TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 2887

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1196

Valencia, 13 de marzo de 2013
202º y 154º

El 18 de abril de 2012 el abogado Héctor Ramón Aguaje Perozo, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 67.467, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, en su carácter de apoderado judicial de BLOQUERA Y FERRETERIA SEGRESTAA, C.A, siendo su última modificación en el Registro Mercantil Tercero de Puerto Cabello de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 24 de febrero de 1980, bajo el Nº 30, tomo 93-C, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el N° J-07527643-4, con domicilio procesal en la calle Plaza c/c calle Petión, sector Segrestaa, Galpón S/N, Puerto Cabello, estado Carabobo, contra el silencio administrativo contenido en las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/907, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/908 del 20 de julio de 2011, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1053 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1054 del 25 de julio de 2011, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cuales sancionó a la contribuyente con multa y determinó intereses moratorios por enterar de forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado desde agosto de 2007 hasta enero de 2008 por un monto total de bolívares ciento treinta y ocho mil setecientos treinta y dos con treinta y siete céntimos (BsF. 138.732,37).
I
ANTECEDENTES

El 20 de julio de 2011 el SENIAT dictó las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/907 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/908, en las cuales sancionó a la contribuyente con multa e intereses moratorios por enterar de forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado efectuadas por un monto total de bolívares setenta y nueve mil doscientos diecisiete con ochenta y nueve céntimos (BsF 76.217,89).
El 25 de julio de 2011 el SENIAT dictó las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1053 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1054.
El 25 de octubre de 2011 la contribuyente fue notificada de las resoluciones anteriormente identificadas.
El 29 de noviembre de 2011 la contribuyente presentó ante la administración tributaria escrito de descargos.
El 18 de abril de 2012 la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal, contra el silencio administrativo contenido en las resoluciones anteriormente identificadas.
El 27 de abril de 2012 se le dio entrada al recurso y le fue asignado al expediente el N° 2887. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.
El 15 de mayo de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia solicitando se practiquen las notificaciones de ley.
El 26 de septiembre de 2012 el alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad a la Contralor General de la República.
El 03 de octubre de 2012 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario y declaró sin lugar la solicitud de suspensión de los efectos interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación fiscal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por 10 días de despacho de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.
El 18 de octubre de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente presentó su escrito de pruebas.
El 22 de octubre de 2012 vencido el lapso de promoción de pruebas, el tribunal ordenó agregar al expediente el escrito presentado por el apoderado judicial de la contribuyente de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente. Se inició el lapso de 3 días de despacho para la oposición a la admisión de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
El 30 de octubre de 2012 sin haber oposición el tribunal admitió las pruebas promovidas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.
El 03 de diciembre de 2012 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se inició el término 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.
El 06 de diciembre de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente consignó copia simple del título de economista solvencia y constancia del ciudadano Julio Medina.
El 10 de enero de 2013 se venció el término para presentar los informes, el tribunal ordenó agregar los escritos presentados en la misma fecha por las partes. Se inició el lapso de ocho (08) días de despacho para presentar las observaciones según lo establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario.
El 24 de enero de 2013 se venció el lapso para consignar las observaciones a los informes, el tribunal dejó constancia que el apoderado judicial de la contribuyente y dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 de Código Orgánico Tributario.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario
Aduce la contribuyente que las resoluciones emitidas el 20 y 25 de julio de 2011 y notificadas el 25 de octubre de 2011, correspondiente a los períodos mensuales comprendidos desde enero 2008 hasta febrero 2008, fueron ilegalmente dictadas sin que previamente se haya notificado de un acta de retenciones, donde se establezca el retardo en el enteramiento de los impuestos retenidos a que hacen alusión tales resoluciones.
