TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Valencia, 25 de abril de 2014
203° y 155°

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 1333
EXPEDIENTE N° 2944

El 11 de julio de 2012 se recibió por ante este Tribunal recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico por ante la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) por Justo Oswaldo Pérez Pumar y Maria Elena Páez Pumar, titulares de las cédulas de identidad números V-2.153.198 y V-6.702.802, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 644 y 39.320, en su carácter de apoderados judiciales de CENTRO POLICLINICO VALENCIA C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 09 de enero de 1996, bajo el n° 39, tomo 1-A, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el n° J-07505586-1, con domicilio procesal en Edificio ABA, Piso 2°, Calle Veracruz Cruce con Cali, Urbanización las Mercedes, Caracas 1060 y/o Centro Comercial Siglo XXI, Oficinas A-1 y A-2, Piso 3, Urbanización La Viña, Valencia, estado Carabobo, contra el acto administrativo contenido en la resolución culminatoria del sumario administrativo nº GRTI/RCE/DSA/-06-00008 del 17 de mayo de 2006, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual confirmó el contenido del acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48 y determinó un reparo por impuestos omitidos de conformidad con lo previsto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de bolívares treinta y dos millones veintidós mil quinientos dieciocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 32.022.518,45) equivalentes a BsF. 32.022,51, multa correspondiente al año 2003 por bolívares novecientos cuarenta y cuatro mil con setenta y cuatro céntimos (Bs. 944.000,74) equivalente a BsF. 944,00 y multa conforme a lo previsto en el articulo 111 del Código Orgánico Tributario durante el periodo enero de 2003 por la cantidad de trescientas sesenta y nueve con seis mil una unidades tributarias (369,6001 U.T) y para el mes de febrero de 2003 la cantidad de mil veintisiete con cinco mil ochocientos ochenta y nueve unidades tributarias (1.027,5889 U.T) para un total de 1.397,1900 unidades tributarias e intereses moratorios por la cantidad de doce millones setecientos treinta y cuatro mil setecientos veintiún bolívares (Bs. 12.734.721) equivalentes a BsF. 12.734,72.
I
ANTECEDENTES
El 12 de marzo de 2003 el SENIAT el SENIAT emitió el acta de autorización nº GRTI-RCE-DFA-2003-04-FCE-0185 mediante la cual autoriza a las ciudadanas Tamara Semprun y Nirmia padròn, titulares de las cedulas de identidad números V-6.451.225 y V-6.930418 para efectuar un procedimiento de fiscalización al Centro Policlínico Valencia, C. A.
El 15 de julio de 2005 el SENIAT emitió el acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48, mediante la cual se modificaron los créditos fiscales deducibles de debitos fiscales que le corresponden a la contribuyente por las operaciones realizadas en los periodos de imposición enero-febrero 2003 contenidos en las declaraciones presentadas por la contribuyente conforme a lo previsto en el artículo 32 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente y procedió a la correcta determinación de los créditos y debitos fiscales por un monto total de diferencia de tributos omitidos por bolívares treinta y dos millones veintidós mil quinientos dieciocho con cuarenta y nueve céntimos (bs. 32.022.518,49). En esta misma fecha la contribuyente fue notificada del acta antes mencionada.
El 19 de julio de 2005 el SENIAT dictó el informe fiscal n° GRTI-RCE-DFI-2005-04-479
El 06 de septiembre de 2005 la contribuyente presentó escrito de descargos contra el acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48, del 15 de julio de 2005.

El 17 de mayo de 2006 el SENIAT dictó la resolución culminatoria del sumario n° GRTI-RCE-DSA-06-00008 en la cual determinó impuestos omitidos en enero y febrero de 2003 por Bs. 32.022.518,49 (BsF. 32.022,52), multa por bs. 944.000,74 (BsF. 944,00), multas por Bs. 25.405.325,00 (BsF. 25.405,33), éstas últimas convertidas en 1.397,19 unidades tributarias.
