TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Valencia, 12 de diciembre de 2012
202º y 153º
EXPEDIENTE N° 2507
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1170
El 26 de marzo de 2010 el ciudadano Luís Eduardo Suárez Ruffino, titular de la cédula de identidad N° V-17.703.600, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 132.295, interpuso recurso contencioso tributario ante Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en su carácter de apoderado judicial de DISTRIBUIDORA ANDRADE, C.A., siendo su última modificación inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Aragua, el 24 de enero de 2000, bajo el N° 19, Tomo 3-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-30618548-8, con domicilio procesal en la Av. 19 de abril, C.C. La Capilla I, 2do. nivel, local 37-B, Maracay estado Aragua, contra el acto administrativo contenido en la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/000026-004 del 11 de enero de 2010, emanada de ese órgano administrativo, en la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y convalidó la resolución Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235 del 28 de febrero 2007, dictada por cuanto constató los siguientes incumplimientos de deberes formales: 1.- No cumplió con la obligación de mantener permanentemente dentro de su establecimiento los libros de compras y de venta del impuesto al valor agregado, 2.- No cumplió con la obligación de exhibir en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción de el registro de información fiscal (RIF), 3.- No cumplió con la obligación de exhibir en un lugar visible de su establecimiento la declaración definitiva de impuesto sobre la renta correspondiente al último ejercicio fiscal, 4.- No cumplió con la obligación de dejar constancia del número de inscripción en el registro de información fiscal (RIF) en el aviso impreso de publicidad y, 5.- Emitió facturas de ventas de forma manual en los períodos comprendidos desde septiembre 2006 hasta febrero 2007. Sanción concurrida y convalidada: Quinientas dieciocho con cincuenta (518,50) unidades tributarias.
I
ANTECEDENTES

El 02 de febrero de 2007 el SENIAT dictó la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-239-06, por cuanto se constató que la contribuyente no mantiene dentro del establecimiento los libros de compras y ventas del impuesto al valor agregado para los períodos desde septiembre 2006 hasta febrero 2007 y resolvió aplicarle la sanción estipulada en el artículo 102 último aparte del Código Orgánico Tributario, clausurando el establecimiento por un plazo de dos (02) días continuos. En esta misma fecha la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.
El 04 de febrero de 2007 el SENIAT dictó acta de levantamiento de medida de clausura Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-239-07 y se autorizó a la reapertura del establecimiento. En esta misma fecha la contribuyente se dió por notificada del acta antes mencionada.
El 28 de febrero de 2007 el SENIAT dictó la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235 en la cual evidenció que la contribuyente: 1.- no cumple con la obligación de mantener permanentemente dentro de su establecimiento los libros de compras y de venta del impuesto al valor agregado, 2.- no cumple con la obligación de exhibir en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción de el registro de información fiscal (RIF), 3.- no cumple con la obligación de exhibir en un lugar visible de su establecimiento la declaración definitiva de impuesto sobre la renta correspondiente al último ejercicio fiscal, 4.- no cumple con la obligación de dejar constancia del número de inscripción en el registro de información fiscal (RIF) en el aviso impreso de publicidad y, 5.- emitió facturas de ventas de forma manual en los períodos comprendidos desde septiembre 2006 hasta febrero 2007. Sanción por un monto total de 829,50 unidades tributarias.
El 14 de abril de 2009 la contribuyente fue notificada de la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235.
El 19 de mayo de 2009 la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la resolución de imposición de sanción N° GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235.
El 05 de noviembre de 2009 la administración tributaria emitió auto admisión de recurso jerárquico Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/0998, admitiendo dicho recurso de conformidad con lo previsto en el artículo 249 del Código Orgánico Tributario.
El 09 de noviembre de 2009 la contribuyente fue notificada del auto admisión de recurso jerárquico Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/0998.
El 11 de enero de 2010 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/000026-004 en la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente convalidó la resolución Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235 del 28 de febrero 2007 y la sanción 518,50 unidades tributarias.
El 18 de febrero de 2010 la contribuyente fue notificada de la resolución antes identificada.
El 26 de marzo de 2010 la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante el SENIAT contra la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/000026-004 del 11 de enero de 2010.
El 12 de agosto de 2010 el SENIAT remitió a este tribunal el recurso contencioso tributario según oficio Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2010-81.
El 13 de octubre de 2010 el tribunal dió entrada al recurso contencioso tributario y le asignó el N° 2507. Se libraron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo de conformidad con el artículo 264 del Código Orgánico Tributario.
