TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Valencia, 26 de septiembre de 2012
202° y 153°
EXEDIENTE N° 2790
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1150
El 22 de noviembre de 2011 la abogada Desiree Alejandra Moreno Navarro, inscrita en el Instituto de Previsión del Abogado bajo el Nº 125.329, en su carácter de apoderada judicial de SOFOS, C.A, anteriormente denominada SOFOS SOTWARE FOR OPEN SYSTEMS, C.A, siendo su última modificación por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 10 de diciembre de 2008, bajo el N° 79, tomo 94-A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-30135539-3, con domicilio fiscal en la urbanización Valles de Camoruco, Cuatro Avenidas, Avenida Circunvalación Oeste, Torre Ejecutiva, Piso 15, estado Carabobo, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, contra el acto administrativo contenido en la resolución N° DA/713/2011 del 20 de septiembre de 2011, emanada del MUNICIPIO VALENCIA del estado Carabobo, en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico y confirmó la resolución N° RLR/2011-03-007 del 16 de marzo de 2011, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido entre 2006 hasta el 2010 no retuvo ni enteró el impuesto sobre actividades económicas. Reparo, multa e intereses por bolívares fuertes un millón cuatrocientos diecinueve mil treinta y ocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 1.419.038,49).
I
ANTECEDENTES
El 02 de marzo de 2010 el municipio Valencia emitió la resolución N° R/2010-030 en la que designó a la funcionaria Mariela Goyo, titular de la cédula de identidad N° 13.322.229, en su carácter de auditora tributaria, para efectuar en materia de impuesto sobre actividades económicas auditoria fiscal a SOFOS, C.A.
El 09 de marzo de 2010 fue notificada la contribuyente del acto administrativo antes identificado. En la misma fecha se notificó del acta de requerimiento N° SCA/01.
El 13 de octubre de 2010 la alcaldía del municipio Valencia notificó a la contribuyente del acta fiscal N° AFR/2010-024 y auto de apertura N° APR/2010-024 ambas del 24 de septiembre de 2010, en la que dejó constancia que la contribuyente adeuda al fisco municipal bolívares fuertes cuatrocientos treinta y cuatro mil ochenta y cinco con cuarenta y seis céntimos (BsF 434.085,46).
El 01 de noviembre de 2010 el representante legal de la contribuyente interpuso por ante el municipio Valencia escrito de descargos contra el acta fiscal N° A/F-2010-024.
El 16 de marzo de 2011 el municipio Valencia emitió resolución N° RL/2011-03-007, en la que formulo reparo fiscal a la contribuyente por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido entre 2006 hasta el 2010 no retuvo ni enteró el impuesto sobre actividades económicas. Reparo, multa e intereses por bolívares fuertes un millón cuatrocientos diecinueve mil treinta y ocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 1.419.038,49).
El 15 de abril de 2011 fue notificada la contribuyente del acto administrativo supra mencionado.
El 11 de mayo de 2011 el representante legal de la contribuyente interpuso por ante le municipio Valencia recurso de reconsideración contra la resolución N° NFR/2011-03-007.
El 27 de julio de 2011 el representante legal de la contribuyente interpuso por ante la administración tributaria municipal recurso jerárquico contra la resolución N° RLR/2011-03-007.
El 20 de septiembre de 2011 la alcaldía del municipio Valencia dictó la resolución N° DA/713/2011, en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico y confirmó la resolución N° RLR/2011-03-007 del 16 de marzo de 2011, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido entre 2006 hasta el 2010 no retuvo ni enteró el impuesto sobre actividades económicas. Reparo, multa e intereses por bolívares fuertes un millón cuatrocientos diecinueve mil treinta y ocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 1.419.038,49).
El 17 de octubre de 2011 fue notificada la contribuyente del acto administrativo antes identificado.
El 30 de noviembre de 2011 se le dió entrada al presente recurso y le fue asignado el N° 2790 al respectivo expediente. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó a la alcaldía del municipio Valencia el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.
El 16 de enero de 2012 el alguacil consignó las tres (03) últimas de las notificaciones libradas en la entrada, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal Octogésimo Primero del Ministerio Público, Síndico Procurador y Alcalde del municipio Valencia.
El 23 de enero de 2012 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación municipal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por 10 días de despacho de conformidad con el artículo 268 del eiusdem.
El 03 de febrero de 2012 la apoderada judicial de la contribuyente consignó escrito de pruebas.
