REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL Exp. N° 3159 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1388 Valencia, 12 de junio de 2015 205º y 156º PARTE RECURRENTE: MATERNIDAD DEL ESTE S.A. REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: Abogado CARLOS ALBERTO ROBAYO VIÑA, de este domicilio, Inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 73.458 PARTE RECURRIDA: SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRIDA: No acreditó representación en juicio MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO CONJUNTAMENTO CON SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS. I ANTECEDENTES El 13 de febrero de 2014 el abogado CARLOS ALBERTO ROBAYO VIÑA, de este domicilio, titular de la cedula de identidad n° V- 8.196.739, Inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 73.458, actuando en su carácter de apoderado judicial de MATERNIDAD DEL ESTE S.A., inscrita originalmente en el Registro de Comercio que llevó la Secretaría del Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 24 de noviembre de 1970, bajo el N° 61, libro de registro número 81; modificado su documento constitutivo según acta de Asamblea debidamente registrada por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, en fecha 09 de febrero de 1988, bajo el N° 68, Tomo 3-A con domicilio procesal en la Calle Navas Spínola, sector San Blas, N° 88-376, Valencia, estado Carabobo, Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el n° J-07506033-4, representación que consta de poder otorgado ante la Notaría Pública Segunda de Valencia, estado Carabobo, en fecha 12 de febrero de 2014, bajo el N°03, Tomo 35 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría, presentó Recurso Contencioso Administrativo con solicitud de Suspensión de Efectos contra el acto administrativo contenido en la resolución n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013/000044-117 del 26 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual decidió SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la accionante contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5087 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ DCE/2011/5088 ambas de fecha 28/12/2011. El 14 de marzo de 2014 se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado al expediente el N° 3159. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario 2001. En fecha 19 de mayo de 2014 el ciudadano MIGUEL ZAID, Alguacil de este Tribunal consignó las resultas de la Notificación del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT). En fecha 14 de octubre de 2014, el Juez Pablo José Solórzano Araujo, se abocó al conocimiento de la presente causa, haciendo constar la reanudación de la misma una vez vencidos los lapsos previstos para el allanamiento y la recusación, los cuales transcurrieron íntegramente sin que las partes hicieran uso de tales recursos. El 13 de febrero de 2015 se consigna la última de las Notificaciones de la entrada correspondiendo a la de la Procuraduría General de la República. Al estar las partes a derecho y cumplirse con las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario 2001, en horas de despacho el día 25 de febrero de 2015 se admitió el recurso, y de conformidad con el articulo 275 eiusdem, quedó la presente causa abierta a pruebas. En fecha 17 de marzo de 2015 se deja constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se dio inicio al término para la presentación de los respectivos informes. El 13 de abril de 2015 se deja constancia del vencimiento del término para la presentación de informes, se dejó constancia de que las partes no hicieron uso de su derecho y del inicio del lapso para dictar sentencia. -II- ALEGATOS DE LA RECURRENTE La contribuyente, en su escrito recursivo, arguye la ilegalidad de los actos administrativos, en los siguientes términos: “…Es de observar que para los periodos a los cuales corresponden las sanciones impuestas, las mismas se aplican por cada período, cuya cuantía excede desproporcionadamente, el máximo de la sanción pecuniaria aplicable preceptuada por el legislador orgánico, violentando flagrantemente el principio de la legalidad tributaria, reserva legal, capacidad económica, entre otros, lo cual acarrea la nulidad de los actos administrativos al configurar con su indebido actuar, una nueva tipicidad sancionatoria, al aplicar sanciones independientemente impuestas, por cada período , sin considerar lo preceptuado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, respecto a la concurrencia de infracciones…” (Folio 8). Trae a colación diversas decisiones de la Sala Político Administrativa y de Tribunales Superiores de la Jurisdicción Contencioso Tributaria. Asimismo, señala que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no aplicó la concurrencia de infracciones, prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, vigente rationae temporis. Arguye la contribuyente que la administración tributaria violenta el principio de irretroactividad de la ley, al aplicar, para cuantificar la sanción, el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la