TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 14 de agosto de 2013
203º y 154º

SENTENCIA DEFINITIVA Nº: PJ0082013000170.
ASUNTO: AF48-U-2003-000064.
ASUNTO ANTIGUO: 2003-2.113.

Recurso Contencioso Tributario
Vistos: Con informes de ambas partes

Recurrente: DIAGEO VENEZUELA, C.A., (antes GUINNESS UDV VENEZUELA, C.A.), Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, cuya última reforma quedó inscrita en la Oficina de Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital, el 25-06-1992, bajo el Nº 61, Tomo 145 A-Sgdo, con número de Aportante INCE 305169.
Apoderados de la Recurrente: Abogados Andrés Halvorssen Villegas y María Elisa Briquet M., titulares de las cédulas de identidad Nos. 10.510.187 y 13.585.512 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 49.144 y 93.531, respectivamente.
Acto recurrido: El silencio denegatorio del Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que impuso a la recurrente la obligación de pagar diferencias de aportes, intereses moratorios y multas.
Administración tributaria recurrida: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
Representación del Fisco: Abogada Maribel J. Castillo Hernández, titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223, e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533.
Tributo: Contribuciones Parafiscales.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia este procedimiento mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 25-08-2003, por los abogados Andrés Halvorssen Villegas y María Elisa Briquet M., titulares de las cédulas de identidad Nos. 10.510.187 y 13.585.512 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 49.144 y 93.531, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil DIAGEO VENEZUELA, C.A., (antes GUINNESS UDV VENEZUELA, C.A.), ante el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de esta Circunscripción Judicial (Distribuidor), siendo asignado el conocimiento del presente asunto a este Tribunal en la misma fecha, por lo que fue recibido por secretaría en fecha 27-08-2003, dándosele entrada por auto de fecha 29-08-2003 bajo el Nº AF48-U-2003-000064, asunto antiguo Nº 2.113, ordenándose librar las notificaciones de ley solicitándose la remisión del expediente administrativo correspondiente al presente asunto.
En fecha 20-10-2003 fueron consignadas las boletas de notificación libradas a la Fiscalía y a la Contraloría general de la República; en fecha 27-11-2003 se consignó la boleta del Instituto Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y en fecha 15-12-2003 se consignó la boleta de la Procuraduría General de la República.
Por auto de fecha 07-01-2004 se admitió el presente recurso, quedando el juicio abierto a pruebas, por lo que en fecha 03-02-2004 se agregaron a los autos los escritos de promoción de pruebas consignados por las partes, siendo admitidas las pruebas promovidas consistentes en mérito favorable y documentales, por auto de fecha 10-02-2004.
Por auto de fecha 24-03-2004 se declaró vencido el lapso probatorio en el presente asunto, por lo que en fecha 21-04-2004 tuvo lugar el acto de informes, compareciendo ambas parte, agregándose a los autos los escritos consignados y fijándose el lapso para observaciones, que se verificó fecha 0705-2004, compareciendo la abogada María Elisa Briquet M., antes identificada, en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, quien consignó observaciones constante de 03 folios útiles, concluyendo la vista de la causa en la misma fecha.
Mediante diligencias de fecha 23-02-2005, 12-07-2005, 14-04-2006, 15-02-2007, y 07-04-2008, la representación judicial de la recurrente solicitó se dictada sentencia en el presente asunto.
En fecha 14-04-2008 la Jueza Titular de este Juzgado, Dra. Doris Isabel Gandica Andrade se avocó al conocimiento de la causa, ordenándose notificar a las partes.
Mediante diligencia de fecha 29-10-2008, la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), solicitó se dictara sentencia en la presente causa.
En fecha 16-07-2013 el abogado Juan Carlos García Albarrán, inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 124099, consignó copia del poder que lo acredita como representante judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y manifestó su interés en la continuación de la causa y solicitó se dictara sentencia en la misma.