El 07 de de 2012 vencido el lapso de promoción de pruebas, el Tribunal ordenó agregar al expediente el escrito presentado por la contribuyente de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente. Se inició el lapso de 3 días de despacho para la oposición a la admisión de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
El 14 de febrero de 2012 sin haber oposición el Tribunal admitió las pruebas promovidas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
El 16 de marzo de 2012 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se inició el término 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
El 11 de abril de 2012 vencido el término para la presentación de los informes, el Tribunal ordenó agregar los escritos consignados por las partes y se inició el lapso de ocho (08) días de despacho para la presentación de las observaciones de conformidad con el artículo 275 del Código Orgánico Tributario.
El 28 de marzo de 2012 el Tribunal recibió el expediente administrativo remitido por la alcaldía del municipio Valencia mediante oficio N° 00179.
El 25 de abril de 2012 venció el lapso para presentar las observaciones a los informes, el tribunal dejó constancia que la contribuyente presento su respectivo escrito y la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 de Código Orgánico Tributario.
El 26 de junio de 2012 el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por 30 días continuos conforme a lo dispuesto en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
La contribuyente alega que conforme a la decisión dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia del 21 de Junio de 2.006, que suspendió la aplicación del artículo 30 y el grupo 8322 del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas del Municipio Valencia del Estado Carabobo, no está obligada a cumplir con el pago de impuesto sobre actividades económicas y mucho menos está obligada a hacer retenciones por este mismo concepto; que además la administración yerra al calcular la alícuota correspondiente a la retención del impuesto sobre actividades económicas, porque, según su dicho, no puede la administración aplicar la norma contenida en el artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones, toda vez que la Ordenanza dispone en su artículo 19, que los agentes de retención, para el cálculo de las alícuotas, deben tomar en consideración el Clasificador de Actividades Económicas; destaca que el reglamento puede complementar, explicar y aplicar la ley, pero jamás modificarla, ampliarla, ni alterarle en su espíritu, propósito y razón; que se debe excluir del reparo por concepto de retenciones de impuesto sobre actividades económicas, a las personas naturales que la administración calificó como foráneas en el acta fiscal, ya que, afirma, las personas naturales sólo están obligadas a pagar el tributo, en el municipio donde tengan su asiento permanente; que se debe también excluir del reparo por concepto de retenciones del impuesto sobre actividades económicas, a todos los proveedores cuya actividad se refiere a honorarios profesionales, y que aparecen descritos en el acta fiscal, ya que, afirma que el municipio Valencia no puede cobrar impuesto sobre actividades económicas ni solicitar la licencia respectiva, ni mucho menos puede pretender que se hagan retenciones por este concepto, a las personas que ejerzan su profesión como actividad de libre ejercicio, en virtud de la suspensión provisional y general de la aplicación del artículo 30 y el Grupo 8322 del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, como consta de decisión dictada el 21 de Junio de 2.006 por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.
III
ALEGATOS DE LA ALCALDIA DEL MUNICIPIO VALENCIA
En el acto administrativo impugnado, la administración señala que, en caso de que la recurrente se encontrara dentro de los códigos suspendidos, dice que en nada afecta su obligación de hacer las retenciones, ratificando el criterio expuesto por la Dirección de Hacienda, señalando además “…el reparo deviene no de su obligación de contribuyente por su actividad económica, si no (sic) de su condición de Agente de Retención…”.
En su escrito de informes, la representación judicial de la Alcaldía de Valencia, ratifica el contenido de la resolución recurrida, y dice que la misma goza de presunción de veracidad y legitimidad, al no haber sido enervada por la recurrente mediante pruebas adecuadas en contrario; por otra parte señala que los agentes de retención, deben retener el impuesto a aquellos contribuyente que no posean establecimiento permanente en el municipio Valencia, o a aquellos que teniéndolo no posean licencia de actividades económicas, y que, de la auditoria fiscal realizada se pudo comprobar que la contribuyente SOFOS C.A., no retuvo los impuestos sobre actividades económicas sobre los pagos efectuados por concepto de ejecución de obras, mantenimiento, transporte y prestación de servicios varios, por un monto de Bs. 299.809,40 por lo que concluye diciendo que el reparo fiscal es procedente; luego señala que, en el supuesto negado de que el Tribunal declarare procedente lo alegado por la recurrente, invoca el contenido de la sentencia N° 01995 dictada por la Sala Político Administrativa, de fecha 06 de diciembre de 2.007, que advierte que la condenatoria en costas resulta improcedente por ser violatoria del régimen de prerrogativas procesales consagradas a favor de la República, beneficio extensible a los municipios.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR.