imposición de la sanción, y no la vigente para el momento del enteramiento extemporáneo del impuesto retenido. Concluye solicitando la medida de suspensión de efectos de los actos impugnados. -III- DE LAS PRUEBAS POR LA PARTE RECURRENTE: 1. Copia del registro originario de comercio de la recurrente, inscrito en el Registro de Comercio que llevó la Secretaría del Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo el 24 de noviembre de 1970, bajo el N° 61, libro de registro número 81, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 2. Copia de la modificación del documento constitutivo de la recurrente, según acta de Asamblea debidamente registrada por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, en fecha 09 de febrero de 1988, bajo el N° 68, Tomo 3-A, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 3. Copia de Asamblea General Extraordinaria de accionistas de la recurrente, acerca de nombramiento de Junta Directiva de la compañía, según acta de Asamblea debidamente registrada por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, en fecha 27 de diciembre de 2013, bajo el N° 29, Tomo 179-A 314, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 4. Poder otorgado ante la Notaría Pública Segunda de Valencia, estado Carabobo, en fecha 12 de febrero de 2014, bajo el N°03, Tomo 35 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría, el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 5. Copia de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013/000044-117 del 26 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 6. Planilla para Pagar (Liquidación) Nº 101001228009297; por concepto de multas y recargos por la cantidad de Bs 3.699,00 por concepto de Multas y Recargos, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 7. Planilla para Pagar (Liquidación) Nº 101001228009295; por concepto de multas y recargos por la cantidad de Bs 17.459,10 por concepto de Multas y Recargos, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. -IV- MOTIVACIONES PARA DECIDIR -PUNTO PREVIO- Se observa que el presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto conjuntamente con una solicitud de Medida Cautelar de Suspensión de Efectos, sin embargo, no existe a la fecha pronunciamiento sobre ese particular. En consecuencia, en lo que respecta a la medida de suspensión de efectos del acto administrativo solicitada, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse sobre la misma, por lo que se abstiene de analizar los requisitos de procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, este Juzgador considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues ha decaído su objeto. Así se declara. -DEL ASUNTO DEBATIDO- En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar, primero si la multa impuesta por la Administración Tributaria se encuentra ajustada a derecho; segundo, si la sanción impuesta con base en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario 2001, violenta el principio de irretroactividad de la ley al utilizar para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de la Resolución, y no la vigente para el momento del enteramiento extemporáneo; y tercero, si corresponde la aplicación del artículo 81 Código Orgánico Tributario 2001, referida a la concurrencia de ilícitos tributarios. Delimitada la litis, este Juzgador para decidir hace las consideraciones siguientes: 1. Legalidad de la multa impuesta, en cuanto a la graduación de la misma. Observa quien decide, que la contribuyente aduce la nulidad del acto sancionatorio, ya que a su juicio, las sanciones; “… se aplican por cada período, cuya cuantía excede desproporcionadamente, el máximo de la sanción pecuniaria aplicable preceptuada por el legislador orgánico, violentando flagrantemente el principio de la legalidad tributaria, reserva legal, capacidad económica, entre otros…”. Ante lo argumentado, se debe señalar que el principio de la proporcionalidad supone que la carga tributaria sobre la riqueza (capacidad contributiva), debe ser adecuada y razonable, es decir, que la presión que el tributo produce sobre la riqueza debe guardar, según la naturaleza de la riqueza y características del tributo, una cierta medida, que para ser justa, no debe exceder lo que aconseje una buena prudencia, la materia sobre la cual actúa la proporcionalidad, es la capacidad contributiva, no pudiendo el Estado por la vía de los impuestos, despojar de la propiedad al contribuyente, despojo que se produciría si esa porción no guardara esa razonable prudencia. Respecto a la denuncia de violación del Principio de Proporcionalidad por las sanciones impuestas, este tribunal observa que el acto administrativo objeto del presente recurso es determinatorio de multas por incumplimiento de deberes tributarios y que el procedimiento empleado por la Administración Tributaria para tal determinación, guarda un estrecho nexo con la potestad sancionatoria de la misma, en el sentido que para la imposición de sanciones y multas, se siguió el procedimiento establecido al efecto por el Código Orgánico Tributario 2001 aplicable al