II
DEL ACTO RECURRIDO
Producto de las Actas de Reparo Nos. 032973 y 032974 de fecha 27-09-2001 para los períodos comprendidos entre el tercer trimestre de 1995 hasta el segundo trimestre de 2001, ambos inclusive, tomando para la fiscalización sobre base cierta las partidas correspondientes a sueldos y salarios, sueldos expatriados, horas extra y recargos, comisiones y bonos objetivos de ventas, vacaciones y utilidades pagadas a los trabajadores, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió en fecha 15-10-2002 la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 944, que impuso a la recurrente la obligación de cancelar al Instituto lo siguientes montos por lo conceptos que en cada uno se expresan:

1.- Aportes del 2% (ordinal 1° del articulo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 50879,42.
2.- Por Aportes del ½% (ordinal 2º del artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 2.085,65
3.- Por concepto de Intereses Moratorios, la cantidad de Bs. 10.374.031,00.
4. Multa por la cantidad total de Bs. 44.653,13.

III
ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La representación judicial de la recurrente
Tanto en el escrito recursivo, como en los informes presentados, la representación judicial de la recurrente mostró su inconformidad con el contenido del acto impugnado con base en los alegatos siguientes:
1.- Falso Supuesto respecto a la determinación de intereses moratorios:
Alega la representación judicial de la recurrente que en el presente asunto no es posible el cálculo de intereses moratorios por cuanto las obligaciones tributarias a las que se contrae el acto impugnado no son líquidas ni exigibles, por lo que hubo falso supuesto del instituto parafiscal en la interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por razón del tiempo.
2.- Falso Supuesto por la inclusión de las utilidades en el cálculo de la base imponible para el aporte patronal establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
En opinión de la representación judicial de la recurrente el instituto parafiscal incurrió en el vicio de falso supuesto al incluir en la base imponible para el cálculo del aporte patronal establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, conceptos que no están incluidos dentro del salario normal que perciben los trabajadores como contraprestación por sus servicios.
Además consideran que la inclusión de las utilidades en la base imponible del aporte antes dicho genera un supuesto de doble tributación, por cuando las utilidades ya están incluidas en la base imponible del aporte establecido en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
3.- Vicio de Inmotivación.
alegó que el acto impugnado está viciado de inmotivación porque contiene una deficiente relación de hechos, no se discriminan los montos que demuestran un efectivo aumento de la base imponible, limitándose a señalar que “…el reparo se origina por diferencias de aportes por tomar cantidades de menos en la base imponible a considerar para el cálculo de los mismos, como intereses moratorios por pago extemporáneo…”
Finalmente solicita la desaplicación del articulo 263 del Código Orgánico Tributario por considerar que viola en principio de la tutela judicial efectiva, el derecho a la defensa y la presunción de inocencia.

