REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL Exp. N° 3199 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1392 Valencia, 19 de junio de 2015. 205º y 156º PARTE RECURRENTE: GENÉTICA AVÍCOLA, C.A. REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: Ab. HUMBERTO ROMERO, ALBERTO BENSHIMOL, NATHALIE BRAVO, JOAQUÍN DONGOROZ, BURT HEVIA, LILIANA LONGO, ISABEL RADA Y ALEJANDRO BLANCO, I.P.S.A. No. 25.739, 72.831, 112.768, 117.237, 119.225, 149.624, 178.196 y 219.490, respectivamente. PARTE RECURRIDA: SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRIDA: Abg. NILSE JIMÉNEZ SÁNCHEZ, I.P.S.A. No. 85.593. MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO CONJUNTAMENTE CON SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS -I- ANTECEDENTES El 14 de mayo de 2014 el ciudadano Alejandro Blanco, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro 219.490, en su carácter de apoderado judicial de la GENÉTICA AVICOLA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Aragua, en fecha 09 de agosto de 1993, bajo el Nº 36, tomo 572-A, cuyo cambio de denominación se desprende del Acta Extraordinaria de Accionistas celebrada el 30 de octubre de 2001 e inscrita en el mismo Registro Mercantil en fecha 3 de diciembre de 2001, bajo el Nº 70, Tomo 50-A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-301189477, de conformidad con Poder otorgado ante la Notaria Pública Primera de Maracay del estado Aragua, en fecha 29 de abril de 2014, inserto bajo el Nº 21, Tomo 76, interpone recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, contra el acto administrativo contenido en la resolución de imposición de sanción n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DF/2014/04404-00081 del 23 de enero de 2014 emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). El 19 de mayo de 2014 se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado al expediente el N° 3199. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario 2001. En fecha 14 de agosto de 2014, el Juez Provisorio Pablo José Solórzano se aboca al conocimiento de la causa, haciendo constar la reanudación de la misma una vez vencidos los lapsos previstos para el allanamiento y la recusación, los cuales transcurren conjuntamente. Al estar las partes a derecho y cumplirse con las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario 2001, en horas de despacho el día 03 de diciembre de 2014 se admitió el presente recurso, y ope legis, quedó la causa abierta a pruebas, siendo ejercido el derecho probatorio, el día 18 de diciembre de 2014, por el apoderado judicial de la recurrente y el 17 de diciembre de 2014, por el apoderado judicial de la recurrida. El 14 de enero de 2015, sin haber oposición, el tribunal admitió las pruebas promovidas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario 2001. El 18 de febrero de 2015 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se inició el término de 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario 2001. El 17 de marzo de 2015 se agregaron a los autos los Escritos de Informes, presentados por la partes. Se deja constancia del inicio del lapso para las observaciones. El 31 de marzo de 2015 mediante auto expreso, se deja constancia del vencimiento del lapso para la presentación de las observaciones. Se deja constancia que la representación judicial de la recurrente hizo uso de su derecho; y del inicio, a partir de la misma fecha, del lapso para dictar sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 el Código Orgánico Tributario 2001. -II - ALEGATOS DE LA RECURRENTE Inicia sus alegatos el apoderado judicial de la recurrente de la siguiente manera: “(1) El 19 de diciembre de 2013, GENÉTICA AVÍCOLA fue notificada del Acta de Verificación, emitida por la División de Fiscalización del Sector Maracay, de la Gerencia Regional de la Región Central de Tributos Internos del SENIAT, por medio de la cual se determinó que la contribuyente no lleva el libre adicional del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación fiscal. (2) En respuesta al Acta de Verificación, nuestra mandante consignó Escrito explicativo (cuya copia fotostática se adjunta como Anexo “F”), a través del cual se explicó a esa Administración Tributaria que el objeto social de GENÉTICA AVÍCOLA, el cual consiste en la realización de actividades exclusivamente civiles relacionadas