El 17 de mayo de 2006 el SENIAT emitió la resolución culminatoria del sumario n° GRTI-RCE-DSA-06-00008, mediante la cual se confirmó el contenido del acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48 y se aplicó una sanción de conformidad con lo previsto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de bolívares treinta y dos millones veintidós mil quinientos dieciocho con cuarenta y nueve céntimos (Bs. 32.022.518,49), multa conforme a lo previsto en el articulo 111 del Código Orgánico Tributario durante el periodo enero-febrero 2003 por la cantidad trescientas sesenta y nueve con seis mil una de unidades tributarias (369.6001 U.T) para el mes de enero y para el mes de febrero la cantidad de un mil veintisiete con cinco mil ochocientos ochenta y nueve unidades tributarias (1.027.5889 U.T) e intereses moratorios por la cantidad de doce millones setecientos treinta y cuatro mil setecientos veintiún bolívares (Bs. 12.734.721).
El 08 de agosto de 2008 la contribuyente fue notificada del acto administrativo antes mencionado.
El 08 de septiembre de 2006 la contribuyente interpuso por ante la administración tributaria recurso jerárquico y subsidiario el contencioso tributario contra la resolución culminatoria de sumario n° GRTI-RCE-DSA-06-00008.
El 23 de enero de 2012 el SENIAT dictó la resolución n° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0032, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico y confirmó la resolución culminatoria del sumario n° GRTI-RCE-DSA-06-00008 (,) del 17 de mayo de 2006.
El 11 de julio de 2012 se recibió oficio N° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AS/2012/45, emanado del SENIAT, mediante el cual remitió el recurso subsidiario.
El 20 de julio de 2012 el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario y le asignó el n° 2944 al expediente. Se libraron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.
El 16 de noviembre de 2012 la contribuyente suscribió diligencia mediante la cual presentó el poder original para su vista y devolución dejando copia fotostática certificada del mismo.
El 23 de mayo de 2013 el apoderado judicial de la contribuyente suscribió diligencia consignando poder especial y solicitó sean practicadas las notificaciones de ley.
El 17 de septiembre de 2013 la Juez Temporal se avocó al conocimiento de la causa de conformidad con lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.
El 24 de septiembre de 2013 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación del SENIAT no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por diez (10) días de despacho de conformidad con lo previsto en el artículo 269 eiusdem.
El 07 de octubre de 2013 el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas.
El 11 de octubre de 2013 se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que la representante judicial de la administración tributaria presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 18 de octubre de 2013 el Juez Titular se avocó al conocimiento de la causa de conformidad con lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.
El 24 de octubre de 2013 se dictó auto de admisión de pruebas.
El 25 de noviembre de 2013 se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.
El 17 de diciembre de 2013 se venció el término para presentar los informes, el tribunal ordenó agregar los escritos presentados en la misma fecha por las partes. Se inició el lapso de ocho (08) días de despacho para presentar las observaciones según lo establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario.
El 14 de enero de 2014 se venció el lapso para consignar las observaciones a los informes, el Juez el ordenó agregar el escrito presentado por la contribuyente y dejó constancia que la parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 de Código Orgánico Tributario.
El 17 de marzo de 2014 el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por (30) días continuos de conformidad con lo dispuesto en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El acta fiscal rechazó como improcedentes las disminuciones al débito fiscal por la cantidad de Bs. 13.142.391,38 originadas en descuentos en ventas, la cuales ascendieron a Bs. 5.140.031,49 en enero de 2003 y Bs. 9.640.765,63 en febrero de 2003.
Alega la contribuyente que la administración pretende que los descuentos a los pacientes que no puedan cancelar en el momento del egreso las facturas originales, lo cual condujo a la emisión de nuevas facturas con los descuentos, no son tales sino que al decir del acta, se corresponde con las situaciones en que operaciones normales de comercio son consideradas a favor del prestador del servicio, catalogadas como cuentas por cobrar o efectos por cobrar según el documento de respaldo; así mismo señaló que los descuentos realizados por la recurrente a los seres humanos quienes prestan su servicios médicos no encaja dentro de los descuentos establecidos en el articulo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
La recurrente alega que la administración no admite que el reparo es absolutamente improcedente ya que aduce que los descuentos previstos en el artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado están enumerados de manera taxativa, lo cual es erróneo y que las rebajas o devoluciones deben hacerse únicamente mediante el procedimiento establecido en el artículo 53 del Reglamento mediante una nota de crédito emitida, cuando el Reglamento contempla esa emisión tardía en aquellas hipótesis en las cuales el contribuyente no está en capacidad de determinar al tiempo de la emisión de la factura, el monto de la bonificación o del descuento, lo cual no es así en el caso de la prestación del servicio medico.
