68 de la Pieza Sexta (6 ta) del Asunto AP41-U-2010-000608, en la cual se señala: Omissis “(...) ...en uso de las atribuciones contempladas en los artículos 121 y 127 del Código Orgánico Tributario, los artículos 6, 7, 8, 11 y 148 de la Ley Orgánica de Aduanas, artículo 4 numerales 8, 9 y 10 de la ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (…)” Y, por último, la existencia de la Resolución de multa Nº SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 de fecha 26/10/2009, levantada por el funcionario autorizado GARCIA D. JOSE, inserta al folio 69 al folio 75 de la Pieza Sexta (6 ta) del Asunto AP41-U-2010-000608, en la cual se señala: Omissis “(…) ...en uso de las atribuciones contempladas en los artículos 121 y 127 del Código Orgánico Tributario, los artículos 6, 7, 8, 11 y 148 de la Ley Orgánica de Aduanas, artículo 4 numerales 8, 9 y 10 de la ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (…)” Entonces, del análisis de tales actos y de las actas procesales, el Tribunal precisa que la actuación fiscal practicada por el funcionario JOSE GARCIA, titular de la cédula de identidad Nº 5.099.761, adscrito a la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), amparado en la Providencia Administrativa en referencia, fue una fiscalización, razón por la cual surge la necesidad de transcribir el contenido del artículo 178, 183 y 184 186, 188, 189, 191 y 192 del Código Orgánico Tributario a los efectos de precisar si la actuación fiscal practicada y en cuyo resultado se fundamento la Administración para formular el reparo e imponer la multa del Código Orgánico Tributario de 200. Artículo 178. “Toda fiscalización, (…), se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria, del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales” De igual manera, se transcriben los artículos 183, 184 del Código Orgánico Tributario: “Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo, la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisito…” Sobre la base del contenido de la norma transcrita y limitando el análisis al caso concreto, se observa en el expediente judicial que cursa al folio 210 y folio 220 Primera pieza y Folio 46, 7 ma. Pieza del expediente judicial) la Providencia Administrativa No. SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 05 de noviembre de 2008, emanada de la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas, firmada por el Gerente (E) de dicha Gerencia, mediante la cual se autoriza al funcionario JOSE GARCIA para ejercer funciones de Control Posterior Aduanero sobre las operaciones, los regímenes y las actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, de la Sociedad Mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.; con domicilio fiscal (escrito a mano): Zona Industrial Terrinca, Galpón 6-A, Municipio Zamora, Guatire, Dicha providencia administrativa aparece redactada de la siguiente manera: En el caso concreto del texto de la Providencia Administrativa signada con letras y números SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583, se verifica lo siguiente: “SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 Caracas, 05 noviembre 2008. PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA “...En fecha 05/11/2008, el Gerente de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas, emitió la Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 donde autoriza al funcionario GARCIA D.JOSE A., titular de la cédula de identidad Nº 5.099.761, adscrito a esta Gerencia y actuando conforme a lo dispuesto en la Decisión Nº 574 de la Comisión de la Comunidad Andina que versa sobre Régimen Andino sobre Control Aduanero, publicada en Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena Nº 1023 de fecha 15-12-2003; en uso de las atribuciones contempladas en los artículos 121 y 127 del Código Orgánico Tributario, los artículos 6, 7, 8, 11 y 148 de la Ley Orgánica de Aduanas, artículo 4 numerales 8, 9 y 10 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria- SENIAT, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37320 de fecha 08-11-2001 y el artículo 27 de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2005/0864 de fecha 23/09/2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.333 del 12/12/2005, y el artículo 7 de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2009/0015 de fecha 28/01/2009, publicada en la Gaceta Oficial Nº 39.108 de fecha 28/01/2009, para ejercer las funciones de control posterior sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras por la empresa antes citada, durante los períodos fiscales 2007 y 2008, del contribuyente: DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A, R.I.F. J-00140645-0, con domicilio fiscal: (escrita a mano) Zona Industrial Terrinca, Galpon 6-A, Municipio Zamora, Guatire; actuando de conformidad con las atribuciones previstas en la Decisión 574 de la Comisión de la Comunidad Andina relativa al Régimen Andino sobre Control Aduanero, publicada en la Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena Nº 1.023 de fecha 15/12/2003; de los numerales 8 y 9 del artículo 4 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y del artículo 127 del Código Orgánico Tributario. Dicho funcionario está habilitado para ejercer las atribuciones descritas en la presente