al ramo pecuario, en especial en la “explotación avícola y agrícola en todos sus aspectos, es decir, inversión, desarrollo y producción en las mencionadas actividades y la realización de cualesquiera otros lícitos de comercio relacionados con su objeto y que sean necesarios para el logro del mismo”, tal como puede leerse en la cláusula segunda del documento constitutivo estatutario de nuestra representada (cuya copia fotostática se adjunta como Anexo “A”). (3) Asimismo, se expuso a esa Administración Tributaria, que GENÉTICA AVÍCOLA, dentro de su actividad avícola primaria, tiene un proceso de producción que puede describirse de la siguiente manera…(Omissis)… (4) Igualmente, se expuso que la actividad primaria de GENÉTICA AVÍCOLA se encuentra exonerada del Impuesto Sobre la Renta (“ISLAR”), según lo preceptuado en el artículo 1 del Decreto Nº 285, del 7 de agosto de 2013, mediante el cual se exonera del pago del ISLR, los enriquecimientos netos de fuentes venezolanas provenientes de la explotación primaria de las actividades agrícolas, forestales, pecuarias, avícolas, pesqueras, acuícolas y piscícolas, de aquellas personas que se registren como beneficiarias, en línea con los objetivos estratégicos de soberanía alimentaria estipulados por el Gobierno Nacional, con el fin de garantizar el derecho a la alimentación contemplado en el artículo 305 de la Constitución Nacional, (5) Como consecuencia de lo anterior, se indicó a esa Administración Tributaria que la llevanza del libro adicional del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación fiscal es opcional para nuestra representada, toda vez que se dedica a actividades exclusivamente civiles, por lo que la imposición de una sanción por no llevar dicho libro era a todas luces improcedente. Lo dicho, de conformidad con el artículo 173 de la LISLR y el parágrafo cuarto del artículo 90 de su Reglamento. (Omissis)… (6) Sin embargo, el 8 de abril de 2014, se notificó a GENÉTICA AVÍCOLA, la Resolución Nº 81, del 23 de enero de 2014, dictada por el Jefe de División de Fiscalización del Sector Maracay de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, mediante la cual, ignorando los alegatos expuestos por la contribuyente, se confirmó ilegalmente el Acta de Verificación, por supuestos incumplimientos de deberes formales, por los siguientes conceptos: (Omissis…) (7) Ahora bien, toda vez que la Administración Tributaria determinó que existía concurrencia de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias en el presente caso, procedió a la aplicación de la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, tal como se indica a continuación: (Omissis…) (8) El 22 de abril de 2014, nuestra representada pagó ante Banesco Banco Universal, las planillas de liquidación Nº 00336003 y 00336002, por Bs. 1361,50, cada una, para un total de Bs. 2723,00 (y cuyas copias fotostáticas se adjuntan marcadas como Anexos “G” y “H”. Sin embargo, inconformes con la manifestación de voluntad en la Resolución Nº 81, respecto a la supuesta comisión del ilícito material previsto en el artículo 102 (1) del COT, en concordancia con los artículo 192 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (“LISLR”), 115 Y 178 de su Reglamento (“RLISLR”), en materia del libro fiscal de ajuste y reajuste por inflación, por la cantidad de Cincuenta Unidades Tributarias (50 UT), equivalente a CINCO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA BOLÍVARES (BS. 5.350,00) correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos entre el 1 de agosto de 2011 y 31 de julio de 2013, en nombre de nuestra representada a continuación exponemos las razones de hecho y de derecho que fundamentan la pretensión anulatoria de la Resolución Nº 81, dados los graves vicios de ilegalidad e inconstitucionalidad que afectan la validez de tal acto, a saber: (Omissis…).” (Primera Pieza, Folios del 3 al 7). Seguidamente, la recurrente denuncia que la Resolución Nº 81, objeto del presente recurso, se encuentra viciada de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 102, numeral 1 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 192 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta; indebida aplicación de los artículos 115 y 178 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta; falta de aplicación del artículo 173 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, artículo 