PUNTO PREVIO: Antes de decidir el fondo de la controversia, este Tribunal considera necesario pronunciarse previamente sobre el alegato de la recurrente de que, por no estar obligada a cumplir con el pago del impuesto sobre actividades económicas, mucho menos obligada a hacer retenciones por este concepto.
Sabemos que el municipio es una persona jurídica de carácter público, que tiene por finalidad la satisfacción de las necesidades locales de sus habitantes, constituyendo, por su objeto, la unidad político-territorial primaria y autónoma dentro de la organización nacional, y que debe su creación a sus condiciones naturales de existencia, y al acto emanado del Consejo Legislativo correspondiente, de conformidad con la Constitución y las leyes.
Por otra parte, la autonomía municipal se entiende como la facultad o aptitud que tiene el municipio, como persona jurídica pública territorial para generar sus ingresos, administrarse y gobernarse a sí mismo, dentro de su competencia, cumpliendo fines públicos específicos, y haciendo uso para ello, de normas y órganos de gobierno propio. Se observa entonces que, para que pueda haber autonomía municipal debe existir autosuficiencia económica, de lo contrario, se generaría una tensión o desequilibrio social incompatible con la vida normal de los ciudadanos al dificultar la atención de las necesidades y servicios que requiere dicha colectividad.
Es por ello que Ley Orgánica del Poder Público Municipal establece la autonomía dentro de los límites constitucionales y legales, en cuanto a la elección de las autoridades, la gestión de las materias de su competencia y la creación, recaudación e inversión de sus ingresos, entre otros aspectos.
Teniendo en cuenta que los municipios poseen la facultad de crear sus propias políticas fiscales que le permitan alcanzar sus fines y objetivos, es preciso distinguir entre la actividad recaudatoria, que corresponde a los Municipios, y la actividad de retención, que corresponde a los Agentes de Retención.
La actividad recaudatoria son todas aquellas acciones desplegadas por la Administración Tributaria Municipal para la percepción definitiva del tributo; en cambio la actividad de retención comprende aquella mediante la cual el agente de retención se encarga de retener el anticipo del impuesto de los contribuyentes o responsables; de allí que el agente de retención es un tercero, que por sus funciones cumple parcial o totalmente con el objeto sustancial de la obligación tributaria, como es el pago de impuestos a nombre del verdadero contribuyente que es la persona a quien se le efectúa la retención.
En este sentido, el artículo 19 del Código Orgánico Tributario define al sujeto pasivo de la obligación tributaria, como el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable. Mas adelante nos indica que los contribuyentes son los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria; y los responsables son también sujetos pasivos, pero sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la Ley, cumplir las obligaciones atribuidas a éstos.
Refiriéndose directamente a los agentes de retención y de percepción dice:
Artículo 27.- Son responsables directos en calidad de agentes de retención o percepción, las personas designadas por la Ley o por la administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.
Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.
Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.
El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar a la Administración tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.

Como se ve, el Código Orgánico Tributario define la naturaleza de los agentes de retención, y expresamente los declara sujetos pasivos de la obligación tributaria como responsables directos y solidarios ante el Fisco, y les excluye el carácter de funcionarios públicos. Es por ello, que, dado el carácter de responsable solidario del agente de retención, éste se halla sustancialmente obligado al pago de tributos de terceros, es un sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria principal, y en consecuencia, queda sometido a los deberes formales inherentes al cumplimiento de la obligación tributaria, tales como suministro de informaciones, cumplimiento de citaciones, sometimiento a la verificación, conservación y exhibición de documentos, etc.
Conforme a la doctrina, el agente de retención es la persona encargada de retener el anticipo de impuesto de los contribuyentes o responsables; de allí que el agente de retención es un tercero, que por sus funciones cumple parcial o totalmente con el objeto sustancial de la obligación tributaria, como lo es, el pago de impuestos a nombre del verdadero contribuyente que es la persona a quien se le efectúa la retención.
La jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha sentado su criterio en cuanto a la figura del agente de retención en los siguientes términos:
“…La figura del agente de retención en la legislación fiscal venezolana y en otras legislaciones extranjeras opera como una obligación autónoma y accesoria a la obligación tributaria principal a cargo de quien realice el hecho generador de tributo, esto es, del contribuyente. Esto significa que no debe esperarse al nacimiento de la obligación principal para que se verifique la que se origina de la retención a cuenta, ya que puede suceder la obligación principal no nazca nunca, o que sea de un importe inferior a los acumulados por los tributos anticipados…”. (Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia. Sala Político-Administrativa, con Ponencia del Magistrado Dr. Hadel Mostafá Paolini, de fecha 31-08-2004).
En el caso de autos, el municipio Valencia, mediante Decreto N° 207-06, de fecha 16 de Mayo de 2.006, publicado en la Gaceta Municipal N° 613 Extraordinario, en su artículo 1, numeral 5°, designa como agentes de retención a las personas jurídicas de carácter privado.
Por su parte, el artículo 2 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones publicada en la Gaceta Municipal de Valencia N° 596 Extraordinario del 15 de febrero de 2006 dispone:
Artículo 2. Los agentes de retención deben retener el Impuesto sobre Actividades Económicas a aquellos contribuyentes que:
1. No posean establecimiento comercial, industrial o de índole similar permanente en la jurisdicción del Municipio Valencia.
2. No posean Licencia de Actividades Económicas otorgada por la Administración Tributaria Municipal del Municipio Valencia”.
Siendo así, considera el Tribunal que, la recurrente si está obligada a retener a sus proveedores, el impuesto sobre actividades económicas previsto en la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio Valencia del Estado Carabobo. Así se decide.
En cuanto al fondo de la controversia, el Tribunal pasa a decidir conforme a las siguientes consideraciones:
PRIMERO: Alega la recurrente que la administración no verificó el tipo de actividad económica que ejerce cada uno de los proveedores a quienes se ha debido retener el impuestos para establecer la alícuota correspondiente conforme al Clasificador de Actividades Económicas; que el criterio utilizado para hacer la retención es sobre la base fija del 3% del monto facturado, conforme a la disposición contenida en el artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones; que dicha norma contraviene lo dispuesto en el artículo 19 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, así como el artículo 317 de la vigente Constitución.
La administración por su parte, sostiene que el reparo formulado es procedente, por considerar que conforme al Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones, los agentes de retención deben retener el 3% de los pagos realizados a sus proveedores.
Ahora bien, el artículo 19 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, prevé:
Artículo 19: Los agentes de retención deberán retener el impuesto correspondiente a la actividad económica que ejerza el contribuyente, tomando en cuenta para su cálculo las alícuotas establecidas en el Clasificador de Actividades Económicas de la presente Ordenanza.

De acuerdo a la norma transcrita se advierte que, los agentes de retención deben retener el impuesto correspondiente a la actividad económica que ejerce el contribuyente, tomando en cuenta para su cálculo las alícuotas establecidas en el clasificador de actividades económicas de la ordenanza; el monto de este impuesto municipal se determina aplicando a la base imponible la alícuota correspondiente a la o las actividades ejercidas, de conformidad con lo previsto en el clasificador de actividades económicas de la ordenanza; y por voluntad del legislador municipal el clasificador de actividades forma parte de este instrumento legal, vale decir, de la ordenanza, por tanto, es de obligatorio cumplimiento para el Ejecutivo y la administración municipal y en su texto se establece un índice de actividades para las cuales se señala una alícuota correspondiente expresada en por miles.
Por otra parte, dispone el artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones:
Artículo 6. Los agentes de retención deberán retener por concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas el tres por ciento (3%) de lo pagado al contribuyente.

Como se ve, el porcentaje de retención establecido en el reglamento, aplicado por la administración tributaria municipal, difiere de las alícuotas establecidas en el Clasificador de Actividades Económicas; es decir se fijó un porcentaje único de retención a todas las actividades, sin distinción de ninguna índole y sin respetar los montos o porcentajes establecidos en la ordenanza y su clasificador que, por mandato del legislador municipal, rigen para la gestión de este tributo municipal. Razón por la cual es evidente que la norma contenida en el citado artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones, viola el principio de reserva legal, al establecer un porcentaje de retención distinto al previsto en el clasificador de la Ordenanza de Impuesto sobre actividades económicas.