providencia, fuera de su horario ordinario de trabajo y para solicitar el auxilio de la fuerza pública cuando las circunstancias del caso así lo requieran; quedando sus actuaciones bajo la supervisión de NELLY GONZALEZ, titular de la cédula de identidad Nº V-6.293.037, coordinadora de la Unidad de Control Posterior a los Usuarios adscrita a esta Gerencia que dirijo. Se les recuerda a los terceros, el deber de proporcionar la mayor colaboración a los funcionarios designados para el desarrollo de la actividad autorizada, en virtud de lo contemplado en el artículo 124 del Código Orgánico Tributario. Se emite la presente autorización en tres (03) ejemplares de un mismo tenor y a un solo efecto, uno de los cuales queda en poder del representante legal del contribuyente y/o responsable. Se deja constancia que el ingreso ha sido en forma pacífica y autorizada por la persona notificada. (Firma autógrafa legible) My. ELPIDIO JESUS PEREZ CHIRINOS Gerente de Control Aduanero (E) Intendencia Nacional de Aduanas Providencia Administrativa Nº SNAT/2008-0263 de fecha 12/09/2008 Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 39.015 de fecha 12/092008 Firma: (Firma autógrafa (legible) Nombre: Winder Peña (escrito a mano) C.I. Nº: V-11.934.409 (escrito a mano) Cargo o carácter: Asistente Administrativo (escrito a mano) Fecha: 06-11-08 (escrito a mano) ¿Qué HACER ANTE UNA FISCALIZACIÓN? Verificar que los funcionarios actuantes sean los que están debidamente autorizados en la Providencia. Para cualquier información sobre la presente Providencia Administrativa, favor comunicarse por los teléfonos (0212)2392004 de la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas. “2008 AÑO DE REIMPULSO DEL PLAN CONTRABANDO CERO” De la anterior trascripción, se constata que la referida Providencia Administrativa, emanó en fecha 05 de noviembre de 2008 de la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con ella se autorizó al funcionario JOSE GARCIA (Profesional Tributario), titular de la Cédula de Identidad No. V-5.099.761, para ejercer funciones de Control Posterior sobre las operaciones, los regímenes y actividades aduaneras correspondientes a los períodos fiscales 2007 y 2008, por una parte; por la otra, la referida Providencia no indica con grafismos propios del formato en el cual aparece redactada, el domicilio de la contribuyente a ser fiscalizado u objeto de la actuación fiscal; sino que los datos identificatorios del domicilio de la contribuyente aparecen escritos a mano por el funcionario actuante al momento de notificar al ciudadano WINDER PEÑA, titular de la cédula de identidad Nº 11.934.409, en su carácter de Asistente Administrativo de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A., de la referida providencia, hecho que ocurrió el día 06 de noviembre de 2008, según inscripción escrita a mano en el parte inferior (pie de página) de la mencionada Providencia, mientras que la misma fue emitida por la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), firmada por el Gerente (E) de dicha Gerencia, ciudadano My. ELPIDIO JESUS PEREZ CHIRINOS, el día 05 de noviembre de 2008. Esto indica que dicha Providencia, al momento de ser emitida y firmada, tenía o dejó en blanco lo referente al domicilio fiscal de la contribuyente en donde se llevaría a cabo la actuación fiscal. El hecho evidenciado (la falta del domicilio fiscal del contribuyente) es indicativo que en la emisión y firma de la Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583, se omitieron requisitos previstos en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario, esenciales para su validez, cuando el referido artículo señala que en la providencia “ ...del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.” Al ser así, se hace evidente para este Tribunal que la mencionada Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583, ha debido incluir el domicilio fiscal del contribuyente en donde se realizaría la actuación fiscal autorizada, vale decir, que no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del domicilio fiscal donde se realizaría la actuación fiscal autorizada; sino que los datos del domicilio fiscal del recurrente aparecen escritos a mano, es decir, no ha debido dejar en blanco tales señalamientos. En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial que debe llevar todo acto administrativo- falta de indicación del domicilio fiscal del contribuyente carece de algunas de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto. Ahora bien, en cuanto a la naturaleza jurídica de la Providencia Administrativa objeto de análisis, es preciso acudir a las construcciones doctrinales respecto de la clasificación de los actos administrativos; así, se encuentra que la doctrina ha clasificado los actos administrativos de acuerdo a su inserción en el procedimiento administrativo y su recurribilidad, distinguiendo entre actos de trámite y actos definitivos, los primeros, se caracterizan por ser actos instrumentales, que no encierran declaraciones de voluntad constitutiva en el sentido exacto del vocablo, lo que es predicable tan solo de las resoluciones, sino de conocimiento de juicios; pero no obstante en ocasiones manifiestan una voluntad en dicho procedimiento, como ocurre con los actos de impulso. De aquí que se les haya denominado