902 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, del artículo 200 del Código de Comercio. Arguye asimismo, la nulidad absoluta de la señalada Resolución por la disposición contenida en el artículo 240, numeral 4 del Código Orgánico Tributario. En tal sentido, señala la contribuyente: “Contrario a lo expuesto por esa Administración Tributaria, de GENÉTICA AVÍCOLA no está obligada a aplicar el sistema de ajuste por inflación fiscal sobre sus activos no monetarios, pasivos no monetarios y patrimonio neto, por no haberse sometido a dicho sistema, por lo que tampoco está obligada a llevar los libros del ajuste fiscal inicial y regular, por cuanto desarrolla actividades de naturaleza civil. Lo puntualizado, y de conformidad con los l artículos 173 de la LISLR, 90 de su Reglamento y 200 del Código de Comercio. Como consecuencia, la Resolución Nº 81 está viciada de nulidad absoluta, por adolecer de falso supuesto de derecho, por (i) errónea interpretación de los artículos 192 de la LISLR referente a la obligación de llevar el libro adicional del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación fiscal, e (ii) indebida aplicación de los artículos 115 y 178 de su Reglamento (estos dos últimos no guardan relación alguna con el asunto de marras), referentes al reajuste regular de los activos no monetarios y al intercambio de información entre autoridades tributarias.” (Primera Pieza, Folio 9). En ese orden, continúa arguyendo que: “Así, la actividad avícola realizada por GENÉTICA AVÍCOLA, no puede subsumirse dentro de la normativa mercantil, excluyéndola de tal ámbito de aplicación y considerándola como una actividad esencialmente civil. La misma conclusión debe seguirse para excluir la presunción de comercialidad de la actividad de nuestra representada aun cuando la actividad pecuaria sea realizada por una sociedad mercantil. En efecto, el Código de Comercio, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se reputan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil. Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil y por tanto, fáctica y jurídicamente excluida de la realización de actos de comercio en los términos antes anotados. (Omissis…) Por lo tanto, resulta paladino que GENÉTICA AVÍCOLA no está obligada a aplicar el sistema de ajuste por inflación sobre sus activos monetarios, pasivos no monetarios y patrimonio neto; y como consecuencia, tampoco está obligada a llevar el libro adicional del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación fiscal, por cuanto desarrolla una actividad exclusivamente civil, aun cuando haya adoptado la forma de sociedad mercantil para desarrollar sus operaciones. ” (Primera Pieza, Folios 14, 15 y 18). Igualmente, arguye el vicio de falso supuesto de derecho, en razón de que la Administración Tributaria“…ESTIMÓ EQUIVOCADAMENTE QUE GENÉTICA AVÍCOLA COMETIÓ INTENCIONALMENTE EL ILÍCITO TIPIFICADO EN EL ARTÍCULO 102 (1) DEL COT. FALTA DE APLICACIÓN, LOS ARTÍCULOS 79 DEL COT Y 60 DEL CÓDIGO PENAL.” (Mayúsculas del original). Asimismo, señala la nulidad absoluta de la referida Resolución Nº 81 en aplicación a las disposiciones contenidas en los artículos 25 Constitucional y 240, numeral 1 del Código Orgánico Tributario. En este punto, explana consideraciones sobre el elemento subjetivo de la culpabilidad, en materia penal; arguyendo que la Administración Tributaria debió demostrar “más allá de toda duda razonable”, la existencia de una conducta dolosa o culposa, por parte de la contribuyente, lo cual a su juicio no fue realizado en el caso de marras. Finalmente, alega la improcedencia de la multa impuesta por cuanto aplica la eximente de responsabilidad relativa al error excusable de derecho, prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario. Concluye el escrito recursivo con la solicitud de suspensión de los efectos de acto impugnado. -III- ALEGATOS DEL SENIAT La representante judicial de la República en su escrito de informes, luego de sus consideraciones de lo que representan los tributos como mecanismo del Estado para satisfacer las necesidades de la colectividad, manifestó lo siguiente respecto al caso de marras “…Analizados como han sido los fundamentos y alegatos enunciados por la representación de la contribuyente, dentro de los cuales arguye el vicio de falso supuesto, así como los documentos