Resulta necesario destacar, que este Tribunal, en sentencia de fecha 30 de Noviembre de 2.011, N° 1074, contenida en el expediente N° 2618, estableció criterio en cuanto a la desaplicación por control difuso del artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones del Municipio Valencia. En dicha sentencia, se hizo un análisis del artículo 6 del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones y su comparación con la normativa consagrada en la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio Valencia, y se advirtió que: “….efectivamente existe una discrepancia, una contradicción, entre dicha norma reglamentaria (de rango sublegal) y lo dispuesto por el órgano legislativo municipal, cuando reguló y estableció, en la ordenanza, límites cuantitativos para la determinación de este impuesto municipal, en particular, el referido para el monto de la obligación tributaria del contribuyente, que surge de aplicarle a la base imponible, la alícuota igualmente establecida por voluntad del legislador en el clasificador de actividades económicas. A criterio de este juzgador, esta limitación inexorablemente, debe ser respetada y consecuencialmente adoptada por el reglamentista, para la regulación de la retención en la fuente de este impuesto municipal, ya que como bien lo ha reconocido la doctrina y la jurisprudencia del Máximo tribunal, la cuantificación de la obligación tributaria es un elemento fundamental del tributo, es materia de reserva legal, amparado por el principio de legalidad tributaria, y por tanto su regulación es competencia exclusiva del órgano legislativo. Así se declara.
Conforme a lo antes expuesto, estima este tribunal que resulta manifiestamente contrario a las disposiciones constitucionales, la previsión normativa contenida en el reglamento antes referido, ya que viola, de manera flagrante, el principio de legalidad tributaria o de reserva legal, establecido en el artículo 317 Constitucional y desarrollado en el artículo del 3 Código Orgánico Tributario y 163 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, por cuanto establece una alícuota distinta y única del 3% sobre el monto pagado por el agente de retención al contribuyente, aplicable a todas las actividades económicas ejercidas en el municipio Valencia, sin respetar los montos de las alícuotas y el Clasificador de Actividades Económicas previstos por el órgano legislativo municipal en la ordenanza tributaria que pretendió el reglamentista desarrollar y a la cual debía subordinarse. En razón de lo anterior, este tribunal, en acatamiento a lo señalado en los artículos 7 y 334 de la Constitución y 20 del Código de Procedimiento Civil, que configura el llamado control difuso de la constitucionalidad de las leyes, procede a desaplicar por control difuso constitucional el Artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones del Municipio Valencia (Gaceta Municipal 596 Extraordinario del 15 de febrero de 2006) y establece que, para el caso de autos, lo jurídicamente procedente es aplicar la retención de impuesto tomando en cuenta para su cálculo las alícuotas establecidas en el clasificador de actividades económicas de la ordenanza para cada actividad económica y no el porcentaje de retención establecido en el Reglamento Parcial Nº 1 de Retenciones supra citado. Así se decide…”..
Corresponde al Tribunal aplicar la norma correspondiente, y ejercer el control difuso de la constitucionalidad de las leyes, que se encuentra regulado en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en el artículo 3 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, y en estricta observancia a la disposición contenida en el 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que prevé:
Artículo 334: Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de la Constitución. En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aún de oficio, decidir lo conducente...”.

Conforme a lo antes expuesto, y siguiendo el criterio explanado en la sentencia ya referida, considera este Tribunal que, tal como lo denuncia la recurrente, la aplicación por parte del Municipio, de la norma contenida en el artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones, publicado en la Gaceta Municipal de Valencia, el 15 de Febrero de 2.006, que establece cobrar una alícuota del 3% por la retención del Impuesto sobre Actividades Económicas, es violatoria de la disposición contenida en el artículo 19 de la Ordenanzas de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio Valencia, que ordena a los agentes de retención, para el cálculo de las alícuotas, tomar en consideración el Clasificador de Actividades Económicas establecido en dicha Ordenanza.
Por lo que se concluye que, la normativa aplicable en materia de retención de impuesto sobre actividades económicas, es la contenida en el artículo 19 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas del Municipio Valencia, y no el artículo 6 del Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas en materia de Retenciones. En consecuencia la administración deberá corregir cada una de las alícuotas a retener a los proveedores, y aplicar el Clasificador de Actividades Económicas del Municipio Valencia. Así se decide.
SEGUNDO: Alega la recurrente que se debe excluir del reparo, a todas las personas naturales que el municipio calificó como foráneos, por cuanto “estas personas sólo están obligadas a pagar el tributo en el municipio donde tengan su asiento permanente”.