Créditos fiscales de terceros
El sujeto pasivo rechaza la pretensión de la administración tributaria de que los servicios prestados a los empleados y a los familiares del Centro Policlínico no generan créditos fiscales porque se trata de servicios prestados a terceros y que no se trata de una póliza de seguros de hospitalización, cirugía y maternidad.
Afirma la recurrente que optó por la prestación directa de dichos servicios, conocido como autoseguro y se convirtió en su propia aseguradora y contrató los servicios de G.E. H. Asesores Integrales de Salud, C. A. cuya función no es la de proveer una póliza de seguros, sino la prestación de servicios administrativos para la mejor realización de la prestación de los servicios médicos auto asegurados por el Centro Policlínico, lo cual significa que el Centro que no es una empresa de seguros asume el costo de los servicios de hospitalización, cirugía y maternidad de sus trabajadores y los familiares de éstos a sus propias expensas.
Alegatos contra la sanción de multa
La recurrente se allanó y procedió al pago de la multa determinada conforme al parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, equivalente al 10% del tributo cancelado con ocasión de la fiscalización, pero rechaza la pretensión del SENIAT de convertir el monto de la multa de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, con fundamento en la inconstitucionalidad del artículo 59 eiusdem decidida por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia que anuló la actualización monetaria.
Alegatos contra la pretensión de cobro de intereses
La contribuyente con relación a los intereses moratorios establecidos en la resolución culminatoria de sumario, rechaza tanto los intereses liquidados en relación con el impuesto al cual se allanó y canceló con motivo de la fiscalización y que ascienden la cantidad de Bs. 9.440.007,39 como por lo que respecta a los intereses moratorios cuya liquidación se ordena en la resolución como resultado de la desición confirmatoria de los reparos a los cuales no se allanó, fundamentándose dicha resolución para proceder a la determinación de los intereses de conformidad con lo previsto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.
La administración pretende que una cantidad antes de ser determinada puede causar intereses, en este caso intereses moratorios, cuando la cuantía de los intereses no es sino el resultado de la relación de una cantidad determinada a la que se aplica el porcentaje o tasa de interés, por lo que es condición necesaria que la cantidad esté determinada para que pueda causar intereses, lo cual no es otra cosa que lo que se denomina cantidad liquida y exigible, pretendiendo que una cantidad determinada con ocasión del procedimiento llevado a cabo en el año 2005 puede producir intereses durante los años 2003, 2004, 2005 y 2006, por lo que respecta al período de ese año transcurrido antes de la determinación la cuantía de los mismos, por otra parte los intereses que se pretenden cobrar como causados son los producidos por las cantidades de impuestos determinados por la administración en la resolución que aquí impugnamos, las cuales de acuerdo con la resolución impugnada, establecen un plazo aún no vencido para el momento de la interposición del recurso, lo cual es de veinticinco días para el pago, por lo que no se cumple el primer supuesto de la norma para la causa de los intereses que es precisamente la falta de pago dentro del plazo establecido puesto que el plazo establecido es el 12 de septiembre de 2006.
La pretensión de cobro de intereses moratorios supuestamente causados en virtud de reparos, antes del vencimiento del término que se le concede para proceder a pagar el reparo es inconstitucional.
Arguye la recurrente que los intereses formulados a favor del fisco por las obligaciones tributarias determinadas y liquidadas en virtud de los reparos formulados por la administración tributaria se producen a partir del vencimiento del término concedido para el pago del impuesto liquidado en virtud del reparo.

III
ALEGATOS DEL SENIAT
Disminuciones improcedentes a los débitos fiscales
Afirma la administración tributaria que la recurrente se allanó parcialmente al reparo lo cual implicó que renunció a ejercer los medios de defensa e impugnación reconocidos por la ley y una vez hecho efectivo el allanamiento no podrá, posteriormente atacar la determinación hecha por la administración tributaria.
El SENIAT alega que considera conveniente precisar la naturaleza de las operaciones contempladas en las normas, las rebajas de precios, las bonificaciones y los descuentos normales del comercio. Dichas operaciones se realizan con frecuencia en las diversas transacciones comerciales realizadas entre el vendedor o prestador del servicio y el adquiriente o receptor de los mismos y consiste en la disminución del precio originalmente fijado en virtud de alguna retribución económica que el cliente esta dispuesto a dar al vendedor y que lo beneficia por cuanto la misma le provee mayor margen de utilidad, posición en el mercado o alguna ventaja financiera.