y demás recaudos que integran el expediente administrativo, se hace importante destacar que, en el caso sub-judice la contribuyente GENÉTICA AVÍCOLA, C.A., es una empresa creada a través de un registro mercantil (compañía anónima) y con fines mercantiles (lucro), es decir su actividad económica es una actividad mercantil no civil como alegan los representantes de la contribuyente, ya que venden pollitas y tal como puede evidenciarse en el objeto de la misma que copiado textualmente dice así: “explotación avícola y agrícola en todos sus aspectos es decir, inversión, desarrollo y producción en las mencionadas actividades y la realización de cualquiera otros actos de lícito comercio relacionados con su objeto y que sean necesarios para el logro del mismo”, y tal como lo tipifica según su contenido el artículo 2, numeral 6 del Código de Comercio, el cual es del tenor siguiente: Artículo 2: (Omissis)… De igual manera, al constituirse la contribuyente de marras, como una Compañía Anónima, queda evidenciada la obligación que tiene de llevar los libros contables, ello de conformidad a lo tipificado en el artículo 32 del Código de Comercio que establece: Artículo 32: (Omissis)… Asimismo la empresa GENÉTICA AVÍCOLA, C.A., de acuerdo al artículo 173 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, Capítulo I del Ajuste Inicial por Inflación, tiene la obligación de llevar otros libros, ya que el indicado artículo establece: A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de esta ley, que iniciaron sus operaciones a partir del 1º de enero del año 1993 y realizan actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reasuguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en esta ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. En consecuencia la contribuyente ““GENÉTICA AVÍCOLA, C.A.”, se encuentra obligada a llevar el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por efecto de la inflación, tal como lo determinó la actuación fiscal”. (Pieza 2, Folios 11 y 12). Seguidamente, la Administración Tributaria reseñó los vicios denunciados por la recurrente y señaló extracto de sentencia, referida al falso supuesto de derecho. Concluye señalando: “Asimismo, en dicha Resolución no procede la Nulidad Absoluta, toda vez que la contribuyente aceptó parcialmente el contenido de la misma, tal y como queda evidenciado en el folio 7 del escrito recursorio y en los anexos marcados “g” y “h”, al pagar las multas impuestas por concepto de incumplimiento de llevar el Registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas; así como también la relativa a no llevar el Libro de Venta del Impuesto al Valor Agregado de acuerdo con las formalidades y condiciones establecidas en las normas. Así, el punto de la controversia es determinar si la actividad realizada por la contribuyente es una actividad primaria, para los efectos de una adecuada comprobación y arrojar mayores luces en la toma de decisión. De allí la necesidad y obligación que tienen los contribuyentes de demostrar sus afirmaciones para desvirtuar de esta forma los hechos en que se sustentan las decisiones administrativas que se impugnan, por cuanto de no probar nada en el curso del procedimiento las mismas se mantienen incólumes en virtud que el ordenamiento jurídico la ha investido de una presunción IURIS TANTUM de veracidad, de manera tal que al no constar en autos dicho medio probatorio, solicito al Ciudadano Juez desestime el alegato expuesto por la recurrente sobre el vicio de nulidad absoluta.” (Pieza 2, Folios 15 y 16). -IV- DE LAS PRUEBAS POR LA PARTE RECURRENTE: 1. Poder otorgado ante la Notaria Pública Primera de Maracay del estado Aragua, en fecha 29 de abril de 2014, inserto bajo el Nº 21, Tomo 76, anexo al escrito recursivo, el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnado por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 2. Copia de Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Aragua, de fecha 09 de agosto de 1993, bajo el Nº 36, tomo 572-A, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “A”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 3. Copia de Registro Mercantil de fecha 3 de diciembre de 2001, bajo el Nº 70, Tomo 50-A, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “B”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 4. Copia