TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Valencia, 28 de julio de 2014
204° y 155°
Exp. N° 3136

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1367

El 12 de diciembre de 2013 la ciudadana Jessica Carolina Scholtz Labrador, titular de la cédula de identidad n° V- 16.569.125, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el n° 122.107, en su carácter de apoderada judicial de CALZADO PALMISANO, S.A., siendo su ultima modificación inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 18 de septiembre de 2001, bajo el N° 75, Tomo 74-A y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) n° J-07505738-4, con domicilio procesal en la avenida Cedeño, Torre Empresarial, piso 2, oficina N° 2-B, Valencia, estado Carabobo, interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal contra el acto administrativo contenido en la resolución numero SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013-000167-000228-000264-000204-84 del 04 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/2786 del 15 de noviembre de 2011, 2933 y 2934 del 18 de noviembre de 2011, 3392 y 3393 del 05 de diciembre de 2011, 3882 del 25 de enero de 2012, 4232 y 4233 del 28 de diciembre de 2012, 2787 del 15 de noviembre de 2011, 3159 del 23 de noviembre de 2011 y 3631 del 15 de diciembre de 2011 por un monto total de Bs. 225,179,10 equivalentes a 2.501,99 unidades tributarias por multas por enterar con retardo las retenciones del impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero , marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009.
I
ANTECEDENTES

El SENIAT emitió las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/2786 el 15 de noviembre de 2011, 2933 y 2934 el 18 de noviembre de 2011, 3392 y 3393 el 05 de diciembre de 2011, 3882 el 25 de enero de 2012, 4232 y 4233 el 28 de diciembre de 2012, 2787 el 15 de noviembre de 2011, 3159 el 23 de noviembre de 2011 y 3631 del 15 de diciembre de 2011 por un monto total de Bs. 225,179,10 equivalentes a 2.501,99 unidades tributarias por multas por enterar con retardo las retenciones del impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero , marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009.
Las resoluciones anteriores fueron notificadas a la contribuyente el 05 de junio de 2012, el 12 de junio de 2012, el 23 de julio de 20112 y el 18 de septiembre de 2012.
El 13 de julio, el 17 de septiembre, el 22 de octubre y el 04 de septiembre de 2012 la contribuyente ejerció recursos jerárquicos contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/2786 el 15 de noviembre de 2011, 2933 y 2934 el 18 de noviembre de 2011, 3392 y 3393 el 05 de diciembre de 2011, 3882 el 25 de enero de 2012, 4232 y 4233 el 28 de diciembre de 2012, 2787 el 15 de noviembre de 2011, 3159 el 23 de noviembre de 2011 y 3631 del 15 de diciembre de 2011 por un monto total de Bs. 225,179,10 equivalentes a 2.501,99 unidades tributarias por multas por enterar con retardo las retenciones del impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero , marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009.
El 04 de noviembre de 2013 el SENIAT emitió la resolución n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013-000167-000228-000264-000204-8 mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/2786 del 15 de noviembre de 2011, 2933 y 2934 del 18 de noviembre de 2011, 3392 y 3393 del 05 de diciembre de 2011, 3882 del 25 de enero de 2012, 4232 y 4233 del 28 de diciembre de 2012, 2787 del 15 de noviembre de 2011, 3159 del 23 de noviembre de 2011 y 3631 del 15 de diciembre de 2011 por un monto total de Bs. 225,179,10 equivalentes a 2.501,99 unidades tributarias por multas por enterar con retardo las retencione3s del impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero , marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009.
El 06 de noviembre de 2013 la contribuyente fue notificada de la resolución n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013-000167-000228-000264-000204-8.
El 12 de diciembre de 2013 la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario de nulidad
El 20 de diciembre de 2013, se le dió entrada a dicho recurso y le fue asignado el n° 3136 al expediente. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.
El 05 de junio de 2014 el alguacil de este tribunal consignó la última de las notificaciones de ley que en esta oportunidad correspondió a la Procuradora General de la República.
El 12 de junio de 2014 el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad ejercido contra la resolución n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013-000167-000228-000264-000204-8.