Las rebajas de precios, las bonificaciones y los descuentos normales del comercio deben comportar un beneficio comercial o financiero para el vendedor, de lo contrario no tendría razón de ser, por cuanto debe justificarse el hecho de que el vendedor este dejando de percibir un dinero que inicialmente tiene presupuestado recibir al fijar su precio de venta por unidad.
Alega la administración que las deducciones contempladas en el artículo 24 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, una vez materializado el hecho del cual depende la conseción de las mismas, se producirá una inmediata disminución de la base imponible y por ende la disminución del monto del impuesto inicial calculado y registrado en el libro de ventas. Siendo que estas disminuciones de precios no conllevan un beneficio comercial o financiero para la recurrente, sino que se realizan por la supuesta insolvencia del beneficiario del servicio para pagar la totalidad de la factura y en los casos de diferencias no cubiertas por las compañías aseguradoras en aquellos donde el paciente no posee póliza de seguro, tales disminuciones no pueden ser consideradas como alguna de las establecidas en el artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, ya que la naturaleza de las mismas no se corresponde con las deducciones concedidas por la contribuyente.
Alega la administración que la contribuyente al renunciar espontáneamente al cobro de la totalidad del monto de la factura emitida originalmente al paciente, por razones de supuesta insolvencia económica, está realizando una transmisión gratuita de su derecho a favor del mismo, por lo cual la administración no considera como uno de los descuentos contenidos en el artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado , ya sea de los que están enumerados expresamente en dicha norma o de los incluidos en forma implícita en virtud de la similitud en cuanto a la naturaleza del descuento otorgado.
Arguye la administración que solo los entes públicos y las instituciones sin fines de lucro, gozan de la exención establecida en las normas antes establecidas y por tal razón, no deben cobrar el impuesto al valor agregado a los beneficiarios de los servicios prestados, lo que no es aplicable a la contribuyente, ya que está es una compañía con fines de lucro, por lo tanto, las transmisiones de derecho realizadas de forma gratuita a favor de los pacientes, deben ser asumidas por la misma, es decir, que las obligaciones tributarias, específicamente para el caso de autos, el impuesto al valor Agregado generado en dichas operaciones debe ser declarado y cancelado por la contribuyente.
Afirma la recurrente que las deducciones realizadas por la contribuyente al debito fiscal facturado en los periodos impositivos enero y febrero de 2003 por concepto de descuentos establecidos con base en un estudio individual efectuado por la presidencia de la empresa, por la supuesta insolvencia del paciente para pagar la totalidad de la factura, no son procedentes ya que no están contemplados dentro de las deducciones establecidas en el articulo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado ni conforman operaciones exentas por la misma Ley, en consecuencia el reparo realizado es totalmente procedente.
Desaplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario
Establece la administración tributaria aduce que la sanción fue correctamente aplicada de conformidad con el articulo 94 del Código Orgánico Tributario y que no violó los principios constitucionales de irretroactividad y de legalidad pues procedió dentro de los parámetros fijados en la ley.
Intereses moratorios
El SENIAT manifiesta que los intereses moratorios fueron determinados de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001 y el criterio vigente de la Sala Constitucional mediante sentencia del 09 de marzo de 2009, caso municipio Valencia.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud del contenido del acto administrativo impugnado dictado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como del examen de las objeciones formuladas en su contra por la representación judicial de Centro Policlínico Valencia, C. A., el tribunal observa que en el caso concreto la controversia planteada se circunscribe a determinar la procedencia o improcedencia de los debitos fiscales originados en descuentos sobre ventas , los créditos fiscales de terceros y sus accesorios por multas e intereses.
Allanamiento parcial de la contribuyente
Afirma la administración tributaria que la recurrente se allanó parcialmente al reparo lo cual implicó que renunció a ejercer los medios de defensa e impugnación reconocidos por la ley y una vez hecho efectivo el allanamiento no podrá, posteriormente atacar la determinación hecha por la administración tributaria.
El acta de reparo n° GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48 fue notificada a la contribuyente el 15 de julio de 2005 y la misma la administración tributaria determinó diferencias de impuestos a pagar por debitos y créditos fiscales por Bs. 32.022.518,49 (BsF. 32.022,52) correspondientes a BsF. 14.302,30 a enero de 2003 y BsF. 17.720,22 a febrero de 2003.