actos mixtos, pero en cualquier caso su régimen es el mismo de los actos de trámite. (GARCÍA TREVIJANO-FOS, José Antonio. Los Actos Administrativos. Editorial Civitas S.A. España 1991. Pág. 192). A juicio de quien decide, el acto por medio del cual la administración da inicio al procedimiento es un acto de impulso o acto mixto, sin embargo, atendiendo al hecho de que éste no es impugnable separadamente del acto final o resolutorio, en virtud de que sus vicios se reflejan en el último acto, debe concluirse que se trata de un acto instrumental o de trámite, sin dejar de lado que dicho acto posee carácter esencial al procedimiento y su ausencia acarreará necesariamente la nulidad absoluta del acto final. Bajo este orden de razonamiento, también advierte el Tribunal que la doctrina ha determinado la finalidad de la mencionada providencia, enumerando: “La providencia Autorizatoria para ejercer las funciones de fiscalización, cumple entre otros con los siguientes objetivos: “Evitar las intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta. Proteger el derecho a la inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable, derecho este contenido en forma genérica en el Artículo 48 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantiza el secreto e inviolabilidad de las comunicaciones privadas” (El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. Salvador Sánchez González. Colección de Estudios 3, Caracas 2005. Pág. 42) Ahora bien, sucede que la Administración Tributaria ejerce, entre otras actividades, la de control de las operaciones aduaneras realizadas por los contribuyentes en un determinado período fiscal. En tales casos, procederá según lo establecido en artículo 172 del Código Orgánico Tributario: (i) a verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar; y el cumplimiento de los deberes formales previstos en el Código Orgánico Tributario y en las demás disposiciones de carácter tributario e imponer las sanciones correspondientes; (ii) o bien, procederá, de conformidad con lo previsto en artículo 177 del mismo Código y haciendo uso de las facultades de fiscalización y determinación previstas en el artículo 127 del mismo Código, a fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, por parte de los contribuyentes; y a la determinación de los tributos bien sobre base cierta o sobre base presuntiva. En el caso de la verificación fiscal a ser realizada en el establecimiento del contribuyente, la Administración Tributaria debe emitir autorización expresa en los términos previstos en parágrafo único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario. En esta autorización, entre otros requisitos, deberá indicar el domicilio en el cual se llevará a cabo la actuación fiscal y el alcance de la misma y el período fiscal a ser verificado. En el caso de proceder a realizar fiscalización, la Administración Tributaria debe emitir una providencia administrativa expresa en los términos previstos el artículo 178 del Código Orgánico Tributario. En esta providencia administrativa, entre otros requisitos, deberá indicar con toda precisión el periodo fiscal que abarcará la fiscalización, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar y el domicilio fiscal de la contribuyente donde se va a realizar esa fiscalización, Tanto la autorización expresa que se menciona en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario para realizar la verificación fiscal, como la providencia administrativa indicada en el artículo 178 del mismo Código para realizar la fiscalización, son actos administrativos que, en cuanto a su emisión, están sujetos a la discrecionalidad de la Administración Tributaria, por tanto, las razones de merito, oportunidad y conveniencia para dictarlos, escapan del control del Juez Contencioso, quien debe limitar su revisión del acto solo en lo referente al control de la legalidad del mismo. Sin embargo, se ha hecho reiteradamente la salvedad de que los actos discrecionales no suponen una libertad absoluta de actuar para el órgano administrativo, pues pese a conferir cierto margen de apreciación, éste siempre conserva en alguna medida carácter reglado, pues nunca debe perderse de vista que el actuar administrativo se encuentra estrechamente vinculado al principio de la legalidad. Este fue el criterio jurisprudencial sostenido, por la extinta Corte Suprema de Justicia, en diferentes sentencias, explicando: “…Situado el asunto en su justo medio, “una cosa es que la ley predetermine, en algunos casos de una forma total, la actividad administrativa y, en otros, atribuya a la Administración facultades de elección y otra muy distinta es que deba admitirse como dos categorías antagónicas, apriorísticamente diferenciables, la de los actos discrecionales y los actos reglados…Debemos decir no que los actos son reglados o discrecionales, sino que en todos los actos, por reglados que sean, existe un poder discrecional mayor o menor, y que en todos los discrecionales, por libres que los supongamos, se ejercita una actividad mas o menos reglada (GARRIDO FALLA) Lo que ARIAS DE VELASCO resumió en una frase feliz por él acuñada “los actos administrativos son mas o menos reglados y mas o menos discrecionales”. (…/…) Las nuevas corrientes sostienen, por el contrario que es en el acto discrecional