La recurrente observa en el procedimiento sancionatorio un evidente retardo procesal superior a tres (3) años, imputable sin duda a la administración tributaria, consumado entre el mes de febrero y abril del 2008 hasta el 25 de octubre de 2011, fecha en que el sujeto activo tuvo conocimiento de la supuesta infracción cuando se le notificaron las resoluciones impugnadas, por lo que aduce que no tiene ninguna culpa de la tardanza en perseguir infracciones y la emisión de las planillas de liquidación respectiva en que pueda incurrir el organismo recaudador y que dicha actuación sería contraria a la intención del legislador. Siendo ello así, resulta ajustado a derecho aplicar la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que se efectuó voluntariamente el enteramiento de los impuestos retenidos, para la correcta determinación del acto sancionatorio, aunado a esto a pesar de que la contribuyente intentó en tiempo útil el recurso jerárquico respectivo para impugnar las resoluciones emitidas, todavía sigue la administración en su contumaz conducta en no responder al recurso intentado para que revocara por contrario imperio y dictara nueva resolución de acuerdo a la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la supuesta infracción.
La contribuyente cita la sentencia Nº 01049 dictada el 03 de agosto de 2011 por la Sala Político-Administrativa.
Aduce la contribuyente que es evidente que los impuestos retenidos y supuestamente enterados con retardo, producidos bajo la premisa de falso supuesto en las resoluciones en cuestión, son determinados sobre los pagos sujetos a retención al valor agregado, efectuados durante los meses de enero 2008 y febrero 2008, en razón de que en esa oportunidad las cantidades actualizadas de acuerdo a los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario no se trataban de cantidades liquidas para mi representada, ni tampoco era conocida por la administración tributaria, en otras palabras no había una obligación concreta que hiciese nacer acción de cobro por intereses para la mencionada administración.
La contribuyente aduce que la administración tributaria ejerce acción de cobro aplicando indebidamente la unidad tributaria (Bs 76,00) fundamentándose en el artículo 94 parágrafo primero del Código Orgánico Tributario, sin considerar que la supuesta infracción cometió bajo la vigencia de una unidad anterior de menor valor.
Alega la contribuyente que las resoluciones emitidas el 25 de julio de 2011, fueron dictadas bajo la premisa del falso supuesto de derecho ya que la contribuyente pagó de manera extemporánea pero en forma voluntaria, lo cual es distinto a cuando se paga por requerimiento de la administración tributaria, por lo tanto la sanción de multa debe ser calculada a la unidad vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal, pues en el caso de incumplimiento en el pago oportuno de la obligación tributaria, lo justo y lo correcto sería aplicar intereses moratorios para el resarcimiento de algún daño causado por el acreedor.
De los intereses moratorios
La contribuyente alega que la administración tributaria calculó los intereses de mora por la cantidad de (Bs 3.902,02) con base a las multas determinadas sobre el impuesto retenido y supuestamente enterado con retardo, calculado a uno punto coma dos veces la tasa activa bancaria aplicable, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes, de acuerdo a lo estipulado en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001. El pago de los intereses moratorios solo procede respecto de las obligaciones líquidas y exigibles.
III
ALEGATOS DEL SENIAT

La administración tributaria afirma que el sujeto pasivo enteró en forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado efectuadas en la primera y segunda quincena de cada período impositivo en los períodos objeto de fiscalización e identificados en las respectivas resoluciones de imposición de sanción.
El sujeto pasivo contravino lo establecido en el artículo1 de la providencia administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/0897 del 27 de diciembre de 2007 publicada en la Gaceta Oficial N° 38.840 del 28 de diciembre de 2007.
La contribuyente incurrió en el ilícitos materiales, al no enterar las cantidades retenidas dentro de los plazos establecidos en el artículo 15 de la providencia administrativa N° SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005 por lo cual procedió a aplicar la sanción contenida en el artículo113 del Código Orgánico Tributario.
Adicionalmente, la administración tributaria determinó intereses moratorios de conformidad a lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación del SENIAT y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, pasa a resolver en los siguientes términos:
La contribuyente alega “…que las resoluciones emitidas de fecha 20 y 25 de julio de 2011 y notificada el 25 de octubre de 2011, correspondiente a los períodos mensuales comprendidos desde enero 2008 hasta febrero 2008, fueron ilegalmente emitidas sin que previamente se haya notificado de un acta de retenciones, donde establezca el retardo en el enterramiento de los impuestos retenidos a que hace ilusión tales resoluciones…”
Por su parte, administración tributaria manifiesta en las resoluciones impugnadas que de la revisión efectuada se determinó que el agente de retención enteró en forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado efectuados en la primera quincena de cada periodo impositivo, contraviniendo lo establecido en el artículo 1 de la providencia administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/0897 del 27 de diciembre de 2007 publicada en la Gaceta Oficial N° 38.840 del 27 de diciembre de 2007, publicada e gaceta Oficial Nº38.840 del 28 de diciembre de 2007.