caso, cuyas disposiciones establecen la cuantía de la multa que se debe imponer en forma objetiva. Asimismo, se debe señalar que el Principio de la Capacidad Contributiva, se encuentra íntimamente ligado al Principio de No Confiscatoriedad, los cuales han sido consagrados en nuestro Texto Fundamental, en sus artículos 316 y 317, respectivamente, a saber: “Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.” “Artículo 317. No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”. La jurisprudencia y la doctrina han señalado que la violación de la capacidad contributiva o económica, y por ende ese efecto confiscatorio, al cual hace referencia nuestra Carta Magna, constituyen conceptos jurídicos indeterminados, por lo que trazar un límite entre lo que vulnera o no la capacidad contributiva, lo confiscatorio y lo no confiscatorio resulta una ardua tarea, en virtud de lo cual han establecido que se está en presencia de una sanción de naturaleza confiscatoria, cuando la cancelación o pago de la misma, hace nugatoria las ganancias usuales de la empresa sancionada, o ésta se ve obligada a enajenar sus bienes para cumplir con el pago de dicha sanción. Ahora bien, en el ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quantum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Respecto a la no confiscatoriedad del tributo previsto en el Texto Constitucional, ha expresado la Sala Constitucional que tal confiscatoriedad se configura cuando la tributación impuesta es desproporcionada, excesiva y fuera del contexto de la capacidad de contribuir del contribuyente. Este principio ha sido previsto en la Constitución a fin de limitar e impedir esta imposición exagerada así como para garantizar el derecho a la propiedad de los particulares (ver sentencia Nº 1866 del 2 de septiembre de 2004, caso: J.B.S. Publicidad, C.A.).; sosteniendo la misma Sala que “…para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una necesaria e importante actividad probatoria por parte de los accionantes…” (Vid. Sentencia N° 200, de fecha 19/02/2004, caso: Caribe Motor C.A. y otros). Ahora bien, del análisis del expediente judicial se evidencia que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de las sanciones impuestas sustrae injustamente una porción de su capital, al punto de considerarse confiscatoria, o que dichas multas rompen con su capacidad contributiva o económica. Por otra parte, en cuanto a la denuncia de violación al principio de legalidad y reserva legal, evidencia que la Administración Tributaria basó sus decisiones sancionatorias en los artículos 94 y 113 del Código Orgánico Tributario 2001, los cuales, no prevén la graduación de la sanción de acuerdo a circunstancias atenuantes, sino a un supuesto de hecho objetivo, determinado por el retardo en el enteramiento de cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales. En ese orden, se observa que la recurrente no expresa sobre que base fáctica fundamenta tal alegato, limitándose a afirmar sin concatenación alguna con hecho que lo fundamente, que el acto administrativo cuya nulidad solicita viola los principios y derechos constitucionales ya señalados. Igualmente, no se observa que la parte interesada haya cumplido suficientemente con la carga probatoria para que este Tribunal pueda verificar parámetros sobre los cuales la contribuyente esté en un estado tal, que necesite disponer de sus bienes para el pago de la sanción impuesta o no obtenga un margen de ganancia justa, o dicha sanción afecte el libre desenvolvimiento de sus actividades lucrativas; razón por la cual, ante la falta de motivación fáctica y de elementos probatorios de este alegato, no puede sino conducir a este órgano jurisdiccional a su desestimación. Así se declara. Por todo lo antes expuesto, al aplicar los criterios jurisprudenciales citados al presente caso, este Tribunal considera concluyente el hecho de que la recurrente no trajo a los autos del expediente, ningún elemento probatorio, dando por cierto sus afirmaciones, por lo cual se debe desechar la denuncia de violación de los principios de la legalidad tributaria, reserva legal y capacidad económica, por infundada y no ajustada a derecho. Así se declara. 2. Violación al Principio de Irretroactividad de la Ley, al utilizar para el cálculo de la multa, el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de la Resolución, y no la vigente para el momento del enteramiento extemporáneo de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado. La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 24, consagra la irretroactividad de la ley, en los siguientes términos: “Artículo 24. ° Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o a la rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea.” Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas. En conexión con esta disposición, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél. Es oportuno señalar que la denuncia de inconstitucionalidad por violación del principio de irretroactividad de la ley, ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A., criterio ratificado en decisión Nº 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A., y la N° 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank, N.A. En estas decisiones, ha expresado la Sala, en lo atinente a las unidades tributarias, lo siguiente: “…en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo (...)” Así, ha afirmado la jurisprudencia que se trata de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario; criterio este que es compartido por quien decide; en consecuencia, en consonancia con la jurisprudencia de la máxima instancia de esta jurisdicción contencioso tributaria, se desecha el argumento esgrimido, referido a que los actos administrativos impugnados violentan el principio de irretroactividad de la ley, en virtud de que los mismos fueron dictados en estricta aplicación de las disposiciones contenidas en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, el cual se encontraba en plena vigencia para el momento de emisión de los señalados actos, así se declara. Por otra parte, aduce la recurrente, que el valor de la unidad tributaria para el cálculo de las sanciones impuestas, debió haber sido el vigente para el momento en que la sociedad mercantil realizó los enteramientos extemporáneos de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado. El artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, preceptúa respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del pago de las sanciones de multa, lo siguiente: “Artículo 94. Las sanciones aplicables son: (Omissis) PARÁGRAFO PRIMERO: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago. PARÁGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.” La norma parcialmente transcrita establece la forma de calcular el valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta a los fines de aplicar la sanción por la ocurrencia de algún ilícito tributario, señalando que: (i) cuando las multas estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago; y (ii) las sanciones de multas expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de Unidades Tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma vigente para el momento del pago. Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00384 de fecha 15 de abril de 2015, señaló lo siguiente: “…la apoderada judicial de la aludida sociedad mercantil respecto a lo argumentado por la representación judicial de la República en los fundamentos de su apelación, sostiene que ese criterio implica un desconocimiento de la doctrina judicial sentada por por esta Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company S.A. Sobre el aludido alegato, la Sala emite su pronunciamiento en los términos siguientes: 1.- (Omissis)… 2.- Vinculado a lo antes indicado, cabe destacar que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, sanciona tanto el no enteramiento como los enteramientos extemporáneos de las retenciones, con multa equivalente al cincuenta por por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, en los términos siguientes: “Artículo 113: (Omissis)… De la norma tributaria transcrita se deduce que el agente de retención receptor del importe, está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales. Ahora bien, cuando el agente de retención no entera el impuesto o lo entera extemporáneamente pero en forma voluntaria, se perfecciona el ilícito tributario cuya consecuencia jurídica es la sanción de multa prevista en la norma citada, la cual se va incrementando por cada mes de retraso en su enteramiento hasta tanto se satisfaga la obligación principal. 3.- La referida multa contenida en el artículo 113 del Texto Orgánico Tributario de 2001 se encuentra establecida en términos porcentuales, por lo tanto, debe considerarse lo dispuesto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem, según el cual “(…) Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Destacados de esta Alzada). 4.- Respecto a la interpretación de la citada norma, esta Sala, mediante sentencia Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., señaló que “(…) cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador (...)”. (Destacado de esta Máxima Instancia). Cabe resaltar que este criterio fue ratificado mediante sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 00083 y 00514 de fechas 26 de enero y 27 de abril de 2011, casos: Ganadería Monagas C.A. y Minsdhare. C.A., respectivamente. 5.