donde debe imponerse la obligatoriedad de motivar, para impedir así que la Administración proceda arbitrariamente. Expresar los motivos por los cuales adoptó su decisión no implica necesariamente que se haya limitado al funcionario la discrecionalidad que tuvo para emitirla sino la arbitrariedad en su emisión. Con la obligatoriedad de motivar simplemente se le exige que exprese cuáles fueron esas razones, nunca falsas ni caprichosas, ni colindantes con la arbitrariedad.” (Corte Suprema de Justicia - Sala Político-Administrativa. Caso: Depositaria Judicial. Magistrado Ponente Luis Farias Mata. Sentencia de fecha 02/11/1982) Este criterio debe, necesariamente, considerarse vigente por cuanto es evidente que aun en los casos en que la Administración actué según su prudente arbitrio, debe mantener su actuación ajustada a cierto parámetros legales, así, en el caso objeto de la presente decisión, se considera que si bien es cierto que la ley otorga al ente administrativo la facultad de verificar y fiscalizar a los contribuyentes, ello no implica que para esos casos la Administración pudiera escapar a las formalidades legales correspondientes a la emisión de la Autorización o Providencia Administrativa, pues el texto legal es suficientemente explícito cuando señala la obligación de emitir autorización expresa y la providencia administrativa, pero sin exonerar a la Administración Tributaria del cumplimiento de los requisitos exigidos para la validez de esos actos administrativos, por el hecho de ejercer actividades de control posterior aduanero. Sobre la base de lo anteriormente expuesto, este Órgano Jurisdiccionall considera que el Gerente (E) de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al emitir la Providencia Administrativa NºSNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 ha debido incluir el domicilio fiscal del contribuyente en donde se realizaría la actuación fiscal autorizada, es decir, no ha debido dejar en blanco tales señalamientos, ello con el fin de circunscribir en ese domicilio fiscal el despliegue del funcionario fiscal designado y permitir un control más ajustado tanto al Juez durante el Recurso Contencioso, como a la propia Administración en la fase administrativa de segundo grado. Concretando sobre la discrecionalidad de la Administración Tributaria para dictar estos actos administrativos y el apego a la legalidad que debe mantener en su emisión, el Tribunal se permite transcribir el contenido del artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos: Artículo 12. “Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.” Resulta entonces indiscutible que aun cuando se trate de actos administrativos emitidos en razón de un poder discrecional, debe el ente administrativo cumplir con los requisitos y formalidades legalmente establecidos, lo que en el caso de autos supone que ha debido la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al emitir la Providencia Administrativa, cumplir con los requisitos previstos en el articulo 172 Código Orgánico Tributario vigente, en el caso de que el control posterior aduanero se fuese a realizar a través de un procedimiento de verificación fiscal o con los requisitos previstos en el artículo 178 del mismo Código, en el caso de que el control posterior aduanero autorizado con la Providencia Administrativa se fuese realizar a través de un procedimiento de Fiscalización y Determinación, señalando el domicilio del contribuyente en el que se realizaría la actuación fiscal; lo contrario determina la nulidad del acto autorizatorio expreso o de la providencia administrativa, según sea el caso y; en consecuencia, la incompetencia del funcionario para iniciar ese procedimiento. Habiendo así determinado el vicio del que adolece el acto revisado, es preciso determinar asimismo el grado de nulidad que este comporta. En este sentido, se tiene que la incompetencia es la violación de la norma jurídica que autoriza al sujeto administrativo para dictar un determinado acto, este ha sido definido por el Supremo Tribunal en términos sumamente explícitos, al señalar puntualmente que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse a disposiciones legales que le atribuyan competencia para ejecutar dichos actos; debe entonces entenderse por competencia en materia de Derecho Público, “la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia traza los límites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y es precisamente cuando se sobrepasa tal delimitación cuando el acto deviene viciado de nulidad absoluta”. En el caso objeto de la presente decisión, se tiene que el funcionario actuante fundamentó su competencia para efectuar el procedimiento fiscal que culminó, con las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 de fecha 26 de octubre de 2009, insertas al folio 56 hasta el folio 75 de la 6ta. Pieza del Asunto AP41-U-2010-000608, en la Providencia Administrativa Nº SNAT/INA/GCA/2008/PA-0583 de fecha 05 de noviembre de 2008 ; sin embargo, a través de la motiva de esta sentencia se ha explicado que tal acto autorizatorio fue emitido en contravención de los requisitos legales correspondientes de modo que al determinar la nulidad del mismo, el funcionario actuante queda despojado de la legitimación que le facultaba a realizar la revisión, verificación