El 12 de diciembre de 2011 fue consignada por el ciudadano alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad a la Procuradora General de la República.
El 21 de diciembre de 2011 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de conformidad con lo establecido en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación de la república no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por diez (10) días de despacho conforme a lo establecido en el artículo 268 eiusdem. Y se declaró sin lugar la solicitud de suspensión de los efectos.
El 16 de enero de 2012 la apoderada judicial del SENIAT presentó escrito de pruebas.
El 23 de enero de 2012 vencido el lapso de promoción de pruebas, el tribunal ordenó agregar el escrito presentado por la representación de la República de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente y dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se inició el lapso de tres (03) días de despacho para la oposición a la admisión a las pruebas conforme al artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
El 30 de enero de 2012 sin haber oposición, el tribunal se admitió la prueba promovida por la representante del SENIAT de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de evacuación de pruebas de veinte (20) días de despacho conforme a lo previsto en el artículo 271 eiusdem.
El 01 de marzo de 2012 venció el lapso de evacuación de pruebas y se inició el término de quince (15) días de despacho para la presentación de informes de conformidad con lo artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
El 21 de marzo de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia consignando escrito de informes.
El 22 de marzo de 2012 venció el término para presentar los informes, el tribunal ordenó agregar el escrito presentado en la misma fecha por la representación de la administración tributaria y dejó constancia que la otra parte presentó su escrito extemporáneo por anticipado. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 de Código Orgánico Tributario.
El 22 de mayo de 2012 el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente a la presente causa según lo establecido en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente alega la perención del procedimiento sancionatorio ya que dejó transcurrir un lapso mayor a año y medio a partir del 02 de febrero de 2007 hasta el 14 de abril de 2009 en que fue notificada de la resolución de imposición de sanción en contravención al artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
La recurrente manifiesta error de derecho, puesto que la administración tributaria aplicó de forma equivocada la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario al considerar que los cuatro primeros ilícitos formales de exhibición cometidos no se encontraban enmarcados en ninguna otra norma tributaria específica, aplicando incorrectamente una sanción de carácter genérica, contingente y supletoria, la cual debe ser implementada a todos aquellos incumplimientos que no poseen sanción específica de manera residual.
Alega la contribuyente en al segundo punto objeto del presente recurso contencioso tributario, es decir, el principio de unidad de sanción, la administración tributaria se excede por demás en cuanto a su potestad sancionatoria, al imponer de manera repetida sendas multas sobre una serie de hechos, que al auspicio de la ficción legal del delito continuado, se configuran como un sólo ilícito formal tributario.
La contribuyente aduce que la administración tributaria de acuerdo con la resolución de imposición de sanción del 28 de febrero de 2007, emitió catorce mil quinientas noventa y tres (14.593) facturas de ventas de forma manual, durante el período verificado e investigado de septiembre de 2006 hasta febrero 2007, incumpliendo con los requisitos legales previsto en el artículo 2, en sus literales “l”, “n” y “q” de la resolución 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.859 del 29/12/1999, constituyendo un ilícito formal de conformidad con lo estipulado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, en su numeral tercero.
Manifiesta la contribuyente que el error en que incurrió la administración tributaria al imponer la comentada sanción es evidente, por cuanto fracciona mes a mes el período objeto de la verificación e investigación hecha por el funcionario en su oportunidad septiembre de 2006 hasta febrero de 2007, cuando no debió haberlo hecho. Por el contrario, al estar en presencia de un ilícito formal cuya naturaleza no genera consecuencias propias mes a mes de manera autónoma o aislada, debe considerarse como todo, como un solo conglomerado objeto de un único procedimiento de fiscalización e impuso erróneamente las sanciones allí previstas, considerando que debía valorarse para efectos de la misma la emisión de las mencionadas facturas mes a mes.
III
ALEGATOS DEL SENIAT

Que la contribuyente lleva los libros de compras y ventas del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período de imposición comprendido en el mes de febrero 2007, en contravención a lo establecido en los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y artículo 71 de su Reglamento, en concordancia con el numeral “a” del artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001, en el numeral 3 del artículo 99 del citado Código, en consecuencia procedió aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2, segundo aparte del ejusdem.
Que la contribuyente no cumplió con la obligación de exhibir en un lugar visible de su establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF), durante el período de imposición del mes de noviembre 2007, infringiendo la disposición contenida en el artículo 99 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y 190 numeral 1 de su Reglamento, en concordancia con el artículo 145 numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 2001, en consecuencia procedió a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 ejusdem de 15 unidades tributarias.