El 01 de julio de 2014 se venció el lapso probatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 269 del Código Orgánico Tributario y el Tribunal dejó constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho. Se inició el término para la presentación de los informes de conformidad con lo establecido en el artículo 274 eiusdem.
El 22 de julio de 2014 el SENIAT consignó su escrito de informes.
El 22 de julio de 2014 se venció el término para la presentación de los informes y el Tribunal ordenó agregar el consignado por el representante del SENIAT dejando constancia de que la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa y se inició el término de 60 días para dictar sentencia de conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico tributario.
II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
Improcedencia de la sanción aplicada según el artículo 113 del
Código Orgánico Tributario cuando lo precedente es el artículo 112
La contribuyente reconoce que incurrió en retardo en retener y enterar los impuestos por concepto de impuesto al valor agregado, pero esta infracción no es subsumible en la norma sancionatoria establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, puesto que al momento en que los funcionarios de la administración tributaria iniciaron la fiscalización que determinó el retardo en retener y enterar el anticipo del impuesto, ya la contribuyente había realizado los correspondientes pagos aunque en forma retardada.
La representante legal de la contribuyente profusamente en el escrito recursorio hace énfasis en que debe ser sancionado conforme el numeral 2 del artículo 115 del Código Orgánico Tributario puesto que las retenciones son anticipos y repite la palabra 26 veces en negrillas.
Aplicación correcta del monto de las sanciones
La contribuyente aduce que pagó tardíamente sin que medie un procedimiento de verificación o fiscalización y todos los pagos se verificaron el año 2009 por lo cual es del criterio que se debe utilizar el valor de la unidad tributaria a esa fecha y no en la fecha en que efectivamente se paguen las multas como lo señala la administración tributaria
Intereses moratorios
La contribuyente reconoció y pagó los intereses moratorios.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
El SENIAT impuso sanciones a la contribuyente por enteramiento tardío de las retenciones por los pagos hechos a sus proveedores en materia de impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero, marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 1 de la providencia administrativa n° SNAT/INTI/GR/RCC/0308 del 26 de diciembre de 2008 publicada en la Gaceta Oficial n° 39.087 del 26 de diciembre de 2008 y en la providencia administrativa n° SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005, razones por las cuales sancionó a la contribuyente con multas de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.
La administración tributaria contradice el argumento del SENIAT sobre los anticipos a que se refiere el numeral 2 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, puesto que el anticipo son cuotas de un impuesto futuro y nace antes de que el hecho imponible se haya configurado o por lo menos completado. Son obligaciones distintas, individualizadas, con fecha propia de vencimiento, capaces de devengar intereses y susceptibles de ser demandadas judicialmente. El pago que se realiza como anticipo está siempre subordinado a la liquidación final que se efectúa en la declaración definitiva correspondiente. Los anticipos son provisionales y desaparecen al momento de verificarse su integración con la obligación principal.
Con relación al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en el caso The Walt Disney Company (Venezuela), S.A. según sentencia n° 014426 del 12 de noviembre de 2008 afirmó el SENIAT el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región central, ciudadano Fernando Valentino Monsanto lo siguiente: “…esta Gerencia, niega tal solicitud, en virtud, de que, solo son vinculantes la jurisprudencia emanada de nuestro Máximo Tribunal en su Sala Constitucional, por establecerlo así la misma Constitución en su artículo 335…”.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
En virtud del contenido del acto administrativo impugnado dictado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como del examen de las objeciones formuladas en su contra por la representación judicial de Calzados Palmisano, C. A., el tribunal observa que en el caso concreto la controversia planteada se circunscribe a determinar si la sanción aplicada al sujeto pasivo por enterar en forma extemporánea las retenciones del impuesto al valor agregado es la contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario o si por el contrario es la dispuesta en el numeral 2 del artículo 112 eiusdem como solicita la contribuyente y cual debe ser el valor de la unidad tributaria que corresponde a la multa impuesta.
En relación con las retenciones enteradas con retardo, no es materia controvertida que eso realmente fue así. La controversia se limita a que el SENIAT aplicó la sanción conforme al artículo 113 del Código Orgánico Tributario y la contribuyente solicita se le aplique la reducción lo previsto en el numeral 2 del artículo 112 eiusdem.