2. La administración tributaria parafiscal.
En su escrito de informes, la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), opinó lo siguiente:
1. Del Falso Supuesto alegado con relación a la aplicación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.
El representante judicial del INCES opinó que no existe el vicio de falso supuesto alegado por la recurrente, pues los contribuyentes tienen la obligación de pagar sus obligaciones tributarias en el lugar, fecha y forma que indique la ley o su reglamento y al no hacerlo de esa manera, tanto según el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, como el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente disponen que la falta de pago de la obligación tributaria en el término establecido para ello hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la fecha de la extinción total de la deuda.
2.- Sobre el Falso Supuesto alegado por incluir las utilidades dentro de la base imponible del aporte establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
Aduce el representante judicial del instituto que no existe el falso supuesto alegado, toda vez que el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE incluye dentro de la base imponible del aporte patronal del 2% los sueldos, salarios, jornales y las remuneraciones de cualquier especie, lo cual no sólo incluye a las utilidades, sino también a las horas extra, vacaciones, bono vacacional, pues la Ley del INCE, siendo especial sobre la materia, debe prevalecer sobre las demás normas que regulen las relaciones administrativas tributarias y sobre la definición de salario prevista en la Ley Orgánica del Trabajo, ya que en atención al principio de legalidad, cuando el legislador estableció que la base imponible incluía en forma genérica las remuneraciones de cualquier especie, no permite a los intérpretes restringir los conceptos sobre los cuales debe aplicarse la contribución del 2%.
3.- Sobre la Inmotivación alegada.
La representación judicial del INCE indicó que no pueden denunciarse al mismo tiempo los vicios de falso supuesto e inmotivación pues los mismos resultan irreconciliables, tal como lo ha dejado sentado la jurisprudencia patria y solicita que tal argumentación sea desechada por el Tribunal,
IV
DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES
En el lapso de promoción las partes consignaron sus respectivos escritos, quedando expuestos en los siguientes medios probatorios invocados:
a.- De la parte recurrente:
1.- Mérito Favorable de los autos
2.- Original de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que impuso a la recurrente la obligación de pagar diferencias de aportes, intereses moratorios y multas.
3.- Originales de Actas de Reparo Nos. 032973 y 0332974 de fecha 27-09-2002.
4.- Ejemplares de las Planillas de Depósito INCE del Banco Mercantil Nos. 0321022 de fecha 01-08-2002 por el monto de Bs. 20.691,50 depositado en la cuenta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); y 0321052 de fecha 23-10-2002 por el monto de Bs. 5.882,03, depositado en la cuenta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
5.- Escrito de Descargos presentado por la recurrente en fecha 03-07-2002.
6.- Escrito de fecha 31-10-2002, mediante el cual la recurrente solicita corrección de errores materiales.
7.- Original de Resolución Nº CJ-210.100.217 de fecha 24-04-2003, mediante la cual el instituto parafiscal admitió el recurso jerárquico interpuesto.
8.- Escrito de Recurso Jerárquico.
b.- Del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES):
1.- Documental consistente en el mérito favorable que derive de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)
No obstante examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que junto con su escrito recursorio se remitió la siguiente documentación:
1.- Original del poder otorgado por el ciudadano Emilio Valdivieso, titular de la cédula de identidad Nº 6.170.784, en su carácter Director de DIAGEO VENEZUELA, C.A., otorgado a los abogados, José Eloy Anzola E., Juan Manuel Raffalli A., Gonzalo Rodríguez Matos, Rafael De lemos M., Luis Alfredo Hernández M., Gustavo Grau F., José Manuel Ortega Sosa, Aldrés Halvorssen Villegas, Miguel Mónaco Gómez, Emma Pimentel, Ingrid Niño Rodríguez, María Alejandra Cardozo, Daniel Leza Betz, Pablo Benavente Martínez, Barbarita Guzmán Suárez, María Elisa Briquet y carlos Rivas Rivas inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 7.008, 26.402, 33.668, 35.927, 35.656, 35.522, 49.231, 49.144, 58.461, 70.075, 80.365, 84.577, 81.691, 60.027, 88.407, 93.531 y 96.566, respectivamente.
2.- Copias de los documentos de naturaleza tributaria que consignó en original cuando hizo la promoción de esas documentales.
V
ANALISIS DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES.
En los escritos de promoción de pruebas consignados por las partes, ambas promueven el merito favorable que se desprende de las actas procesales, al respecto este Tribunal observa: el mérito favorable de los autos, no es un medio de prueba sino la aplicación del principio de la comunidad de la prueba, así lo estableció la Sala de Casación Social en la Sentencia de fecha 17 de febrero de 2004 caso Colegio Amanecer C.A:
“El mérito favorable de los autos, no es una prueba sino la solicitud de aplicación del principio de la comunidad de la prueba, o de adquisición, que rige en todo el sistema probatorio venezolano y que le Juez está en el deber de aplicar de oficio siempre, sin necesidad de alegación de parte,…”.

Por tal razón, al no tratarse de un medio probatorio el mismo no es susceptible de ser analizado.
En relación a los originales de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que impuso a la recurrente la obligación de pagar diferencias de aportes, intereses moratorios y multas; y los Originales de Actas de Reparo Nos. 032973 y 0332974 de fecha 27-09-2002 y de Resolución Nº CJ-210.100.217 de fecha 24-04-2003, mediante la cual el instituto parafiscal admitió el recurso jerárquico interpuesto, este Tribunal observó, que se tratan documentos administrativos, los cuales fueron emitidos por un funcionario público, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario.
Respecto al Escrito de Descargos, al Escrito Recurso Jerárquico, Escrito de fecha 31-10-2002, mediante el cual la recurrente solicita corrección de errores materiales y a los ejemplares de las Planillas de Depósito INCE del Banco Mercantil Nos. 0321022 de fecha 01-08-2002 por el monto de Bs. 20.691,50 depositado en la cuenta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); y 0321052 de fecha 23-10-2002 por el monto de Bs. 5.882,03, depositado en la cuenta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), este Tribunal observó que el mismo se trata de un documento privado, dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.
Sobre el Original del poder otorgado por el ciudadano Emilio Valdivieso, titular de la cédula de identidad Nº 6.170.784, en su carácter Director de DIAGEO VENEZUELA, C.A., otorgado a los abogados, José Eloy Anzola E., Juan Manuel Raffalli A., Gonzalo Rodríguez Matos, Rafael De lemos M., Luis Alfredo Hernández M., Gustavo Grau F., José Manuel Ortega Sosa, Aldrés Halvorssen Villegas, Miguel Mónaco Gómez, Emma Pimentel, Ingrid Niño Rodríguez, María Alejandra Cardozo, Daniel Leza Betz, Pablo Benavente Martínez, Barbarita Guzmán Suárez, María Elisa Briquet y carlos Rivas Rivas inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 7.008, 26.402, 33.668, 35.927, 35.656, 35.522, 49.231, 49.144, 58.461, 70.075, 80.365, 84.577, 81.691, 60.027, 88.407, 93.531 y 96.566, respectivamente, el mismo es un documento privado emitido y reconocido por su otorgante, autenticado por ante la Notaria Pública Sexta del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha 29-03-2003, inserto bajo el Nº 51 Tomo 31, de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría. Dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.