La contribuyente aceptó parcialmente el reparo por créditos fiscales generados por la ejecución de actividades exentas correspondientes e enero de 2003 por BsF. 9.440,01 por lo cual el Tribunal confirma el reparo por este concepto. Así se declara.
Disminuciones improcedentes a los débitos fiscales
El SENIAT rechazó las disminuciones originadas en descuentos sobre ventas por diferencias entre la facturación original de los servicios médicos por los montos que los pacientes no pueden cancelar lo cual condujo a la emisión de nuevas facturas, con el razonamiento de que no se trata de descuentos comerciales sino cuentas por cobrar.
La contribuyente aduce que el monto definitivamente facturado se corresponde con el monto que en definitiva pagan los pacientes. Al término de la prestación del servicio.
El artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado dispone:
Artículo 24. Se deducirá de la base imponible las rebajas de precios, bonificaciones y descuentos normales del comercio, otorgados a los compradores o receptores de servicios en relación con hechos determinados, tales como el pago anticipado, el monto o el volumen de las operaciones. Tales deducciones deberán evidenciarse en las facturas que el vendedor emita obligatoriamente en cada caso.
La administración tributaria fundamenta el reparo por este concepto a que no se trata de rebajas de precios, bonificaciones o descuentos normales del comercio a los receptores del servicio sino que los descuentos se originan en supuestas insolvencias del paciente.
Es evidente que la redacción de la norma es confusa y parece que no tomó en cuenta los servicios prestados por clínicas en los cuales es muy común que al ingresar el paciente se le entregue un estimado de cómo será la facturación al terminar su estadía y que se modifica con el resultado final de los servicios.
Por otra parte en esta causa la recurrente emite una factura que después anula para emitir otra con rebajada a la cantidad que en definitiva pagará la contribuyente, no se trata de una cuenta incobrable tal cual se verifica en la actividad mercantil sino un monto que debe diminuirse puesto que supera la disponibilidad de un paciente y así lo reconoce la clínica.
El pretender cobrar impuestos sobre cifras que realmente no recibe la recurrente pare no ser una determinación de justicia por el tipo de servicio que prestan las clínicas.
El artículo 53 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado expresa:
Artículo 53: Los vendedores o prestadores de servicios cuando otorguen bonificaciones, descuentos normales comerciales u otras deducciones admitidas respecto del precio o remuneración facturado y no indiquen su monto por no poder determinarlo al emitir la correspondiente factura o comprobante equivalente, deberán emitir con posterioridad la respectiva nota de crédito a sus compradores o receptores de servicios y registrarla como sustracción del débito fiscal en el Libro de Ventas, en la fecha de esta última emisión.
(Subrayado por el Juez).

El artículo 58 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado dispone:
Artículo 58. Cuando con posterioridad a la facturación se produjeren devoluciones de bienes muebles, envases, depósitos, o se dejen sin efecto operaciones efectuadas, los contribuyentes vendedores y prestadores de servicios deberán expedir nuevas facturas o emitir notas de crédito o débito modificadoras de las facturas originalmente emitidas. Los contribuyentes quedan obligados a conservar en todo caso, a disposición de las autoridades fiscales, las facturas sustituidas. Las referidas notas deberán cumplir con los mismos requisitos y formalidades de las facturas establecidas en esta Ley y sus disposiciones reglamentarias.
(Subrayado por el Juez).
El caso que nos ocupa no se encuentra tipificado taxativamente en el artículo 53 del Reglamento, puesto que aunque se conoce el monto de los servicios a prestar, es evidente que sobrevenidamente ocurren otros gastos y condiciones que obligan a emitir una nueva factura y anular la anterior como lo establece el artículo 58 de la ley.
En criterio de este Tribunal, con fundamento en el análisis anterior, las disminuciones en facturación que obligan a rehacerlas por imposibilidad de cancelación por parte del paciente, situación conocida antes de emitir la factura definitiva, es procedente que sean tratadas como disminuciones a los débitos fiscales. Así se decide.
Créditos fiscales de terceros
El sujeto pasivo rechaza la pretensión de la administración tributaria de que los servicios prestados a los empleados y a los familiares del Centro Policlínico no generan créditos fiscales porque se trata de servicios prestados a terceros y que no se trata de una póliza de seguros de hospitalización, cirugía y maternidad.