La contribuyente no exhibe en un lugar visible de su oficina o establecimiento la declaración definitiva de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al último ejercicio fiscal, durante el período de imposición del mes de noviembre 2006, infringiendo la disposición contenida en el artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el artículo 145 numeral 5 del Código Orgánico Tributario del 2001, en consecuencia procedió a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 ejusdem de 15 unidades tributarias.
La contribuyente no deja constancia del número de inscripción en el Registro de información Fiscal (RIF) en el aviso impreso de publicidad, durante el período de imposición del mes de noviembre 2006, infringiendo la disposición contenida en el artículo 190 numeral 4 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el artículo 145 numeral 1 literal “c” del Código Orgánico Tributario del 2001, en consecuencia procedió a aplicar la sanción prevista en el artículo 107 ejusdem de 15 unidades tributarias.
La contribuyente emitió catorce mil quinientas noventa y tres (14.593) facturas de ventas de forma manual, durante los períodos de imposición desde septiembre 2006 hasta febrero 2007, en algunos casos no especifican el registro de información fiscal del adquiriente del bien, infringiendo las disposiciones contenidas en los literales “l”, “n” y q de la resolución Nº 320 del 28 de diciembre de 1999 publicada en Gaceta Oficial Nº 36.859 del 29 de diciembre de 1999, en concordancia con el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario del 2001, en consecuencia procedió a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 ejusdem.
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente DISTRIBUIDORA ANDRADE, C.A y de la representación del SENIAT y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, observa que la litis se circunscribe definir la norma legal aplicable cuando la contribuyente emite facturas de ventas que no cumplen con las formalidades legales y reglamentarias por cuanto no indican el precio unitario del producto o servicio realizado y en algunos casos no especifican el nombre y el registro de información fiscal del adquiriente y la aplicación o no de la figura del delito continuado en la cuantificación de las sanciones por ilícitos formales en materia tributaria, el incumplimiento de la obligación de mantener los libros de compras y ventas del impuesto al valor agregado, así como los incumplimientos de los deberes formales respecto a no exhibir en un lugar visible a la declaración de impuesto sobre la renta del último ejercicio fiscal, ni el certificado de inscripción en el registro de Información Fiscal (RIF), así como tampoco dejar constancia del número de Registro de Información Fiscal en el aviso publicitario.
No obstante, en primer lugar debe el Juez decidir sobre la alegada perención del procedimiento sancionatorio por supuesta contravención al artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
La recurrente afirma que siendo improcedente la sustanciación por un lapso mayor al establecido en el artículo 60 de la LOPA, de obligada aplicación supletoria en el procedimiento de verificación tributaria de acuerdo a lo establecido en los artículos 7 y 148 del Código Orgánico Tributario, para tramitar la imposición de sanción correspondiente, basándose en la ausencia de normas reguladoras en el citado código, razón por el cual solicita la nulidad de la Resolución impugnada por decaimiento del procedimiento para su sustanciación y notificación, por haber transcurrido más del lapso de caducidad establecido en el artículo 60 de la LOPA.
Observa el juez, que la contribuyente aduce que esta resolución contraviene el contenido del artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que indica que la tramitación y resolución de expedientes no podrá exceder de cuatro meses y que por lo tanto operó su decaimiento.
Sobre este particular, el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece lo siguiente:
Artículo 60. La tramitación y resolución de los expedientes no podrá exceder de cuatro (4) meses, salvo que medien causas excepcionales, de cuya existencia se dejará constancia, con indicación de la prórroga que se acuerde.
La prórroga o prórrogas no podrán exceder, en su conjunto, de dos (2) meses.
(Subrayado por el Juez).
La resolución fue dictada el 14 de abril de 2009, sin embargo, el Código Orgánico Tributario, ley especial aplicable en las causas de contenido tributario, en el procedimiento de verificación contenido en los artículos 172 y siguientes, que fue el utilizado por el SENIAT en la resolución de imposición de sanción, no establece la apertura de expediente sino que el procedimiento culmina en una resolución de conformidad con el artículo 173 eiusdem, sin establecer otros plazos que no sean la prescripción de la obligación tributaria, que no está controvertida en esta causa.
El tribunal declara ajustado a derecho el procedimiento sancionatorio seguido por la administración tributaria. Así se decide.