El artículo 113 del Código Orgánico Tributario dispone:
Artículo 113. Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.

A su vez el numeral 2 del artículo 112 establece:
Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:
(…)
2. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado, con el uno punto cinco por ciento (1.5 %) mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso.
(…)
Observa el juez que el numeral 2 del artículo 112 no es aplicable en el presente caso puesto que la contribuyente retuvo y no enteró y no se trata de anticipos sino de retenciones de cifras perfectamente definidas y no sujetas a ninguna otra actividad posterior. Así se declara.
La contribuyente aduce que pagó antes de que fuera fiscalizada por lo que este caso no es subsumible en la disposición contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario.
El tribunal difiere del criterio de la recurrente puesto que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario se aplica a enterar fuera del plazo establecido, mientras que el 112 eiusdem se refiere a la infracción cuando no se retiene ni entera y el hecho de haber enterado antes del inicio de la fiscalización para nada contradice los requerimiento del artículo 113, por lo cual el juez declara que el artículo 113 está bien aplicado tal cual lo hizo la administración tributaria. Así se decide.
En cuanto a la pretensión de la contribuyente y su insistencia en que se trata de anticipos, palabra esta que repite insistentemente en su escrito recursorio, fundamentando sui pretensión en los artículos 115 y 118 del Código Orgánico Tributario.
Artículo 115. Constituyen ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad:
1. La defraudación tributaria.
2. La falta de entrenamiento de anticipos por parte de los agentes de retención o percepción.
3. La divulgación o el uso personal o indebido de la información confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte o pueda afectar su posición competitiva, por parte de los funcionarios o empleados públicos, sujetos pasivos y sus representantes, autoridades judiciales, y cualquier otra persona que tuviese acceso a dicha información.
Parágrafo Único: En los casos de los ilícitos sancionados con penas restrictivas de libertad a los que se refieren los numerales 1 y 2 de este artículo, la acción penal se extinguirá si el infractor acepta la determinación realizada por la Administración Tributaria y paga el monto de la obligación tributaria, sus accesorios y sanciones, en forma total, dentro del plazo de veinticinco (25) días hábiles de notificada la respectiva Resolución Culminatoria del Sumario. Este beneficio no procederá en los casos de reincidencia en los términos establecidos en este Código.
Artículo 118. Quien con intención no entere las cantidades retenidas o percibidas de los contribuyentes, responsables o terceros, dentro de los plazos establecidos en las disposiciones respectivas, y obtenga para sí o para un tercero un enriquecimiento indebido, será penado con prisión de dos (2) a cuatro (4) años.
La referencia a estos artículos por parte del representante judicial de la contribuyente nada tiene que ver con las sanciones pecuniarias pues se refieren exclusivamente a las sanciones de privativa de libertad. Así se declara.
La contribuyente rechaza la cuantificación de la sanciones con base al valor de la unidad tributaria utilizada por el SENIAT, vigente a partir del 24 de febrero de 2012 (Bs. 90,00), la cual en el decir de la administración tributaria debe ser convertida posteriormente al valor de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago.
Ha sido criterio reiterado y continuo de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la multa debe ser calculada con el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la infracción convertida con el valor para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal cuando lo hace de manera extemporánea.
Observa el juez que los meses en que fueron cometidas las infracciones fueron febrero, marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009. Los pagos fueron realizados a partir del 25 de febrero de 2009 hasta el 10 de septiembre de 2009 cuando el valor de la unidad tributaria era de Bs. 46 en el caso del 25 de febrero de 2009 y Bs. 55,00 en el resto de los pagos en el ejercicio 2009.
Observa el juez que el valor aplicado por el SENIAT de la unidad tributaria de Bs. 90,00 es aplicable a partir del 16 de febrero de 2012 según Gaceta Oficial N° 39.866 de la misma fecha y que los valores correspondientes a las fechas de las infracciones fueron Bs. 46 y según Gaceta Oficial n° 38.855 del 22 de enero de 2008 Bs. 55,00 según Gaceta Oficial N° 39.127 publicada el 26 de febrero de 2009 vigente hasta el 04 de febrero de 2010.