VI
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
Planteada la controversia en los términos expuestos este Tribunal considera que los puntos a decidir son los siguientes: Si en la emisión del acto impugnado la administración incurrió en falso supuesto al considerar que las utilidades pagadas a los trabajadores forman parte del aporte patronal del 2% establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); igualmente determinar si en el acto impugnado se incurrió en el vicio de inmotivación; así mismo revisar si resulta improcedente el cálculo de intereses moratorios determinados por la administración parafiscal; por ultimo resolver sobre la desaplicación del articulo 233 del Código Orgánico Tributario solicitado por la recurrente.
Punto Previo:
Como punto previo observa esta sentenciadora, que de ninguna manera fue controvertido por la recurrente, los montos por portes dejados de cancelar correspondiente al ½% establecido en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley del INCE en virtud de los cual, es imperativo para quien sentencia confirmar la conducta infractora de la contribuyente. Así se decide.
Decidido lo anterior este tribunal pasa a revisar sobre el fondo del asunto planteado y así observa que la recurrente denuncia simultaneamente los vicios de Inmotivación y Falso Supuesto de hecho, en este sentido es oportuno traer a colación el criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 00330 del 26 de febrero 2002, caso INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., en la cual señaló:

"(Omissis)… que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho. Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados.".

Conforme al criterio reiterado de nuestro Máximo Tribunal, una cosa es la inmotivación, que tiene lugar cuando el acto administrativo se encuentra desprovisto de fundamentación, y otra la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictar el acto. Es por ello, que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales dicta un acto, por lo que resultan incompatibles ambas denuncias.
Por tal razón, en base a los argumentos antes señalados, este Tribunal desestima, por excluyente, el alegato de inmotivación y pasa a pronunciarse sobre el vicio de falso supuesto denunciado. Así se decide.
Visto lo anterior, este Tribunal pasa a conocer sobre el vicio de falso supuesto alegado por la recurrente y a tales efectos, considera quien sentencia importante señalar lo que se ha determinado como falso supuesto de derecho y, en este sentido, el vicio de errónea interpretación de la Ley, entendido en el ámbito contencioso administrativo como el error de derecho o falso supuesto de derecho, se verifica cuando la Administración, aun reconociendo la existencia y validez de una norma apropiada al caso, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto, es decir, cuando no se le da su verdadero sentido, haciéndose derivar de ella consecuencias que no concuerdan con su contenido.
Sin embargo, vista la relación directa que implica el análisis para resolver la referida denuncia con la resolución del asunto controvertido, se debe antes conocer y decidir lo atinente a la materia de fondo debatida, dilucidando así la legalidad del acto impugnado, luego de lo cual podrá, quien sentencia, juzgar sobre la procedencia o improcedencia del referido vicio del falso supuesto de derecho. Así se declara.
Una vez hecho el análisis anterior este Tribunal observa que la representación judicial de la aportante alegó que la administración tributaria pretende incluir dentro de la base de cálculo de la contribución del 2% establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE las cantidades correspondientes a las utilidades pagadas a sus trabajadores.
Sobre este particular la administración en su escrito de informes expuso que la Ley del INCE, siendo especial sobre la materia, debe prevalecer sobre las demás normas que regulen las relaciones administrativas tributarias ya que en atención al principio de legalidad, cuando el legislador estableció que la base imponible incluía en forma genérica las remuneraciones de cualquier especie, no permite a los intérpretes restringir los conceptos sobre los cuales debe aplicarse la contribución del 2%.
Ahora bien, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa que regula las contribuciones parafiscales recaudadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), del cual se desprende:

“Artículo 10. El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1) Una contribución de los patronos, equivalente a dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2) El medio por ciento de las utilidades anuales, pagados a los obreros y empleados y aportadas por estos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
(…)”. (Subrayado del Tribunal).