Según se desprende de los escritos que corren insertos en expediente no es materia controvertida en la presente causa que la contribuyente enteró en forma extemporánea las retenciones de impuestos al valor agregado entre agosto de 2007 y febrero de 2008 y así se declara.
Ahora bien, una vez revisada las actas que componen el presente expediente y los alegatos de las partes se observa que la contribuyente se limita a manifestar los vicios en el procedimiento que concluyó en los actos administrativos impugnados y el retardo procesal superior a los tres (03) años en que incurrió el SENIAT.
Aduce la contribuyente que no le fue notificada un acta de retenciones. Sin embargo en las resoluciones impugnadas originadas en el procedimiento de verificación establecido en los artículos 172 y siguientes (según se especifica claramente en el encabezamiento de las resoluciones impugnadas) se observa que las mismas fueron notificadas a la contribuyente el 25 de octubre de 2011 y en las mismas están claramente establecidos los periodos impositivos, los números de documentos, la fecha límite de pago, la fecha de pago y los días de atraso. No obstante, la contribuyente interpuso ante el SENIAT escritos de descargos no previstos en el proceso de verificación sino los recursos que consagra el Código Orgánico Tributario en los artículos 243 (jerárquico) y 259 (contencioso tributario), por lo cual este Tribunal descarta las objeciones de la contribuyente en cuanto al procedimiento de verificación que culminó en las resoluciones de sanción e intereses moratorios. Así se decide.
También objeta la contribuyente el valor de la unidad tributaria utilizada por la cuantificación de las sanciones, solicitando que se establezca la misma con el valor a la fecha de la infracción, convertida posteriormente al valor a la fecha del pago y no a la fecha de la emisión de la resolución.
Es preciso advertir de los actos administrativos recurridos que el SENIAT impuso a la contribuyente una sanción determinada en unidades tributarias, que al establecer su equivalencia en bolívares, aplicó el valor de la unidad tributaria de Bs. 76,00 vigente a partir del 24 de febrero de 2011 hasta el 16 de febrero de 2012.
Se observa que las resoluciones impugnadas fueron dictadas el 20 y 25 de julio de 2011, por lo cual es evidente que el valor de la unidad tributaria utilizado por la administración tributaria fue el del momento de la emisión de las resoluciones.
No obstante según las mismas resoluciones los periodos en los cuales se cometieron las infracciones (fechas límite de pago) fueron entre el 22 enero y el 05 de marzo de 2008 cuando estaba vigente el valor de la unidad tributaria de Bs. 46,00 según publicado en la Gaceta Oficial N° 38.855 del 22 de enero de 2008.
Ahora bien, partiendo de tal planteamiento, se estima necesario transcribir el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que consagra el principio de irretroactividad de la Ley, y que a la letra establece:
Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.
Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea.
Respecto al principio de irretroactividad de la Ley, ha sido reiterada la interpretación de la Sala Político Administrativa al indicar que el mismo está referido a la prohibición de aplicar una normativa nueva a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su vigencia, de forma que la disposición novedosa resulta ineficaz para regular situaciones fácticas consolidadas en el pasado, permitiéndose la retroactividad de la norma sólo como defensa o garantía de la libertad del ciudadano. (Vid. Sentencias de la Sala Político Administrativa números 00793, 000024 y 01982 de fechas 28 de julio de 2010, 14 de enero de 2009 y 05 de diciembre de 2007, entre otras).