La administración tributaria sancionó a la contribuyente por emitir catorce mil quinientas noventa y tres (14.593) facturas de ventas de forma manual, durante los períodos de imposición desde septiembre 2006 hasta febrero 2007, por cuanto no detallan el precio unitario y en algunos casos no especifican el registro de información fiscal del adquiriente del bien, infringiendo las disposiciones contenidas en los literales “l”, “n” y q de la resolución Nº 320 del 28 de diciembre de 1999 publicada en Gaceta Oficial Nº 36.859 del 29 de diciembre de 1999, en concordancia con el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario del 2001, en consecuencia procedió a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 4 eiusdem, imponiéndole una sanción concurrida y convalidada en 518,5 unidades tributarias, correspondiente a los periodos de septiembre a diciembre de 2006 y enero a febrero de 2007. (Folio 91 y 92 primera pieza)
Afirma la administración tributaria que la contribuyente no exhibe en un lugar visible a la declaración de impuesto sobre la renta del último ejercicio fiscal, ni el certificado de inscripción en el registro de Información Fiscal (RIF), así como tampoco deja constancia del número de Registro de Información Fiscal en el aviso publicitario.
En lo que a las facturas se refiere el artículo 101 del código Orgánico Tributario dispone:
Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.
2. No entregar las facturas y otros documentos cuya entrega sea obligatoria.
3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.
4. Emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, que no reúnan los requisitos exigidos por las normas tributarias.
5. No exigir a los vendedores o prestadores de servicios las facturas, recibos o comprobantes de las operaciones realizadas, cuando exista la obligación de emitirlos.
6. Emitir o aceptar documentos o facturas cuyo monto no coincida con el correspondiente a la operación real.
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) por cada período o ejercicio fiscal, si fuere el caso. Cuando se trate de impuestos al consumo y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) en un mismo periodo, el infractor será sancionado además con clausura de uno (1) hasta cinco (5) días continuos de la oficina, local o establecimiento en que se hubiera cometido el ilícito. Si la comisión del ilícito no supera la cantidad señalada, sólo se aplicará la sanción pecuniaria. Si la empresa tiene varias sucursales, la clausura sólo se aplicará en el lugar de la comisión de ilícito.

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso.

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 5 será sancionado con multa de una a cinco unidades tributarias. (1 U.T. a 5 U.T.).

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 6 será sancionado con multa de cinco a cincuenta unidades tributarias. (5 U.T. a 50 U.T.).
(Subrayado por el Juez).
Observa el Juez que el numeral 3 el artículo 101 transcrito le es aplicable perfectamente visto que la contribuyente no contradice el incumplimiento y se limita a indicar que “…la administración tributaria incurrió en un error al imponer sanciones fraccionadas mes a mes el periodo objeto de verificación, argumentando que por el contrario al estar en presencia de un ilícito formal cuya naturaleza no genera consecuencias propias mes a mes de manera autónoma o aislada, debe considerarse según su criterio como un todo como un solo aglomeramiento objeto de un único procedimiento de fiscalización…” y nada argumenta sobre el precio unitario y el registro de información fiscal del adquiriente.
Una vez afirmado como fue por la contribuyente el hecho de haber incumplido con el deber formal, sin aportar pruebas al proceso que hicieran pensar a este juzgador que cumplió con lo establecido en la norma tributaria, razón por el cual el Juez declara ajustada a derecho la sanción impuesta por la administración tributaria. Así se decide.
Sobre la figura del delito continuado contenida en el artículo 99 del Código Penal ya se ha pronunciado reiteradamente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y en algunos casos sobre apelaciones a sentencias precisamente de este Tribunal, como en el Expediente N° 2008-0244, Sentencia N° 01294 del 09 de diciembre de 2010 en los siguientes términos:
“…Corresponde a esta Sala pronunciarse en esta oportunidad sobre el recurso de apelación incoado por la representante judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia definitiva Nro. 0407 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 1° de octubre de 2007, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado por la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. el 20 de diciembre de 2006.
De esta forma, en virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada, así como de las objeciones formuladas en su contra por la apoderada judicial del Fisco Nacional, se observa que la controversia planteada en el caso en estudio se circunscribe a decidir si el Tribunal a quo al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la ley, concretamente del artículo 99 del Código Penal.
Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa en reciente sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpade Valencia), dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes:
“(...)
En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.