Como se observa del artículo transcrito, la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
Es regla indiscutible en la interpretación de la ley tributaria que, cuando el hecho imponible se subdivide en dos tipos o clases, cada uno de ellos excluye a los demás, puesto que de no ser así, se incurría en una superposición de tributos con el efecto indeseable, por acumulativo, de la doble tributación económica. La concurrencia o superposición de tributos únicamente puede admitirse cuando el legislador lo establece en forma clara y expresa, pero no puede llegarse a ella por mera interpretación.
En el caso de la cotización debida al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el primer subtipo es el de la contribución que pagan los patronos, cuya base gravable esta formada por la suma de los salarios y otras renumeraciones pagadas al trabajador. Pero conciente el legislador de que no sólo las empresas se benefician de la preparación de la mano de obra calificada, quiso también que los propios trabajadores contribuyeran aunque en menor medida, puesto que también ellos reciben el beneficio de su propia capacitación que les brinda mejores oportunidades de trabajo y mejor remuneración.
Por esta razón, se creó otro subtipo que tiene como sujeto pasivo a los propios trabajadores y como base imponible a las utilidades pagadas, sobre las cuales pueden soportar un pequeño sacrificio fiscal en razón de que constituyen una renumeración extraordinaria percibida una vez al año, no destinada a cubrir sus necesidades fundamentales. Además, fue la intención manifiesta del legislador aliviar la carga fiscal del patrono haciendo soportar una parte al trabajador, se trata de una cotización mixta con dos bases imponibles diferentes y dos sujetos pasivos diferentes, aunque en el segundo subtipo el patrono sea responsable pero solo en su carácter de agente de retención.
Ninguna de las disposiciones de la Ley o de su reglamento permite presumir que haya sido la intención del legislador superponer, al menos parcialmente, ambas cotizaciones, sobre la misma base imponible, por el contrario cada una de ella tiene su propia esfera de aplicación perfectamente diferenciada. Dicho de otra manera, los obreros y trabajadores cotizan sobre las utilidades percibidas y el patrono sobre el resto de las remuneraciones pagadas.
En efecto, la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha reiterado de forma pacífica que las utilidades pagadas por las empresas a sus trabajadores no participan de las características del salario a los fines de la Ley del INCE, por lo que resulta ilegal gravarlas. Así, la Sentencia N° 781 de fecha 5 de junio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Makro Comercializadora, S.A., Exp. N° 15.739, expreso:
“Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas. Asimismo, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual considera que no puede desconocerse la actuación fiscal llevada a cabo por el instituto conforme a lo dispuesto en su ley, en base a una supuesta violación del artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del artículo 224 del texto constitucional de 1961, ya que la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa participa del carácter de ‘Ley Especial Tributaria’ creadora de tributos, debe esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala expresamente:
‘Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:
1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.’
En efecto, la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, participa del carácter de ley especial respecto a la contribución por ella creada; no obstante, debe advertirse que toda disposición legal creadora de tributos, que modifique los ya creados o los suprima, si bien puede establecer los elementos tipificadores del tributo, entre otras facultades, debe hacerlo con sujeción a las normas generales consagradas en el Código Orgánico Tributario, el cual resulta principal fuente normativa en materia tributaria, al igual que conforme a los principios y garantías establecidos por la Constitución de la República referidos a la tributación; siendo ello así, esta alzada comparte el criterio sostenido por la recurrida y considera que el aplicar ambas alícuotas impositivas sobre las utilidades, conlleva a la natural consecuencia que sobre las mismas se aplique una alícuota distinta a la establecida por la ley; todo lo cual se traduce en una violación del principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 224 de la Constitución de 1961, actualmente plasmado por el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual no puede cobrarse ningún tributo que no haya sido previamente establecido en la ley, y en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.
Finalmente, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual la recurrida dejó sin explicar donde encuadran las utilidades a los efectos de la contribución parafiscal debatida en la presente controversia, considera esta Sala que la disposición contenida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es clara cuando establece:
‘El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. (omissis) ...” (Destacado de la Sala).
En tal sentido, basta la simple lectura del artículo citado para saber en dónde encuadran las utilidades y cuál resulta la alícuota impositiva aplicable a las mismas, motivo éste que lleva a la Sala a considerar carente de fundamento la afirmación hecha por los representantes del recurrente, y así expresamente lo declara.
En virtud de los argumentos desestimatorios que anteceden, resulta forzoso concluir a esta Sala que el presente recurso de apelación es improcedente. Así se declara”