En este sentido dispone el artículo 218 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal:
Artículo 218.- Cuando las actividades de comercialización se ejecuten a través de varios establecimientos permanentes o bases fijas, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada establecimiento en función de su volumen de ventas.
Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue.
Cuando se trate de un contribuyente industrial que venda los bienes producidos en otros municipios distintos al de la ubicación de la industria, el impuesto pagado por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse del impuesto a pagar en el Municipio en que se realiza la actividad comercial. En caso que la venta se realice en más de un municipio sólo podrá deducirse el impuesto pagado por el ejercicio de la actividad industrial proporcional a los bienes vendidos en cada Municipio. En ningún caso la cantidad a deducir podrá exceder de la cantidad de impuesto que corresponda pagar en la jurisdicción del establecimiento comercial. Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue. En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquéllas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente. En el caso de servicios contratados con personas naturales, se considerarán prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios.” (Resaltado y subrayado del Tribunal).

Observa el Tribunal que el citado artículo 218 establece lo que en doctrina se denomina un sistema de acreditación de impuestos municipales en materia de actividades industriales, comerciales o económicas, conforme al cual cuando un contribuyente realice la venta de los bienes que produce en municipios distintos al de la ubicación de la industria, tendrá derecho a deducir el impuesto pagado por el ejercicio de actividades en el municipio sede de la industria, del impuesto a pagar donde realiza la actividad comercial.
Tomando en consideración que tanto la jurisprudencia como la doctrina, han coincidido en que los pagos que deben hacerse a título de retenciones, deberán considerarse como anticipos hechos a cuenta del impuesto que resulte de la declaración anual definitiva, es indispensable que el afectado por la retención detente el carácter de contribuyente del impuesto que le será retenido, pues tal anticipo deberá ser deducido del monto a pagar en la declaración definitiva.
Ahora bien, si analizamos el acta fiscal que corre agregada a los autos, podemos observar que la administración refleja en cuadros “LOS MOTIVOS DE LA RETENCION (SIGNIFICADO DE LA NUMERACION)”, que los enumera así: el número 1 es para identificar a los contribuyentes “SIN LICENCIA DE ACTIVIDADES ECONOMICAS”; el número 2, a los contribuyentes “SIN LICENCIA DE ACTIVIDADES ECONOMICAS A LA FECHA DE LA RETENCION”; y el número 3 a los contribuyentes “FORANEOS”.
Entre los contribuyentes que califica como foráneos, destacan: FRANKLIN RAMON RODRIGUEZ ORTEGA, identificado con número de RIF V-098194461; JOSE ENRIQUE PINILLA, identificado con número de RIF V-082622200, cuya copia de RIF fue producida por la recurrente en el capítulo quinto de su escrito de pruebas, que por no haber sido impugnada por la parte contraria, tiene pleno valor probatorio en el presente juicio. Por lo que considera este Tribunal que los registros de información fiscal consignados, así como de la propia acta fiscal, quedó plenamente demostrado que FRANKLIN RAMON RODRIGUEZ ORTEGA y JOSE ENRIQUE PINILLA, son contribuyentes foráneos del municipio Valencia, por tener establecido su domicilio fiscal, el primero en Chirguita, Municipio Bejuma, y el segundo en Ciudad Alianza, Municipio Guacara.
Es decir, no fue objeto de controversia el hecho que entre los proveedores existen personas naturales foráneas, lo cual puede apreciarse del propio acto recurrido y de la documentación que riela en autos.
Siendo así y en estricta aplicación a la disposición contenida en la última parte del artículo 218 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, este Tribunal considera que, el municipio debe excluir del reparo, por concepto de retenciones de impuestos sobre actividades económicas, a todas las personas naturales que calificó como FORANEOS, toda vez que, las personas naturales sólo están obligadas a pagar los impuestos donde tengan su base fija para sus negocios, y pretender que se hagan estas retenciones a proveedores foráneos, evidentemente constituiría una violación al principio de la territorialidad del impuesto y propicia una doble o múltiple tributación. Así se decide.
TERCERO: Alega así mismo la recurrente, que se debe excluir del reparo por concepto de retenciones del impuesto sobre actividades económicas, a todos los proveedores cuya actividad se refiera a Honorarios Profesionales, que aparecen descritos en el cuadro reflejado en el acta fiscal, en virtud de que la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, suspendió en forma provisional y general la aplicación del artículo30 y el grupo 8322 del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza respectiva, por lo cual la administración no puede cobrar impuestos sobre actividades económicas ni solicitar Licencia, ni menos pretender que se hagan retenciones por este concepto, a todas aquellas personas que ejerzan su profesión como actividad de libre ejercicio.