Esta decisión consideró injusta e improcedente la aplicación del Código Penal, en virtud de que la ley especial es suficientemente clara, solución que pasa a analizar la Sala para verificar su posible aplicación al presente caso.
Al efecto, la Sala procede a estudiar si la determinación de la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, aclarada en la sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero de 2009, debe ser aplicada al presente caso y a los similares, para lo cual se transcriben los siguientes párrafos de dicha decisión aclaratoria:
‘(…) A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente). Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en ‘la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. (…)’.
... omissis...
Ahora bien, acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se analizó en el fallo del 13 de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, en aplicación de la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.
Respecto de la vigencia (...). Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.
Al respecto, la Sala Constitucional ha precisado los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación entre los mismos y algunos principios preconizados por dicha Sala, tales como el de seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional y el de confianza legítima (este último acogido de la jurisprudencia y doctrina europeas) (sentencia N° 3057 de 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira), en los siguientes términos:
‘(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos. No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’ (Subrayado de esta Sala [Político-Administrativa]).
...omissis...
Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008.
La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide”. (Resaltado de esta Sala Político-Administrativa).
La sentencia parcialmente transcrita explica el devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para causas como la de autos.
Del mismo modo, el precedente criterio jurisprudencial señala que el mencionado Código prevé las sanciones aplicables por la Administración Tributaria a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno habida cuenta que conforme al Parágrafo Segundo del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal.
Así, examinadas las actas procesales que conforman el expediente, se advierte que la Administración Tributaria impuso a cargo de la contribuyente sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Novecientos Treinta y Siete Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.937.200,00) actualmente Cuarenta y Dos Mil Novecientos Treinta y Siete Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.937,20), a tenor de lo establecido en los artículos 101, 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006.
Bajo la óptica de todo lo expresado, resulta aplicable al caso concreto, el criterio jurisprudencial asumido por esta Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 01187 del 24 de noviembre de 2010, que ratificó lo establecido en su sentencia Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A; decisiones estas que coinciden con la posición asumida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al momento de aplicar las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 y calcular las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente, por los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados.
Al ser así, se concluye que debe aplicársele a la sociedad mercantil Las Telas de Blas, C.A. la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos objetados por la Administración Tributaria, pues se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos comprendidos desde el mes de mayo de 2005 hasta el mes de mayo de 2006, todos posteriores a la entrada en vigencia de la normativa aplicable (Código Orgánico Tributario de 2001). Así se decide.
Por las razones expuestas, se impone revocar del fallo apelado la declaratoria de procedencia, en el presente caso, de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal. Por consiguiente, es procedente el alegato de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la Ley denunciado por el Fisco Nacional y se declaran con lugar la apelación ejercida por la representación fiscal y sin lugar el recurso contencioso tributario de autos. Así se decide.
En consecuencia, quedan firmes el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción signada con letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0200, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002659, 10-10-01-2-26-002660, 10-10-01-2-26-002661, 10-10-01-2-26-002662, 10-10-01-2-26-002663, 10-10-01-2-26-002664, 10-10-01-2-26-002665, 10-10-01-2-26-002666, 10-10-01-2-26-002667, 10-10-01-2-26-002668, 10-10-01-2-26-002669, 10-10-01-2-26-002670 y 10-10-01-2-26-002671, de fecha 11 de octubre de 2006, mediante las cuales se impusieron a la mencionada empresa sanciones de multa por la cantidad total de Cuarenta y Dos Millones Cuatrocientos Treinta y Tres Mil Doscientos Bolívares (Bs. 42.433.200,00), actualmente Cuarenta y Dos Mil Cuatrocientos Treinta y Tres Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 42.433,20), por incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos antes referidos. Así se declara.
Asimismo, quedan firmes las sanciones de multa aplicadas por el ente recaudador a la contribuyente conforme a lo dispuesto en los artículos 102 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-01-2-26-002673 y 10-10-01-2-26-002672 del 11 de octubre de 2006, por las cantidades de Ochenta y Cuatro Mil Bolívares (Bs. 84.000,00) y Cuatrocientos Veinte Mil Bolívares (Bs. 420.000,00), actualmente Ochenta y Cuatro Bolívares (Bs. 84,00) y Cuatrocientos Veinte Bolívares (Bs. 420,00), respectivamente, cuya sumatoria asciende al monto total de Quinientos Cuatro Mil Bolívares (Bs. 504.000,00), hoy Quinientos Cuatro Bolívares (Bs. 504,00), para los meses de octubre de 2005 y mayo de 2006, por no haber sido objeto de controversia en el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, ante el Tribunal de instancia. Así se declara…”.