Todo lo expuesto permite concluir a este Tribunal que, al ser distintas las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por estar el concepto “utilidades” expresamente gravado conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no debe el Instituto imponer sobre las mismas el gravamen del 2% consagrado en el numeral 1.
En consecuencia, tal como lo afirma el apoderado judicial de la aportante, el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente, la Administración Tributaria, que la partida “utilidades” forma parte de la base imponible, para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, razón por la cual quien suscribe este fallo declara, la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la aportante DIAGEO VENEZUELA, C.A., (antes GUINNESS UDV VENEZUELA, C.A.), mediante Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el punto referente al cobro de la contribución del 2% sobre las utilidades pagadas por la empresa. Así se decide.
Asimismo, este Tribunal en relación a las obligaciones tributarias accesorias impuestas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) concerniente a la sanción impuesta por la no inclusión de las utilidades pagadas por la recurrente en el numeral 1 del articulo 10 de la ley del INCE son declarados nulos, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Y así se declara.
Intereses Moratorios
En relación a los intereses moratorios calculados por la administración, alega la representación judicial de la recurrente que en el presente asunto no es posible el cálculo de intereses moratorios por cuanto las obligaciones tributarias a las que se contrae el acto impugnado no son líquidas ni exigibles, por lo que hubo falso supuesto del instituto parafiscal en la interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable por razón del tiempo.
Sobre este particular la administración recurrida expone que los contribuyentes tienen la obligación de pagar sus obligaciones tributarias en el lugar, fecha y forma que indique la ley o su reglamento y al no hacerlo de esa manera, según el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, como el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente disponen que la falta de pago de la obligación tributaria en el término establecido para ello hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la fecha de la extinción total de la deuda.
En relación a este punto es importante destacar el criterio aplicable respecto a la causación de los intereses moratorios regulados por el Código Orgánico Tributario de 1994, y en este sentido, su interpretación se encuentra sujeto a lo determinado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, mediante la sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007, en la que estableció respecto a la exigibilidad de dicha obligación accesoria, lo siguiente:
“…De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: ‘MADOSA’), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.
(…)
Al respecto, desde la oportunidad en que esta Sala dictó su fallo No. 818 del 26 de julio de 2000, con ocasión de la aclaratoria de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, hasta el presente fallo, se precisa que esta Sala Constitucional no ha modificado, ni menos aún se ha apartado en modo alguno, de la jurisprudencia reiterada en su decisión del 26 de julio de 2000, en cuanto al momento en que se causan los intereses moratorios por el incumplimiento de la obligación tributaria.
Por tal motivo, esta Sala observa que en el caso de autos, la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional en la materia que nos ocupa, pues declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.
En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la ‘exigibilidad’ de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria…”.
Con base en la interpretación vinculante antes transcrita, la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, reitera el criterio sentado por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, en sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, ratificado por la Sala Constitucional en sentencia de fecha 26 de julio de 2000, número 816, respecto a la exigibilidad de intereses moratorios previstos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, en la cual se estableció lo siguiente:
“...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.
Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.
Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.
Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara…”. (Sentencia expediente 1046, Caso: Justo Oswaldo Páez Pumar y otros) (Subrayado de la Sala).
Así, conforme a lo precedentemente expuesto, quien sentencia considera que para el momento de los ejercicios fiscalizados se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago, no estando en consecuencia, en el caso bajo estudio, dados los supuestos contemplados para la exigibilidad de los intereses moratorios en cuestión, por tanto se anula el calculo de los intereses moratorios realizados por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002. Así se Declara.