de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) N° J-301189477, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “C”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 5. Copia de resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DF/2014/04404-00081 del 23 de enero de 2014 emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT); anexa al escrito recursivo marcado con la letra “E” (sic); la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 6. Copia de comunicación de fecha 10 de enero de 2014, suscrita por el Presidente de la sociedad mercantil Genética Avícola C.A, dirigida al Gerente General de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “F”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 7. Copia de Planilla de Pago Forma 009 Nº 00336002, con sus respectivos anexos, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “G”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 8. Copia de Planilla de Pago Forma 009 Nº 00336003, con sus respectivos anexos, anexa al escrito recursivo marcado con la letra “G”; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. Durante el lapso probatorio la recurrente promovió: 1. Exhibición de Expediente Administrativo, prueba que fue desechada en virtud de la consignación realizada por la recurrida. 2. Copia de Documento Constitutivo y Estatutario de la Sociedad mercantil Arbor Acres de Venezuela, C.A.; prueba promovida en el lapso correspondiente, admitida mediante Auto de fecha 14 de enero de 2015, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 3. Copia de Decreto nº 285 del 7 de agosto de 2012. En este punto se debe señalar que solo son objeto de pruebas los hechos, no el derecho, en atención al Principio de que el Juez conoce el derecho; lo cual no obsta para que las partes los traigan a los autos, a los fines de servirse de ellos. POR LA PARTE RECURRIDA: 1. Copia Certificada de Expediente Administrativo, prueba promovida en el lapso correspondiente, admitida mediante Auto de fecha 14 de enero de 2015, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. -V- MOTIVACIONES PARA DECIDIR -PUNTO PREVIO- Se observa que el presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto conjuntamente con una solicitud de Medida Cautelar de Suspensión de Efectos, sin embargo, no existe a la fecha pronunciamiento sobre ese particular. En consecuencia, en lo que respecta a la medida de suspensión de efectos del acto administrativo solicitada, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse sobre la misma, por lo que se abstiene de analizar los requisitos de procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, este Juzgador considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues ha decaído su objeto. Así se declara. -DEL FONDO DE LA CONTROVERSIA- Planteada la litis en los términos expuestos el Tribunal observa que el punto a dilucidar se circunscribe a: i) determinar la validez del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, previamente identificado; ii) verificar la procedencia de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis. Delimitada así la controversia, es menester señalar que el vicio de falso supuesto ha sido entendido por la doctrina como aquel que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; o cuando la Administración se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, de manera que guardaran la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma legal. Ahora bien, las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes: a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. Con relación al alegado vicio de falso supuesto, vale destacar lo expresado por la Sala Político administrativa de nuestro Máximo Tribunal mediante sentencia número 1831 de fecha 16 de diciembre de 2009, señalando lo siguiente: “El vicio de falso supuesto se patentiza de dos (2) maneras conforme lo ha expresado reiteradamente este Máximo Tribunal, a saber: Cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, se está en presencia de un falso supuesto de derecho. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad.” En el caso en estudio, la recurrente señala: “…la Resolución Nº 81 está viciada de nulidad absoluta, por adolecer de falso supuesto de derecho, por (i) errónea interpretación de los artículos 192 de la LISLR referente a la obligación de llevar el libro adicional del ajuste inicial y el reajuste regular por inflación fiscal, e (ii) indebida aplicación de los artículos 115 y 178 de su Reglamento (estos dos últimos no guardan relación alguna con el asunto de marras), referentes al reajuste regular de los activos no monetarios y al intercambio de información entre autoridades tributarias…”. Conviene realizar un análisis previo acerca de lo que se entiende en la doctrina y en la Ley comercial como actos de comercio, por su naturaleza: son actos de comercio aquellos que producen modificaciones patrimoniales en virtud de adquisiciones o transmisiones de bienes por ventas, permutas o cesiones, de cosas muebles, materiales o inmateriales (créditos, derechos intelectuales, marcas, etcétera), que se realicen a título oneroso (no gratuito) con finalidad de ganancia o lucro, aunque éste no se logre, con destino a su enajenación, en el mismo estado en que se adquirió o con modificaciones que modifiquen su valor. Existen dos tipos fundamentales de actos de comercio en la República Bolivariana de Venezuela, a saber los ACTOS OBJETIVOS DE COMERCIO, es decir los que se consideran como tales debido al tipo de actividad o al objeto de los mismos, los cuales están tipificados en el artículo 2 del Código de Comercio que indica: “Son actos de comercio, ya de parte de todos los contratantes, ya de parte de algunos de ellos solamente: 1.-La compra, permuta o arrendamiento de cosas muebles, hecha con ánimo de revenderlas, permutarlas, arrendarlas o subarrendarlas en la misma forma o en otra distinta; y la reventa, permuta o arrendamiento de estas mismas cosas 2. La compra o permuta de Deuda Pública u otros títulos de crédito que circulen en el comercio, hecha con el ánimo de revenderlos o permutarlos; y la reventa o permuta de los mismos títulos. 3.- La compra y la venta de un establecimiento de comercio y de las acciones y cuotas de una sociedad mercantil. 4.- La comisión y el mandato comercial. 5.- Las empresas de fábricas o de construcciones. 6.- las empresas de manufacturas, almacenes, bazares, tiendas, fondas, cafés y otros establecimientos semejantes. 7.- Las empresas para el aprovechamiento industrial de las fuerzas de la naturaleza, tales como las de producción y utilización de la fuerza eléctrica. 8.- Las empresas editoras, tipográficas, de librería, litográficas y fotográficas. 9.- El transporte de personas o cosas por tierra, ríos o canales navegables. 10.- El depósito, por causa de comercio; las empresas de provisiones o suministros, las agencias de negocios y las empresas de almonedas. 11.- Las empresas de espectáculos públicos. 12.- Los seguros terrestres, mutuos o a prima, contra las pérdidas y sobre las vidas. 13.- Todo lo concerniente a letras de cambio, aun entre no comerciantes; las remesas de dinero de una parte a otra, hechas en virtud de un contrato de cambio, y todo lo concerniente a pagarés a la orden entre comerciantes solamente, o por actos de comercio de parte del que suscribe el pagaré. 14.- Las operaciones de Banco y las de cambio. 15.- Las operaciones de corretaje en materia mercantil. 16.- Las operaciones de Bolsa. 17.- La construcción y carena, compra venta, reventa y permuta de naves. 18.- La compra y la venta de herramientas, aparejos, vituallas, combustible u otros objetos de armamento para la navegación. 19.- Las asociaciones de armadores y las de expediciones, transportes, depósitos y consignaciones marítimas. 20.- Los fletamentos, préstamos a la gruesa, seguros y demás contratos concernientes al comercio marítimo y a la navegación. 21.- Los hechos que producen obligaciones en los casos de averías, naufragios y salvamento. 22.- Los contratos de personas para el servicio de las naves de comercio y las convenciones sobre salarios y estipendios de la tripulación . 23.