o fiscalización al contribuyente DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A. Por otra parte, también precisa el Tribunal que habiéndose practicado una fiscalización el procedimiento a seguir es el previsto en los artículos 183 y siguientes del Código Orgánico Tributario, los cuales el Tribunal se permite transcribir: Artículo 183: Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo, la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisitos: a) Lugar y fecha de emisión. b) Identificación del contribuyente o responsable. c)Indicación del tributo, períodos fiscales correspondientes y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible. d) Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados en la fiscalización. e) Discriminación de los montos por concepto de tributos, a los únicos efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 185 de este Código. f) Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere. g) Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado. Respecto al levantamiento del acta fiscal, el artículo 184, establece: Artículo 184: El Acta de Reparo que se levante conforme a lo dispuesto en el artículo anterior se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en este Código. El Acta de Reparo hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario. Artículo 185: En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada. Parágrafo Único: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo. Artículo 186: Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria, mediante resolución, procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, y demás multas a que hubiere lugar, conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento. En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada. Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos. Luego, en cuanto al sumario establece: Artículo 188: Vencido el plazo establecido en el artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial (...) Artículo 189: Vencido el plazo dispuesto en el artículo anterior, siempre que el contribuyente o responsable hubiere formulado los descargos, y no se trate de un asunto de mero derecho, se abrirá un lapso para que el interesado evacue las pruebas promovidas, pudiendo la Administración Tributaria evacuar las que considere pertinentes. Dicho lapso será de quince (15) días hábiles, pudiéndose prorrogar por un período igual cuando el anterior no fuere suficiente, y siempre que medien razones que lo justifiquen, las cuales se harán constar en el expediente. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la sección segunda de este Capítulo. Parágrafo Único: El lapso previsto en este artículo no limita las facultades de la Administración Tributaria de promover y evacuar en cualquier momento, las pruebas que estime pertinentes. Artículo 191: El sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria; se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa; se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda, y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener los siguientes requisitos: 1. Lugar y fecha de emisión. 2. Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio. 3. Indicación del tributo, período fiscal correspondiente y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible. 4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización. 5. Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas. 6. Fundamentos de la decisión. 7. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere. 8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos. 9. Recursos que correspondan contra la resolución. 1. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado. Parágrafo Primero: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos. Parágrafo Segundo: En la emisión de las Resoluciones a que se refiere este artículo, la Administración Tributaria deberá, en su caso, mantener la reserva de la información proporcionada por terceros independientes que afecte o pudiera afectar su posición competitiva. Artículo 192: La Administración Tributaria dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, a fin de dictar la resolución culminatoria de sumario. Si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el sumario, y el acta invalidada y sin efecto legal alguno. Los elementos probatorios acumulados en el sumario así concluido podrán ser apreciados en otro sumario, siempre que se haga constar en el acta que inicia el nuevo sumario, y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y demás excepciones que considere procedentes. Parágrafo Primero: En los casos en que existieran elementos que presupongan la comisión de algún ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de libertad, la Administración Tributaria, una vez verificada la notificación de la resolución culminatoria del sumario, enviará copia certificada del expediente al Ministerio Público, a fin de iniciar el respectivo juicio penal conforme a lo dispuesto en la ley procesal penal. Parágrafo Segundo: El incumplimiento del lapso previsto en este artículo dará lugar a la imposición de las sanciones administrativas, disciplinarias y penales respectivas. Parágrafo Tercero: El plazo al que se refiere el encabezamiento de este artículo será de dos (2) años en los casos