Con base en el análisis de las actas que componen esta causa y de la jurisprudencia transcrita, este tribunal declara improcedente la aplicación del artículo 99 del Código Penal en materia de Impuesto al Valor Agregado en las sanciones mes a mes solicitada por la contribuyente por la omisión del precio unitario de venta y así como por no especificar el nombre y el registro de información fiscal del adquiriente confirma las sanciones impuestas por el SENIAT. Así se declara.
Una vez que la contribuyente no aporto pruebas al proceso que hicieran pensar a este juzgador que cumplió con lo establecido en las normas tributarias, razón por el cual el Tribunal declara ajustada a derecho la sanción impuesta por la administración tributaria. Así se decide.
La contribuyente nada aduce sobre la obligación de mantener permanentemente dentro de su establecimiento los libros de compras y ventas, por lo cual el Tribunal confirma la sanción por este motivo conforme al numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.
La recurrente manifiesta error de derecho, puesto que la administración tributaria aplicó de forma equivocada la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario al considerar que los ilícitos formales numerados 2 (exhibición del R.I.F.), 3 (exhibición de la declaración de ISLR) y 4 (constancia del número de RIF en la publicidad) argumentando que no se encontraban enmarcados en ninguna otra norma tributaria específica, aplicando incorrectamente una sanción de carácter genérica, contingente y supletoria, la cual debe ser implementada a todos aquellos incumplimientos que no poseen sanción específica de manera residual.
El artículo 107 del Código Orgánico Tributario dispone:
Artículo 107. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 a 50 U.T.).
El incumplimiento del deber de exhibir en un sitio visible del establecimiento el certificado de inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF) infringe lo establecido en los artículos 99 [98] de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 190 numeral 1 de su Reglamento, constituyen un ilícito formal conforme a lo previsto en el artículo 145 numeral 5 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 8 de artículo 99 eiusdem.
La obligación de dejar constancia del número de RIF en los avisos de publicidad infringe lo establecido en el numeral 4 del artículo 190 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, constituyendo un ilícito formal de conformidad con lo previsto el artículo 145 numeral 5 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 8 de artículo 99 eiusdem.
El ilícito de no exhibir en sitio visible de su establecimiento la declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio inmediato anterior, infringe lo establecido en el artículo 98 [97] de la Ley de Impuesto sobre la Renta, constituyendo un ilícito formal de conformidad con lo previsto el artículo 145 numeral 5 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 8 de artículo 99 eiusdem.
Observa el juez que la contribuyente no contradice lo hechos de haber cometido las tres infracciones y se limita a indicar que los ilícitos formales se encuentran claramente delimitados en los supuestos contenidos en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, la administración tributaria sancionó al contribuyente por los incumplimientos antes descritos de conformidad con lo establecido las normas para cada supuesto de hecho en concreto como las Leyes del Impuesto sobre la Renta y su reglamento, aplicando concordancia con lo establecido en el Código Orgánico Tributario y la concurrencia de infracciones definida en el artículo 81 eiusdem, en lo que a materia de ilícitos tributarios se refiere, razón por la cual el Juez considera ajustada a derecho la sanción impuesta. Así se declara.
Una vez decididas las incidencias anteriores el juez considera inoficioso considerar el resto de las pretensiones de las partes. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) SIN LUGAR el recurso contencioso interpuesto por el ciudadano Luís Eduardo Suárez Ruffino, en su carácter de apoderado judicial de DISTRIBUIDORA ANDRADE, C.A., contra el acto administrativo contenido en la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/SC/ASJ/2009/000026-004 del 11 de enero de 2010, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y se convalido la resolución Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-235 del 28 de febrero 2007 por un monto total de ochocientas veintinueve con cincuenta unidades tributarias sanción concurrida (829,5 U.T); sanción convalidada 518,5 unidades tributarias.
2) CONDENA al pago de las costas procesales a DISTRIBUIDORA ANDRADE, C.A. en una cantidad equivalente al diez por ciento (10%) del monto del reparo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese mediante oficio de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y mediante boleta a la contribuyentes DISTRIBUIDORA ANDRADE, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los doce (12) días del mes de diciembre de dos mil doce (2012). Año 202° de la Independencia y 153° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García.
La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez.

Exp. Nº 2507
JAYG/dt/gl