La Sala Político Administrativa ha establecido lo siguiente:
“…Por último, correspondería analizar el punto relativo al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente.
Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.
Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.
Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.
Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la unidad tributaria de mil bolívares (Bs. 1.000,oo); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la unidad tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1.700,oo); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la unidad tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,oo).
En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración Tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara…”.
Aunque esta decisión se refiere al Código Orgánico Tributario de 1994, es perfectamente aplicable al Código de 2001, en cuanto a que para la cuantificación de las unidades tributarias debe utilizarse el valor de la unidad tributaria para el momento de la infracción.
Sin embargo, nada dice de dicha sentencia sobre el valor de la unidad tributaria que está vigente para el momento del pago tal cual la establece el Código Orgánico Tributario de 2001, que es la esencia misma de la existencia de la unidad tributaria para evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación.
La conversión de la sanción aplicable de la moneda nominal a unidades tributarias debe hacerse en primer lugar con el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la infracción y después aplicada estas unidades tributarias con el valor de la misma al momento del pago, tal cual lo expresa claramente la norma.
La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la Unidad Tributaria a utilizar para el pago de las sanciones es primero la expresión de las mismas en unidades tributaria con el valor a la fecha de la infracción y luego estas unidades tributarias convertidas a bolívares con el valor vigente para el momento del pago. Así se decide…”. (Subrayado por el Juez).
Es evidente el error en el cual incurrió el SENIAT por lo cual el juez ordena a la administración tributaria que la conversión del valor de la unidad tributaria debe ser la vigente a la fecha de la infracción convertida al valor que esta tenía al momento del pago extemporáneo de la obligación principal, es decir, Bs. 45,00 y BsF. 55. Así se decide.
Como quiera que la recurrente no rechazó el monto de los intereses moratorios, el juez necesariamente confirma el reparo por este concepto. Así se declara.
Constantemente el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central expresa en sus decisiones, como en el presente caso lo siguiente:
“…esta Gerencia, niega tal solicitud, en virtud, de que, solo son vinculantes la jurisprudencia emanada de nuestro Máximo Tribunal en su Sala Constitucional, por establecerlo así la misma Constitución en su artículo 335…”.
Tergiversa el funcionario la norma constitucional puesto que dicho artículo dispone:
Artículo 335. El Tribunal Supremo de Justicia garantizará la supremacía y efectividad de las normas y principios constitucionales; será el máximo y último intérprete de la Constitución y velará por su uniforme interpretación y aplicación. Las interpretaciones que establezca la Sala Constitucional sobre el contenido o alcance de las normas y principios constitucionales son vinculantes para las otras Salas del Tribunal Supremo de Justicia y demás tribunales de la República.
Esta norma se refiere solo a normas constitucionales por lo cual el Tribunal recomienda al funcionario abstenerse de interpretar el artículo 335 en otro sentido. Así se declara.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la abogada Jessica Carolina Scholtz Labrador, en su carácter de apoderada judicial de CALZADO PALMISANO, S.A., contra el acto administrativo contenido en la resolución numero SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013-000167-000228-000264-000204-84 del 04 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/2786 del 15 de noviembre de 2011, 2933 y 2934 del 18 de noviembre de 2011, 3392 y 3393 del 05 de diciembre de 2011, 3882 del 25 de enero de 2012, 4232 y 4233 del 28 de diciembre de 2012, 2787 del 15 de noviembre de 2011, 3159 del 23 de noviembre de 2011 y 3631 del 15 de diciembre de 2011 por un monto total de Bs. 225,179,10 equivalentes a 2.501,99 unidades tributarias por multas por enterar con retardo las retenciones del impuesto al valor agregado en los periodos de imposición de febrero , marzo, abril, mayo, junio y agosto de 2009.
2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.
Notifíquese mediante oficio de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese a la Contralora General de la República. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. En esta misma fecha se publicó la anterior sentencia.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiocho (28) días del mes de julio de dos mil catorce (2014). Año 204° de la Independencia y 155° de la Federación.
El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García. La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sanchez
En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,

Abg. Mitzy Sanchez
Exp. Nº 3136
JAYG/dt/gl