de fiscalizaciones en materia de precios de transferencia. Artículo 193: El afectado podrá interponer contra la resolución culminatoria del sumario los recursos administrativos y judiciales que este Código establece. No obstante la claridad de las disposiciones transcritas, en cuanto el procedimiento a seguir, el Tribunal observa que en el presente caso, finalizada la fiscalización, no se le concede a la contribuyente el lapso de los quinces días de que trata el artículo 185 eiusdem, para el allanamiento al contenido del acta o presentar la declaración omitida y pagar el tributo resultante; tampoco, el plazo de los 25 días para presentar descargos en contra del acta, en caso de inconformidad con la misma y; por último, no se abre el sumario, en los términos previstos en el artículo 188 eiusdem. Con respecto a la Determinación por la Administración Tributaria y la aplicación de sanciones, el Código Orgánico Tributario, instituye en sus artículos 177 al 193 el procedimiento que debe seguirse en estos casos, señalando que cuando la Administración Tributaria deba proceder a la determinación (sobre base cierta o sobre base presuntiva) y a aplicar sanciones, se debe aplicar cuando se formulen reparos a los contribuyentes, derivados de un procedimiento de fiscalización practicado conforme al Código Orgánico Tributario, el Tribunal precisa que el organismo y autoridad practicante de la fiscalización, debe: 1) levantar una acta contentiva, entre otros aspectos, de los hechos u omisiones constatados y el método aplicado, así como la correspondiente base legal con la cual se actúa, según lo dispuesto en el artículo 183 del mencionado Código; 2) notificar al afectado, a través de los medios previstos en el mismo Código, el levantamiento de la referida acta y su contenido, a fin de que éste proceda a presentar la declaración omitida o a rectificar la presentada, y a pagar el impuesto resultante, todo en la forma prevista en el artículo 184 eiusdem; 3) conceder un lapso para que el contribuyente afectado efectúe los descargos contra el acta fiscal levantada, una vez abierto el Sumario Administrativo, en el caso de no allanarse el contribuyente al contenido del acta, según lo dispuesto en los artículos 185 al 188 del Código Orgánico Tributario; y 4) culminar y notificar el Sumario Administrativo con una Resolución la cual debe contener todos los requisitos previstos en el artículo 191 del mencionado Código. Vale destacar que en el caso bajo estudio, se evidencia del contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235 emitidas en fecha 26 de octubre de 2009, todas ellas emanadas de la Gerencia de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actos administrativos de carácter definitivo, siendo lo correcto levantar un Acta Fiscal conteniendo los reparos efectuados por concepto de impuesto sobre alcohol y especies alcohólicas por precio de venta al público, en la cual se emplazaría al contribuyente de conformidad con el artículo 185 del Código Orgánico Tributario y la apertura del Sumario Administrativo tal y como lo establece 188 eiudem. Precisado lo anterior, este Órgano Jurisdiccional estima indispensable, efectuar unas consideraciones respecto al procedimiento de determinación tributaria, a los fines de determinar si la Administración Tributaria, incurrió en un vicio en el procedimiento legalmente establecido. Al respecto, la doctrina patria ha destacado: “Algunos autores afirman que el acto de determinación es el medio capaz de hacer nacer la obligación tributaria en cabeza del contribuyente, en virtud de ello, antes de practicarse ésta sólo puede hablarse de la existencia de una relación jurídica pre-tributaria. Es a partir de la determinación que puede conocerse el monto debido al Fisco y éste resulta habilitado para su cobro porque la deuda se constituye y es exigible. (...) Conforme a esta tesis el acto administrativo de determinación contiene la afirmación de haberse producido el hecho imponible que prescribe la norma y, la precisión sobre el monto de la obligación tributaria que se deriva de dicha circunstancia. De este modo, la determinación sólo es capaz de declarar la existencia de la obligación, cuyo nacimiento se produjo al verificarse el hecho imponible.” (SÁNCHEZ GONZÁLEZ Salvador. El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria, Colección Estudios 3, Fundación Defensa del Contribuyente, Caracas, 2005, p. 26). En este orden, el Código Orgánico Tributario establece la normativa que regula la determinación de la obligación tributaria: Artículo 130: Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismo dicha obligación o proporcionar la información necesaria para la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario. No obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualesquiera de las siguientes situaciones: 1. Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar la declaración. 2. Cuando la declaración ofreciera dudas relativas a su veracidad o exactitud. 3. Cuando el contribuyente, debidamente requerido conforme a la ley, no exhiba los libros y documentos pertinentes o no aporte los elementos necesarios para efectuar la determinación. 4. Cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo. 5. Cuando los libros, registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del contribuyente. 