- Posteriormente, mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.468 del 5 de agosto de 2014, esta Sala Político-Administrativa replanteó el contenido y alcance del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, para considerar que la voluntad del Legislador en la norma bajo análisis fue aplicar a las sanciones tributarias una unidad de medición que permitiese convertir ciertos montos de nominales a corrientes o actuales, para mantener el valor de las multas impuestas por no enterar o enterar tardíamente el tributo retenido y, así resguardar el patrimonio público. Sobre la base de las razones expuestas, a los fines del pago de la sanción no es posible aplicar la unidad tributaria vigente al momento en que la Administración verifica o fiscaliza el ilícito, ni tampoco el vigente cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo. Así, en el caso del impuesto al valor agregado no hay motivos ni justificación para que el agente de retención, una vez recibido el importe dinerario de parte de los contribuyentes, no lo entere al Fisco Nacional en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción ésta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo estatuido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem. Visto lo anterior, concluyó la Sala en el fallo comentado cuyo criterio se ratifica en el caso de autos: “(…) en el supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, las sanciones de multa expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para la oportunidad del pago de la multa (…)”. Así se declara. (Omissis)… La decisión de instancia se fundamentó en la sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., según la cual el valor de la unidad tributaria aplicable a casos similares al de autos es el vigente al momento cuando la contribuyente haya realizado el pago extemporáneo aunque voluntario de la obligación tributaria principal, resultando tal pronunciamiento contrario a lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y al criterio jurisprudencial fijado en la citada sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.468 de fecha 5 de agosto de 2014. Dicho criterio jurisprudencial resulta aplicable a la causa de autos, tomando en cuenta que deberá ser adoptado en los casos de incumplimientos verificados bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, de los cuales conozca la Sala con posterioridad a su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, hecho verificado el 5 de agosto de 2014. Así se declara.” En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis, y en concordancia con lo establecido por la Sala Político Administrativa, en la decisión parcialmente transcrita, quien decide observa que a los efectos de la sanción prevista por el artículo 113 eiusdem, ante el retardo en el enteramiento de las retenciones realizadas por los contribuyentes, la Administración Tributaria debe convertir la multa establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigente para el momento de la comisión del ilícito, para luego emitir las respectivas Planillas de Liquidación en bolívares, con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago; sin embargo, si el infractor no paga en esa misma oportunidad la multa impuesta, estas Planillas deberán ajustarse al valor de la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dicha multa. Ahora bien, tomando en cuenta que en las actas que conforman el presente expediente no consta que la contribuyente haya pagado las multas antes descritas, este Tribunal señala que la Administración Tributaria, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones. Así se establece. 3. Aplicación del artículo 81 Código Orgánico Tributario 2001. Finalmente, pasa a pronunciarse este Tribunal sobre el argumento esgrimido por la recurrente referido a que la Administración Tributaria erró al obviar el concurso de ilícitos tributarios previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, al momento de aplicar las sanciones impuestas. Ahora bien, resulta necesario traer a colación el contenido del aludido artículo 81, cuyo tenor es el siguiente: “Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código. Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente. PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Resaltado de este Tribunal). El transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece la figura de la concurrencia, entendida como el concurso de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias y sancionable atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica”, en donde a la sanción más grave se le adiciona la mitad de las otras sanciones. Por último, el artículo supra transcrito señala, en su parágrafo único, como regla general que la concurrencia se aplicará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las sanciones sean impuestas en un mismo procedimiento. Hechas las precisiones anteriores, corresponde verificar si en el caso de autos, en el que la Administración Tributaria evidenció que la contribuyente presentó fuera del plazo establecido las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales correspondientes a la primera y segunda quincena del mes de diciembre 2009, es procedente la aplicación de las reglas de la concurrencia. En este punto, es importante señalar que, en el caso de marras, pese a que este fue oportunamente solicitado a la Administración Tributaria, el expediente administrativo no fue consignado a los autos, por lo cual la labor del jurisdicente en la presente causa es determinar el alcance de tal omisión de la administración, con respecto a los actos administrativos objeto de impugnación. Es de conocimiento general que los actos administrativos, solo por el hecho de tales se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y legitimidad, esta presunción