Al respecto es pertinente reseñar las Sentencias emanadas de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, hoy Tribunal Supremo de Justicia de fechas treinta y uno (31) de Enero de 1985 caso Distribuidora Cariaco, C.A. versus Fisco Nacional y, de fecha veintiuno (21) de febrero de 1985 caso Distribuidora Colón, C.A. versus Fisco Nacional, que establece:
“…las personas o entes que ejerzan actividades que no puedan ser consideradas como comerciales, industriales o de índole similar, tales como las asesorías técnicas, científicas, artísticas o los servicios profesionales de carácter civil que realizan abogados, ingenieros, arquitectos, economistas y contadores, en general todas aquellas personas naturales o jurídicas que ejerzan funciones de consultoría, éstas se encuentran excluidas del gravamen establecido en el ordinal primero (1o) y segundo (2o) del Artículo 10 de la Ley del INCE, por tratarse de actividades eminentemente civiles y no comerciales o industriales.”
Por su parte la Sala Político Administrativa Accidental del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia de fecha doce (12) de Agosto de 2004, caso TECNOCONSULT SERVICIOS PROFESIONALES, S.A. & Alcaldía del Municipio Los Taques del Estado Falcón estableció al respecto lo siguiente:
“…La naturaleza esencialmente civil de los servicios profesionales no mercantiles no se modifica por el hecho de que sean prestados por una sociedad anónima que tiene carácter mercantil. Del artículo 3º del Código de Comercio se deduce que los actos y contratos de una sociedad anónima no pueden reputarse como mercantiles cuando son esencialmente civiles, como es el caso de los servicios profesionales no mercantiles...”.
La Sala Constitucional de Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia de fecha seis (06) de abril de 2006, caso HUMBERTO BAUDER F., RODOLFO PLAZ ABREU y otros versus Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, dictaminó que:
“…las profesiones liberales jamás han tenido naturaleza mercantil, el Código de Comercio, publicado en Gaceta Oficial n° 475 Extraordinario del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se repuntan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil..” , señalando además que, los municipios en ejercicio de su potestad tributaria, no están facultados para dictar ordenanzas que impongan o graven con tributos comerciales o industriales a las actividades económicas desarrolladas por personas naturales o jurídicas con motivo del ejercicio de una profesión como la ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, entre otras, por cuanto el objeto de éstas, al ser de naturaleza civil y no mercantil, impiden que dichas actividades sean consideradas como un supuesto de sujeción al pago de cualquier impuesto o tributo determinado.
Ahora bien, en sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, N° 835 de fecha 12 de Junio de 2.012, con ponencia del magistrado Arcadio Delgado Rosales, dictada con motivo del recurso de nulidad interpuesto por la ASOCIACION CIVIL CONSEJO EMPRESARIAL VENEZOLANO DE AUDOTORIA (CEVA), quedó establecido:
“…..la jurisprudencia de esta Máxima Juzgadora ha sido conteste en excluir de las potestades regulatorias y tributarias de los Municipios a las denominadas profesiones liberales, atendiendo fundamentalmente a su naturaleza eminentemente civil y no comercial, lo que impide asimilarlas a aquellas actividades que –efectivamente- constituyen el objeto de gravamen en el Impuesto a las Actividades Económicas.
Debe insistirse: el ejercicio profesional tiene carácter civil pues desde el punto de vista patrimonial, su desempeño no genera salario (que es la retribución propia de una relación de trabajo), ni beneficios económicos derivados de la realización de una actividad industrial o comercial, sino que encuentra su retribución lucrativa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras, que es, precisamente, desde el punto de vista sustancial, su rasgo civil principal, pues en la relación profesional se privilegia el vínculo particular en obsequio de las necesidades de las partes y no del mercado como ocurre en materia comercial.