6. Cuando así lo establezcan este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar expresamente las condiciones y requisitos para que proceda. Como se observa, de las normas precedentemente escritas, en ellas se establece, expresamente, el Procedimiento Administrativo de Fiscalización y Determinación Tributaria, con el fin de declarar la existencia y cuantía de un crédito tributario. Establecido lo anterior, advierte este Tribunal que el Código Orgánico Tributario, en su artículo 188, ut supra transcrito, expresamente establece que vencido el plazo de quince (15) días hábiles, sin que el contribuyente o responsable a quien se le haya notificado, no procediera a presentar la declaración omitida, “se dará por iniciada la instrucción del Sumario, teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa”, evidenciándose el derecho que tiene el contribuyente, de formular los descargos y aportar las pruebas necesarias para su defensa, y la obligación de la Administración Tributaria, de respetar dicho lapso. Asimismo, se infiere de la lectura del mencionado artículo que, el único supuesto en el cual la Administración Tributaria, puede prescindir del aludido plazo, y no abrir el sumario correspondiente, es cuando la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho. Por otro lado, el artículo 191, ut supra transcrito, expresamente dispone que el Sumario Administrativo, culminará con una Resolución, en la que –entre otros aspectos-, deberá contener “la apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas”. Con respecto al Sumario Administrativo y el plazo para la formulación de los descargos, el destacado tributarista José Andrés Octavio, ha señalado: “Iniciado el Sumario, el interesado tendrá un plazo de veinticinco días hábiles para formular los descargos contra los reparos del acta y para ‘aportar la totalidad de las pruebas para su defensa’, expresión impropia, pues nada se opone a que se presenten pruebas después de ese lapso, siempre que lo haga oportunamente, es decir, a tiempo para que esas pruebas sean apreciadas en la resolución, todo de acuerdo con lo dispuesto sobre pruebas en la Sección Tercera de este Capítulo, artículos 137 al 141. De igual manera puede el contribuyente presentar descargos, o complementar los ya presentados, después de vencido el indicado lapso, pues éste no tiene, en nuestro concepto, carácter perentorio, por tratarse de un procedimiento seguido ante la Administración Tributaria y no en los Tribunales (...)”. (JOSÉ ANDRÉS OCTAVIO, Comentarios Analíticos al Código Orgánico Tributario, Colección Textos Legislativos, Editorial jurídico venezolana, Caracas, 1998, p.285). En relación al alegato de la recurrente sobre la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal de la República ha señalado (Sentencia Nº 1842 del 14 de abril de 2005) lo siguiente: “Esta Sala ha precisado en otras oportunidades (Vid: sentencia Nº 2112 de fecha 20 de noviembre de 2001), que la prescindencia total y absoluta del procedimiento legal establecido conforme al numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no se refiere a la violación de un trámite, requisito o formalidad, o de varios de ellos. El vicio denunciado sólo se justifica en los casos que no ha habido procedimiento alguno o han sido violadas fases del mismo que constituyen garantías esenciales del administrado…” (Resaltado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia) En el presente caso, la contribuyente ha alegado que no se le otorgó los quince (15) días hábiles para que procediera a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y así poder gozar de las bondades del parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, pero tampoco se le concedió los veinticinco (25) días hábiles para presentar descargos y promover las pruebas para su defensa. La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado que la falta de procedimiento capaz de producir la nulidad de un acto administrativo debe ser total y absoluta, es decir, aquélla en la que no se le permitió al administrado conocer en forma alguna los hechos que se le imputan ni ser oído o poder defenderse, tal como se indicara supra al destacar el alcance y comprensión de los derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso, y como ha sido sostenido por la Sala al indicar que “sólo constituyen vicios que acarrean la nulidad absoluta del acto aquéllos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa, además de los que representen una arbitrariedad procedimental evidente”. (Vid. sentencias Nro. 1970 del 17 de diciembre de 2003, caso: CALZADOS SANTA NINFA, C.A., Nro. 1110 del 04 de mayo de 2006, caso: FABIO SGALLA VECINO y Nro. 01552 del 4 de noviembre de 2009, caso: BANCO PLAZA, C.A.). Sobre la base de lo antes examinado, este Tribunal Superior encuentra que habiendo iniciado la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) un procedimiento de fiscalización y determinación, dicho procedimiento ha debido seguirse de conformidad con la normativa del Código Orgánico Tributario (artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario); en consecuencia la Gerencia de Control Aduanero de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) ha debido: levantar una acta contentiva, entre otros aspectos, de