- Los contratos entre los comerciantes y sus factores o dependientes.” Por otra parte se encuentran los denominados ACTOS SUBJETIVOS DE COMERCIO que son los actos realizados por los comerciantes, es decir, existe una presunción de que los actos realizados por los comerciantes son actos de comercio, así el artículo 3 del Código de Comercio venezolano establece lo siguiente: “Se reputan además actos de comercio, cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil.” Luego el mismo cuerpo legal establece algunas excepciones como la del artículo 5 que señala lo siguiente: “No son actos de comercio la compra de frutos, de mercancías u otros efectos para el uso o consumo del adquirente o de su familia, ni la reventa que se haga de ellos. Tampoco es acto de comercio la venta que el propietario, el labrador o el criador, hagan de los productos del fundo que explotan.” Para comprender aún más el caso bajo análisis es necesario determinar entonces quienes son catalogados como comerciantes ante le Ley mercantil y al efecto el artículo 10 del Código de Comercio establece: “Son comerciantes los que teniendo capacidad para contratar hacen del comercio su profesión habitual, y las sociedades mercantiles.” De acuerdo a lo anterior las sociedades mercantiles son comerciantes y sus actos son actos de comercio de acuerdo al criterio subjetivo de los actos de comercio, sin embargo, aún cuando el artículo 200 del mismo código ratifica que las sociedades anónimas tendrán siempre carácter mercantil cualquiera sea su objeto, el mismo artículo prevé una excepción cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria, véase el artículo 200 del Código de Comercio: “Las compañías o sociedades de comercio son aquellas que tienen por objeto uno o más actos de comercio. Sin perjuicio de lo dispuesto por leyes especiales, las sociedades anónimas y las de responsabilidad limitada tendrán siempre carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria.” (subrayado del Tribunal). Observa este Tribunal que en los folios cuarenta y cuatro al cincuenta y dos (44 al 52) de la primera pieza se encuentra copia simple del acta constitutiva y estatutos sociales de la sociedad de comercio ARBOR ACRES DE VENEZUELA C.A., inscrita ante el Registro Mercantil del Estado Aragua en fecha 09 de agosto de 1993, anotada bajo el N°36, Tomo 572-A, que luego por reforma estatutaria y cambio de razón social pasó a denominarse GENETICA AVICOLA C.A., según acta de Asamblea registrada ante el Registro Mercantil Segundo del Estado Aragua en fecha 11 de marzo de 2013, anotada bajo el N° 28 Tomo 24-A, la cual corre inserta a los folios ciento veintidós al ciento veintiocho (1|22 al 128), copias estas que fueran producida por la recurrente y de la cual se desprende que en la cláusula SEGUNDA “…El objeto de la compañía es la explotación avícola y agrícola en todos sus aspectos, es decir, inversión, desarrollo y producción en las mencionadas actividades y la resolución de cualesquiera otros actos de lícito comercio relacionados con su objeto y que sean necesarios para el logro del mismo.”. Tal incorporación estatutaria en relación al objeto de la compañía, concretamente la de realizar actos de comercio, en opinión de quien juzga, excluye a la recurrente de la excepción de la regla, en virtud de que la norma es clara en que solo aplica cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria, razón por la cual debe considerarse como comerciante y por ende cumplir con los deberes formales exigidos a los comerciantes. Así se declara. Siendo así, es evidente que la contribuyente GENETICA AVICOLA C.A.se encuentra obligada a llevar los respectivos libros de contabilidad, que constituye un deber formal que impone la Administración Tributaria a los contribuyentes a los efectos de conducir al cumplimiento de la finalidad última del tributo, la cual es, la efectiva recaudación del mismo. Este campo de los Deberes Formales constituye parte del Derecho Tributario Formal, el cual ha sido definido por la doctrina, con las palabras siguientes: “…conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria utiliza, para que el tributo legislativamente creado se transformé en tributo finalmente percibido.” (XXI Jornadas J.M. Domínguez Escobar, El Sistema Tributario Venezolano, Deberes Formales y Procedimientos en el Código Orgánico Tributario, Dra. Evelyn Marrero Ortiz, Pág. 107). Debe entonces entenderse, que los deberes formales aluden a una serie de requisitos previstos por la ley para asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria, así como coadyuvar a la precisa determinación de ésta. De lo anterior se colige, que la obligación de llevar el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por efecto de la inflación es un deber formal de imperativo cumplimiento para los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta para el periodo requerido, a los efectos de establecer la sujeción del recurrente al cumplimiento del deber en cuestión es preciso acudir a lo