Efectivamente, en los vínculos contractuales de cariz civil, como los derivados del ejercicio de profesiones liberales, tiene especial interés la consideración personal de la cual se espera el desarrollo de una actividad concreta (esencialmente intelectual), que genera honorarios, mientras que en materia mercantil se atiende de forma prevalente a las condiciones de crédito y beneficio económico, a través de la actividad de intermediación, intercambio y producción de bienes y servicios con fines negociables…”
“….En lo que respecta a los Códigos de Actividad 457 y 459 del Grupo 8322 del Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar del Municipio Iribarren del Estado Lara, debe la Sala advertir su franca inconstitucionalidad, por violación del principio de reserva legal del Poder Nacional consagrado en el artículo 136 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al someter a los profesionales que decidan ejercer su actividad en ese Municipio a la exacción que sólo recae sobre actividades económicas de tipo industrial o comercial. En este caso, la demandante cuestionó los mencionados códigos de definiciones (subtipos de actividad); las cuales se encuentran insertas en el grupo de “Servicios Profesionales”, cuya denominación da cuenta de la írrita voluntad municipal de gravar toda actividad profesional desplegada en su territorio, motivo por el cual las denuncias esgrimidas deben ser estimadas y, en consecuencia, deben ser anuladas las definiciones 457 y 459 contenidas en el Anexo n° 2 de la Ordenanza objeto de este proceso constitucional. Así se decide.
Por último, estima la Sala oportuno referir que, atendiendo a lo dispuesto en los artículos 32 y 126 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, dados los múltiples actos que eventualmente pudieron haber sido dictados por la Administración del Municipio Iribarren en aplicación de la norma cuya nulidad fue acordada de forma definitiva, con el ánimo de preservar la seguridad jurídica, fija el inicio de los efectos del presente fallo a partir del 23 de mayo de 2006, oportunidad a partir de la cual esta Sala suspendió –por vía cautelar y con efectos erga omnes- los efectos de las disposiciones acá impugnadas. Así se decide…”.
Siendo así, este Tribunal, conforme a lo decidido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, resuelve que, en el caso de autos, el municipio no puede exigir que se hagan retenciones del impuesto sobre actividades económicas a los proveedores cuya actividad se refiere a Honorarios Profesionales, y que aparecen plenamente identificados en el acta Fiscal, por lo que, se debe excluir del reparo, a todos aquellas personas cuya actividad se describe como HONORARIOS PROFESIONALES. Así se decide.
Como quiera que la decisión según los argumentos expuestos es parcialmente con lugar, el Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el pago de las costas procesales, pues evidentemente estas no proceden. Así se declara.
V
DECISION
En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1) PARCIALENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario de Nulidad interpuesto la abogada Desiree Alejandra Moreno Navarro, en su carácter de apoderada judicial de SOFOS, C.A, anteriormente denominada SOFOS SOTWARE FOR OPEN SYSTEMS, C.A, con domicilio fiscal en la urbanización Valles de Camoruco, Cuatro Avenidas, Avenida Circunvalación Oeste, Torre Ejecutiva, Piso 15, estado Carabobo, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, contra el acto administrativo contenido en la resolución N° DA/713/2011 del 20 de septiembre de 2011, emanada del MUNICIPIO VALENCIA del estado Carabobo, en la que declaró sin lugar el recurso jerárquico y confirmó la resolución N° RLR/2011-03-007 del 16 de marzo de 2011, por cuanto constató que la contribuyente para el período comprendido entre 2006 hasta el 2010 no retuvo ni enteró el impuesto sobre actividades económicas. Reparo, multa e intereses por bolívares fuertes un millón cuatrocientos diecinueve mil treinta y ocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 1.419.038,49).NULA y sin efecto alguna la Resolución
2) ORDENA al MUNICIPIO VALENCIA, recalcular los montos a pagar por retenciones de impuestos sobre actividades económicas, aplicando los porcentajes establecidos en el Clasificador de Actividades Económicas de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas; excluir del reparo a todas las personas naturales, que calificó como foráneos en el acta fiscal, así como excluir del reparo a todos los proveedores cuya actividad haya sido calificada por la administración como HONORARIOS PROFESIONALES y modificar las sanciones como consecuencia de esta decisión.
Notifíquese de la presente decisión mediante oficio al Síndico Procurador de la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente, a la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo y al Contralor General de la República, así mismo notifíquese mediante boleta a SOFOS SOTWARE FOR OPEN SYSTEMS, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiséis (26) día del mes de septiembre de dos mil doce (2012). Año 202° de la Independencia y 153° de la Federación.
El Juez Titular,
Abg. José Alberto Yanes García.
La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez M.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez M.

Exp. Nº 2790
JAYG/dt/gl