La controversia en este caso es que la recurrente decidió, como es costumbre en muchas empresas, especialmente en esta que es prestadora esencial de de los servicios de hospitalización, cirugía y maternidad y que normalmente que son amparados por pólizas de seguro, de asumir el riego de los siniestros y proceder como un autoseguro, es decir como la propia empresa aseguradora y en este caso soportado por el contrato de trabajo.
Esencialmente los efectos son los mismos de una póliza, inclusive pueden ser más o menos onerosos, pero se elimina el intermediario, lo cual genera en la mayoría de los casos menos costos.
El artículo 29 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado dispone:
Artículo 29. El monto del débito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirentes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos.
Para ello, deberá indicarse el débito fiscal en la factura o documento equivalente emitido por el contribuyente vendedor separadamente del precio o contraprestación.
El débito fiscal así facturado constituirá un crédito fiscal para el adquirente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando ellos sean contribuyentes ordinarios registrados como tales en el registro de contribuyentes respectivo.
El crédito fiscal, en el caso de los importadores, estará constituido por el monto que paguen a los efectos de la nacionalización por concepto del impuesto establecido en esta Ley, siempre que fuesen contribuyentes ordinarios y registrados como tales en el registro de contribuyentes respectivo.
El monto del crédito fiscal será deducido o aplicado por el contribuyente de acuerdo con las normas de esta Ley, a los fines de la determinación del impuesto que le corresponda.
El artículo 41 eiusdem, a su vez, indica:
Artículo 41. El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros, excepto en el supuesto previsto en el artículo 43 o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades, en cuyo caso, la sociedad resultante de dicha fusión gozará del remanente del crédito fiscal que le correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas.

Por su parte, el artículo 55 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado expresa:
Artículo 55: Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto soportado por la adquisición o importación de bienes muebles o la recepción de servicios, que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y de las prestaciones de servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio. Si el contribuyente realiza operaciones gravadas y exentas, para determinar el crédito 34 y 35 de la Ley deberá efectuarse el prorrateo entre el total de las ventas gravadas y las ventas totales. Para ello se procederá a establecer el porcentaje dividiendo el total de operaciones gravadas entre el total de operaciones realizadas. Dicho porcentaje se aplicará al total del impuesto pagado al efectuar las adquisiciones para establecer el crédito fiscal deducible.
Para estos efectos, se incluirá como operaciones gravadas el valor de las exportaciones.
A los efectos de lo establecido en el artículo 35 de la Ley, se entenderá que el crédito fiscal ha sido efectivamente pagado por el contribuyente que adquiere los bienes o recibe los servicios, una vez que ocurra o nazca el correspondiente hecho imponible.
La administración tributaria firma que la recurrente esta asumiendo el costo del servicio y que la factura emitida debe estar a nombre del trabajador ya que este es el receptor del servicio y no la misma contribuyente.
La recurrente en virtud de la convención colectiva está obligada a prestar asistencia médica a sus empleados y familiares de estos y a tal efecto se previó la contratación de una póliza de hospitalización, cirugía y maternidad que el sujeto pasivo decidió administrar bajo el sistema de autoseguro y que factura a la firma G.E.H, Asesores Integrales de Salud, C. A. que no es la proveedora del servicio sino que funge como administradora de los mismos.
Mal podría facturarse a los empleados el servicio, cuando pro contratación colectiva es a la empresa a la que le corresponde correr con los costos, ya sea mediante una póliza, que no es el caso, o un sistema de autoseguro, lo cual produce al final los mismos efectos a los empleados, que es el servicio gratuito de hospitalización, cirugía y maternidad.