En iguales condiciones está consagrado el principio de irretroactividad de las leyes, así como lo atinente a la vigencia de las leyes tributarias en el Código Orgánico Tributario de 2001 (cuerpo normativo que regula el sistema tributario en el país), aplicable en razón del tiempo, al establecer en su artículo 8 lo siguiente:
Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo.
Se desprende asimismo de la precitada norma como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.
El artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario, no viola el principio de irretroactividad de la ley, por lo que tal situación no se presenta en el caso de autos, pues dicho artículo surge complementario a la disposición principal que sea transgredida, vale decir, por la comisión de una infracción tributaria, que se encuentre, como en esta causa, determinada la consecuencia jurídica en unidades tributarias, lo cual, a su vez, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 113 eiusdem, que es el fundamento de la sanción impuesta.
En cuanto a la al valor de la unidad tributaria se considera que las unidades tributarias constituyen un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción establecida en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda, con lo cual la Sala Político Administrativa dejó sentado que la unidad tributaria:
“…simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).
Con fundamento en la normativa reseñada y de acuerdo con el planteamiento hecho por los apoderados judiciales de la contribuyente, debe este Tribunal examinar lo relativo al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa impuesta en el caso que nos ocupa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción, vale decir, desde el 22 de enero 2008 hasta el 05 de marzo 2008 (Bs. 46,00) y no cuando la administración tributaria emitió las resoluciones de imposición de sanción (Bs. 76,00) suficientemente identificada supra.
En este sentido, cabe destacar la interpretación que hizo esta la Sala Político Administrativa en un caso similar, pero ocurrido bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, al indicar que por cuanto el aludido código no señalaba expresamente el valor de la unidad tributaria que debe considerarse en ese caso, juzgó que el aplicable era el valor de la unidad tributaria existente para el momento en que se cometió la infracción (Ver. Sentencia N° 02178 de fecha 17-11-2004, caso: Mantenimiento Quijada C.A.).
Ahora bien, siendo ello así, se puede observar con la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el caso de autos por razón del tiempo, la existencia de un conjunto de normas que vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para determinar el cálculo de las sanciones tributarias. Así, corresponde referirnos a las siguientes:
Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales, dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.
Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(…)
2. Multa
(…)
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
(…).
(Subrayado por el Juez).

Pues bien, de la citada normativa se puede concluir que el legislador expresamente previó cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; señalando para ello, en el caso que nos ocupa, que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en unidades tributarias serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.
Así, conforme a la aludida norma La Sala Político Administrativa ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, debe tomarse en cuenta la fecha en que realmente se efectúe el pago de la obligación tributaria principal o accesoria, pues en forma diáfana así lo expresa la disposición transcrita, sin que esto signifique aplicación retroactiva de la ley. (Vid., entre otras, Sentencias Nos. 01108, 00107 y 00398 de fechas 29 de julio de 2009, 03 de febrero y 12 de mayo de 2010, respectivamente).
Circunscribiéndonos al caso de autos, observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó el 20 y 25 de julio de 2011 las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/907,SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/908,SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1053 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1054, (notificadas el día 25 del mismo mes y año), momento aquél en el cual determinó que la contribuyente incumplió con el deber de enterar en los plazos establecidos las retenciones en materia de impuesto al valor agregado, por lo que producto de una verificación formuló un reparo para los períodos de imposición comprendidos entre el 22 de enero 2008 hasta el 05 de marzo 2008 y ordenó pagar la multa respectiva al valor de setenta y seis bolívares (Bs. 76,00) la unidad tributaria que era el valor de la misma en la fecha de la emisión de los actos administrativos.
En atención a tales circunstancias, juzga este Tribunal que el valor de la unidad tributaria que debería haber utilizado la administración a los fines del cálculo de las sanciones impuestas era en primer lugar Bs. 46,00, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de la determinación de la obligación tributaria, esto sin perjuicio del recálculo que deba hacer dicha Administración, para el caso de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria, sin haberse realizado el respectivo pago, en atención a los postulados de la citada norma, aplicable en razón del tiempo. Así se declara.
A mayor abundamiento ha establecido la Sala Político Administrativa lo siguiente:
“…Por último, correspondería analizar el punto relativo al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente.
Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.
Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.
Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.
Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la unidad tributaria de mil bolívares (Bs. 1.000,oo); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la unidad tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1.700,oo); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la unidad tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,oo).
En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración Tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara…”.
Aunque esta decisión se refiere al Código Orgánico Tributario de 1994, es perfectamente aplicable al Código de 2001, en cuanto a que para la cuantificación de las unidades tributarias debe utilizarse el valor de la unidad tributaria para el momento de la infracción.
Sin embargo, nada dice de dicha sentencia sobre el valor de la unidad tributaria que está vigente para el momento del pago tal cual la establece el Código Orgánico Tributario de 2001, que es la esencia misma de la existencia de la unidad tributaria para evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación.
La conversión de la sanción aplicable de la moneda nominal a unidades tributarias debe hacerse en primer lugar con el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la infracción y después aplicada estas unidades tributarias con el valor de la misma al momento del pago, tal cual lo expresa claramente la norma.
La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la Unidad Tributaria a utilizar para el pago de las sanciones es primero la expresión de las mismas en unidades tributaria con el valor a la fecha de la infracción y luego estas unidades tributarias convertidas a bolívares con el valor vigente para el momento del pago. Así se decide…”. (Subrayado por el Juez).
Verifica el Juez que los pagos fueron hechos por la contribuyente entre el 07 de febrero de 2008 y el 11 de abril de 2008, por lo cual el valor de la unidad tributaria aplicable a las sanciones es de Bs. 46,00 por unidad tributaria que es el valor vigente para esas fechas de pago. Así se decide.
Los intereses moratorios fueron aplicados conforme al artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001 desde la fecha límite para el pago hasta la fecha real de pago y al respecto el juez considera oportuno transcribir un extracto de la decisión de la Sala Constitucional en Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer relacionada con sentencia de este Tribunal:
“…Analizando el contenido del fallo transcrito supra y visto que en el caso de autos los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A responden a periodos fiscales (septiembre de 2001 a noviembre de 2003) regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y de 2001, esta Sala Constitucional estima apropiado analizar la sentencia objeto de revisión a la luz de la normativa aplicable -ratio temporis- al momento de la ocurrencia del hecho imponible, y al respecto observa:
En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.
Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.
Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.
Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.
Por todos los motivos expuestos precedentemente, esta Sala declara que ha lugar la solicitud de revisión planteada por el apoderado judicial del Municipio Valencia del Estado Carabobo. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 7 de mayo de 2008 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo, y ordena emitir un nuevo fallo tomando en cuenta para ello que el período comprendido entre el 18 de octubre de 2001 y el mes de noviembre de 2003, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario del 2001, mientras que el período que va desde el mes de septiembre de 2001 hasta el 17 octubre del mismo año, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual sólo con respecto a este último no se causan los intereses moratorios hasta que la obligación sea exigible. Así se declara…”. (Subrayado por el juez).
En el acto administrativo impugnado se causaron intereses moratorios desde las fechas límite de pago y las fechas reales de pago por lo cual y de conformidad con la jurisprudencia transcrita, el Juez declara procedentes los intereses moratorios calculados por el SENIAT. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el abogado el abogado Héctor Ramón Aguaje Perozo, en su carácter de apoderado judicial de BLOQUERA Y FERRETERIA SEGRESTAA, C.A, contra el silencio administrativo contenido en las resoluciones (imposición de sanción e intereses de mora) números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/907, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/908 del 20 de julio de 2011, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1053 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/1054 del 25 de julio de 2011, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en las cuales sancionó a la contribuyente con multa y determinó intereses moratorios por enterar de forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado desde agosto de 2007 hasta enero de 2008 por un monto total de bolívares ciento treinta y ocho mil setecientos treinta y dos con treinta y siete céntimos (BsF. 138.732,37).
2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.
Notifíquese mediante oficio de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. En esta misma fecha se publicó la anterior sentencia.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los trece (13) días del mes de marzo de dos mil trece (2013). Año 202° de la Independencia y 154° de la Federación.
El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García. La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez M.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sánchez M.

Exp. Nº 2887
JAYG/dt/ycv