Desaplicación del articulo 263 del Código Orgánico Tributario
Solicita la Aportante la desaplicación del Articulo 263 del Código Orgánico Tributario por considerar que viola el derecho al libre acceso a la justicia, y a la tutela judicial efectiva, a la defensa y a la presunción de inocencia consagrados en los artículos 26 y 49 numerales 1 y 2 de la Constitución de la Republica bolivariana de Venezuela
A este respecto, considera quien Juzga que el carácter no suspensivo del acto recurrido, no constituye una limitación del derecho a la defensa, al libre acceso a la justicia ni a la presunción de inocencia , como denuncia la Aportante, ya que la exigibilidad del pago por parte de la administración tributaria de las cantidades determinadas puede suspenderse a instancia de parte, de conformidad con el primer párrafo de la norma objeto de controversia, con lo que se le otorga al contribuyente la posibilidad de no pagar los montos exigidos en la actuación de la administración tributaria, hasta tanto recaiga sentencia definitivamente firme. Asimismo observa que la no suspensión del acto administrativo recurrido, no constituye en modo alguno violación al principio de presunción de inocencia, por cuanto dichos actos constituyen los cauces para el actuar de la administración tributaria por la presunta irregularidad en que pudo incurrir la recurrente, no pudiendo pretenderse que la posible exigibilidad del pago de las cantidades determinadas se concretice en una presunción de culpabilidad. La posible exigibilidad de los montos determinados por la administración tributaria, constituye una consecuencia del carácter ejecutivo de los actos administrativos, razón por la cual, esta Juzgadora procede a desechar la presente denuncia por violación al contenido en los articulo 26 y 49 de la Constitución del Republica Bolivariana de Venezuela.
Con fundamento en las consideraciones anteriormente señaladas concluye esta Juzgadora la improcedencia de la solicitud de desaplicación de la norma contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario. Así se declara
En cuanto a la condenatoria en costas, debe esta Juzgadora declarar su improcedencia, en razón de no haber sido vencida totalmente la Aportante en este proceso, siguiendo los postulados de la disposición contenida en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario. Así finalmente se declara.
VII
DECISIÓN.
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 25-08-2003, por los abogados Andrés Halvorssen Villegas y María Elisa Briquet M., titulares de las cédulas de identidad Nos. 10.510.187 y 13.585.512 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 49.144 y 93.531, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil DIAGEO VENEZUELA, C.A., (antes GUINNESS UDV VENEZUELA, C.A.), domiciliada en Caracas, cuya última reforma quedó inscrita en la Oficina de Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital, el 25-06-1992, bajo el Nº 61, Tomo 145 A-Sgdo, con número de Aportante INCE 305169, contra la denegación tácita del Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002 emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que confirmó las Actas de Reparo Nos. 032973 y 032974 de fecha 27-09-2001 para los períodos comprendidos entre el tercer trimestre de 1995 hasta el segundo trimestre de 2001, ambos inclusive. En consecuencia:
PRIMERO: Se declara nula la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el punto referente al cobro de la contribución del 2% sobre las utilidades pagadas por la empresa, y sus accesorios relativos a la sanción impuesta e intereses moratorios. En consecuencia, se ORDENA al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitir Planilla de Liquidación Sustitutiva en los términos expuestos en esta decisión.
SEGUNDO: Se anula el calculo de los intereses moratorios realizados por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 944 de fecha 15-10-2002.
TERCERO: Improcedente la solicitud de desaplicación por inconstitucionalidad de la norma contenida en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario.
CUARTO: No procede la condenatoria en costas, en razón de no haber sido vencida totalmente la citada Aportante en este proceso.
De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República.

Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los catorce días del mes de agosto del año dos mil trece. Año 203° de la Independencia y 154° de la Federación.
La Jueza Superior Titular

Dra. Doris Isabel Gandica Andrade
El Secretario Accidental

Abg. Danny Bautista Ortiz Ortiz

En la fecha de hoy, catorce (14) de agosto de dos mil trece (2013), se publicó la anterior sentencia N° PJ0820130000170 siendo las dos y cuarenta y siete minutos de la tarde (02:47 p.m.)
El Secretario Accidental

Abg. Danny Bautista Ortiz Ortiz

ASUNTO: AF48-U-2003-000064
ASUNTO ANTIGUO: 1003-2.113