encuentra su razón de ser, en el hecho cierto de que la Administración Pública obra en resguardo de los intereses generales, los cuales deben privar sobre los intereses particulares. Sin embargo, esto no es absoluto, en el sentido de que todo acto administrativo, en especial aquellos de carácter sancionador, deben ir precedidos de un procedimiento administrativo en el cual existe una serie de normas que constituyen verdaderas garantías jurídicas contra los posibles abusos de la administración. Para ello, el legislador ha acuñado una serie de principios que fungen como escudo protector del administrado frente al Ius Puniendi del Estado. Los principios derivados de la idea de eficacia administrativa se encuentran enmarcados dentro de este contexto, en el sentido de que cuando las actuaciones administrativas se llevan a cabo de forma regular, responsable, eficiente y ajustada a derecho, devienen en un mayor grado de seguridad jurídica para el administrado y en definitiva al interés general. Así, de la simple lectura de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013/000044-117 del 26 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT), se observa que ésta determinó el incumplimiento que constituyó un ilícito formal penado con sanciones de multa a la recurrente por la cantidad total de veintiún mil ciento cincuenta y ocho bolívares con diez céntimos (Bs. 21.158,10), por concepto de multas y recargos, para los períodos fiscalizados, en un mismo procedimiento de fiscalización. Por lo tanto, una vez verificados los incumplimientos ocurridos en el presente caso, la Administración Tributaria debió aplicar las reglas relativas a la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 de acuerdo a lo precedentemente explicado. Así se declara. En consecuencia, al errar la Administración Tributaria en cuanto a la aplicación de la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, resulta forzoso declarar la nulidad relativa de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5087, de fecha 28 de diciembre de 2012, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT), sólo en lo que respecta a este punto en particular. Así se decide. -V - DECISIÓN Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara: 1. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, interpuesto por el abogado CARLOS ALBERTO ROBAYO VIÑA, Inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 73.458, actuando en su carácter de apoderado judicial de MATERNIDAD DEL ESTE S.A., contra el acto administrativo contenido en la resolución n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2013/000044-117 del 26 de noviembre de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT) mediante la cual decidió SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la accionante contra las resoluciones de imposición de sanción e intereses de mora números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5087 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ DCE/2011/5088 ambas de fecha 28/12/2011. 2. Se declara la NULIDAD RELATIVA de las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5087 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5088, ambas de fecha 28 de diciembre de 2012, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT), sólo en lo que respecta a la falta de aplicación de la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, quedando incólume en lo que respecta a los puntos previamente analizados en la parte Motiva de la presente decisión. 3. ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir Planillas de Liquidación del Reparo Fiscal contenido en de las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5087 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2011/5088, ambas de fecha 28 de diciembre de 2012,de conformidad con lo establecido en la presente decisión, es decir, aplicando la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por las razones ya analizadas en el presente fallo. Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, ambos de conformidad con el artículo 86 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se comisiona al Juzgado (Distribuidor) de los Municipios Ordinarios y Ejecutores de Medidas de la Circunscripción del Área Metropolitana de Caracas. Se concede a los notificados, respectivamente, dos (2) días de término de la distancia de conformidad con el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 339 del Código Orgánico Tributario 2014. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario 2014, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la contribuyente efectúe el cumplimiento voluntario una vez declarada firme la presente decisión. Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los doce (12) días del mes de junio de dos mil quince (2015). Año 205° de la Independencia y 156° de la Federación. El Juez Provisorio, Abg. Pablo José Solórzano Araujo. La Secretaria Accidental Pellegrina Severino En la misma fecha se cumplió lo ordenado. Se libraron Boletas y Oficios respectivos. La Secretaria Accidental Pellegrina Severino Exp. N° 3159 PJSA/PS/yc.