los hechos u omisiones constatados y el método aplicado, así como la correspondiente base legal con la cual se actúa, según lo dispuesto en el artículo 183 del mencionado Código; 2) notificar al afectado, a través de los medios previstos en el mismo Código, el levantamiento de la referida acta y su contenido, a fin de que éste proceda a presentar la declaración omitida o a rectificar la presentada, y a pagar el impuesto resultante, todo en la forma prevista en el artículo 184 eiusdem; 3) conceder un lapso para que el contribuyente afectado efectúe los descargos contra el acta fiscal levantada, una vez abierto el Sumario Administrativo, en el caso de no allanarse el contribuyente al contenido del acta, según lo dispuesto en los artículos 185 al 188 del Código Orgánico Tributario; y 4) culminar y notificar el Sumario Administrativo con un Resolución la cual debe contener todos los requisitos previstos en el artículo 191 del mencionado Código. Se colige de lo expuesto, que mediante el procedimiento que establece el Código Orgánico Tributario se le permite al contribuyente el efectivo ejercicio de su Derecho a la Defensa, mediante la notificación de un Acta y el inicio de un Sumario en el cual puede formular sus descargos y promover sus pruebas, lo cual, no ocurrió en el presente caso, ya que la recurrente no tuvo oportunidad de presentar su Escrito de Descargos al no aplicarse el procedimiento administrativo establecido en el Código, razón por la cual no tuvo ocasión de exponer las razones de hecho y de derecho que pudieran controvertir las objeciones plasmadas en el Acta Fiscal y vulnerándose de esta manera el Derecho Constitucional a la Defensa que asiste a la recurrente; en consecuencia, este Tribunal declara procedente la denuncia invocada por la recurrente referida a la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, por adolecer del vicio consagrado en los artículos 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y 240, numeral 4, del Código Orgánico Tributario. Así se declara. Visto lo anterior, este Órgano Jurisdiccional considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias planteadas por la recurrente y refutadas por la representante de la República. Así se declara. Sobre la suspensión de los efectos emanados del acto recurrido conforme al contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, este Juzgador observa que habiendo decidido el fondo de la controversia resulta inoficioso pronunciarse sobre la mencionada suspensión. Vista la declaratoria precedente, correspondería a este Tribunal Superior, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el 274 y 281 del Código de Procedimiento Civil, condenar en costas al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en razón de haber resultado totalmente vencido en el presente recurso contencioso tributario; no obstante, en atención al criterio vinculante expuesto por la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia N° 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009 (Caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz), se advierte que tal condenatoria resulta improcedente por ser violatoria del régimen de prerrogativas procesales consagradas a favor de la República, todo lo cual impide a este Órgano Jurisdiccional aplicar al caso de autos las disposiciones normativas aludidas anteriormente. Así se declara. -IV- DISPOSITIVA En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, contra de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente en fecha 18 de enero de 2010, confirmando en consecuencia el contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, emitidas en fecha 26 de octubre de 2010 y notificadas en fecha 11 de diciembre de 2009, emanadas de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto total de TREINTA MILLONES OCHOCIENTOS DIECIOCHO MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs.F. 30.818.635,27). En consecuencia: Se Anula la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0667 de fecha 05 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por contribuyente “DISTRIBUIDORA NUBE AZUL, C.A.”, en fecha 18 de enero de 2010, confirmando en consecuencia el contenido de las Resoluciones Nos. SNAT/INA/GCA/2008-0234 y SNAT/GGCAT/GCA/DCP/CPU/2009-0235, emitidas en fecha 26 de octubre de 2010 y notificadas en fecha 11 de diciembre de 2009, emanadas de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario de la Intendencia Nacional de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto total de TREINTA MILLONES OCHOCIENTOS DIECIOCHO MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs. F. 30.818.635,27). No procede el pago de costas procesales por parte de la República, en atención a los razonamientos expuestos en la presente decisión. Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal. Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de diciembre de dos mil once (2011). Años: 201º de la Independencia y 152º de la Federación.- El Juez Provisorio, Abg. Javier Sánchez Aullón.- El Secretario Acc., Abg. Genaro Arturo Bolívar Puerta.- La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo la una y treinta minutos de la tarde (01:30 p.m.).----------------------------- El Secretario Acc., Abg. Genaro Arturo Bolívar Puerta.- ASUNTO: AP41-U-2010-000608 JSA.-