Textualmente manifiesta la recurrente que:
“…Para el supuesto negado de que la Administración Fiscal no reconociera la legitimidad del crédito fiscal deducido por el “Centro Policlínico” y no existiendo una póliza de seguros que haga recaer el pago de los servicios en cabeza de un tercero, como sería la empresa aseguradora, entonces resulta claro que el monto de los servicios de Hospitalización, Cirugía y Maternidad prestado a los empleados del Centro Policlínico Valencia, C. A. y a los familiares de éstos, son parte de las remuneraciones de los trabajadores, aunque sean de carácter ocasional, que se originan con ocasión de los servicios prestados bajo relación de dependencia de conformidad con la Ley Orgánica del Trabajo, y que están contemplados bajo el N° 6 del artículo 16 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado como actividades no sujetas al impuesto previsto en la ley, razón por la cual, si no procede la deducción de los créditos fiscales referidos a las facturas emitidas por el “Centro Policlínico” a nombre de sí mismo para cubrir los gastos de Hospitalización, Cirugía y Maternidad incurridos en la atención a sus empleados y de los familiares de éstos de acuerdo con la convención colectiva, tampoco procede el débito fiscal que por igual monto se originó como consecuencia de las ventas o prestaciones de esos servicios, porque tales ventas o prestaciones de servicios se realizan a título gratuito en razón de la convención colectiva y por lo tanto el resultado neto de la operación sería igualmente cero, que es lo que ocurre en el presente caso.
Se trata tan sólo de la aplicación de una metodología contable que permite entre otras cosas al “Centro Policlínico” poder determinar si le resulta más o menos oneroso operar en relación con sus empleados y los familiares de éstos mediante el sistema de auto seguro, o si por el contrario le resulta más conveniente la contratación de una póliza con un tercero…”.
Según criterio de este Tribunal el procedimiento seguido en las operaciones de auto seguro en lugar de póliza contratada, es más un problema de forma que de fondo. En ambos casos la contribuyente tiene un costo por los servicios de hospitalización cirugía y maternidad y el empleado un beneficio. El usar una empresa administradora para un mejor control del procedimiento es más un problema contable que un problema operativo.
De conformidad con los criterios utilizados por la recurrente que el Juez considera correctos, declara que los créditos fiscales por los beneficios de hospitalización, cirugía y maternidad bajo la forma de auto seguro son equivalentes a la contratación de una póliza y por lo tanto no se deben constituir en costos adicionales por débitos fiscales sin su correspondiente crédito fiscal. Así se decide.
Una vez decidida las incidencias anteriores el Juez considera innecesario decidir sobre la multa y los intereses los cuales quedan anulados como accesorios a lo principal. Así se declara.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por LOS ciudadanos Justo Oswaldo Pérez Pumar y Maria Elena Páez Pumar, en su carácter de apoderados judiciales de CENTRO POLICLINICO VALENCIA C.A., contra el acto administrativo contenido en la resolución culminatoria del sumario administrativo nº GRTI/RCE/DSA/-06-00008 del 17 de mayo de 2006, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual confirmó el contenido del acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48 y determinó un reparo por impuestos omitidos de conformidad con lo previsto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de bolívares treinta y dos millones veintidós mil quinientos dieciocho con cuarenta y nueve céntimos (BsF. 32.022.518,45) equivalentes a BsF. 32.022,51, multa correspondiente al año 2003 por bolívares novecientos cuarenta y cuatro mil con setenta y cuatro céntimos (Bs. 944.000,74) equivalente a BsF. 944,00 y multa conforme a lo previsto en el articulo 111 del Código Orgánico Tributario durante el periodo enero de 2003 por la cantidad de trescientas sesenta y nueve con seis mil una unidades tributarias (369,6001 U.T) y para el mes de febrero de 2003 la cantidad de mil veintisiete con cinco mil ochocientos ochenta y nueve unidades tributarias (1.027,5889 U.T) para un total de 1.397,1900 unidades tributarias e intereses moratorios por la cantidad de doce millones setecientos treinta y cuatro mil setecientos veintiún bolívares (Bs. 12.734.721) equivalentes a BsF. 12.734,72.
2) NULA y sin efecto legal alguno la resolución culminatoria del sumario administrativo nº GRTI/RCE/DSA/-06-00008 del 17 de mayo de 2006, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual confirmó el contenido del acta de reparo nº GRTI-RCE-DFE-2003-04-FCE-0185-48.
Notifíquese mediante oficio de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese a la Contralora General de la República, al Gerente Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y mediante boleta a la contribuyente CENTRO POLICLINICO VALENCIA C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. En esta misma fecha se publicó la anterior sentencia.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinticinco (25) días del mes de abril de dos mil catorce (2014). Año 203° de la Independencia y 155° de la Federación.
El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García. La Secretaria Accidental

Abg. Dhennys Tapia
En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Accidental

Abg. Dhennys Tapia

Exp. Nº 2944
JAYG/dt/ps