establecido por los artículos 172 y 191 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, que prevén: “Artículo 172. A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 7 de esta Ley, que iniciaron sus operaciones a partir del 1° de enero del año 1993, y realicen actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros, reaseguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en esta Ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha. Una vez practicada la actualización inicial de los activos y pasivos no monetarios, el Balance General Actualizado servirá como punto inicial de referencia al sistema de reajuste regular por inflación previsto en el Capítulo II del Título IX de esta Ley. Los contribuyentes que cierren su ejercicio después del 31 de diciembre de 1992 y estén sujetos al sistema de ajuste por inflación, realizarán el ajuste inicial a que se contrae este artículo, el día de cierre de ese ejercicio. Parágrafo Primero: Los contribuyentes que habitualmente realicen actividades empresariales no mercantiles y llevan libros de contabilidad, podrán acogerse al sistema de ajuste por inflación en las mismas condiciones establecidas para los obligados a someterse al mismo. Una vez que el contribuyente se haya acogido al sistema integral de ajuste a que se contrae este Título, no podrá sustraerse de él, cualquiera que sea su actividad empresarial….” Artículo 191. Los contribuyentes sujetos al sistema integral de ajuste y reajuste por efectos de la inflación, previsto en este Título, deberán llevar un libro adicional fiscal donde se registran todas las operaciones que sean necesarias, de conformidad con las normas, condiciones y requisitos previstos en el Reglamento de esta Ley y en especial las siguientes: a. El Balance General Fiscal Actualizado inicial (Final al cierre del ejercicio gravable anterior) reajustado con la variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas durante el ejercicio gravable. Este balance servirá de base para el cálculo del ajuste al patrimonio inicial contenido en el artículo 183 de esta Ley. b. Los detalles de los ajustes de las partidas no monetarias de conformidad a lo previsto en el artículo 178 de esta Ley. c. Los asientos por las exclusiones fiscales históricas al patrimonio previsto en el artículo 183 de esta Ley. d. Los asientos de ajuste y reajuste previstos en este Capítulo con el detalle de sus cálculos. e. El Balance General Fiscal Actualizado Final, incluyendo todos los asientos y exclusiones previstas en esta Ley, donde se muestren en el patrimonio en forma separada, las cuentas Reajustes por Inflación, Actualización del Patrimonio y Exclusiones Fiscales Históricas al Patrimonio. f. Una conciliación entre los resultados Históricos del ejercicio y la renta gravable. Parágrafo Único: La Administración Tributaria deberá autorizar cualquier sistema contable electrónico, contentivos de programas referidos a la aplicación del ajuste por inflación de conformidad con las previsiones establecidas en esta Capítulo para la venta o cesión de derechos de uso comercial. A juicio de este despacho, las anteriores normas establecen de manera clara e inequívoca el deber que tienen los comerciantes y contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta de realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, estableciéndoseles a estos sujetos una obligación formal accesoria de llevar el libro adicional por efecto del ajuste fiscal y reajuste, de este modo, es claro que la contribuyente GENETICA AVICOLA C.A.se encontraba obligada a cumplir con lo dispuesto en los anteriores artículos de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente en razón del tiempo, pues ello permite que se conozca con más precisión la operación económica realizada por los sujetos pasivos del tributo. Así se declara. Ahora bien, se observa que la contribuyente señaló : “…la actividad primaria de GENÉTICA AVÍCOLA se encuentra exonerada del Impuesto Sobre la Renta (“ISLAR”), según lo preceptuado en el artículo 1 del Decreto Nº 285, del 7 de agosto de 2013, mediante el cual se exonera del pago del ISLR….”. Ante este alegato, debe este juzgador analizar el señalado Decreto Nº 285, del 7 de agosto de 2013, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Número 40.223 de la misma fecha, y observa, que en su artículo 1 este señala lo siguiente: “Artículo 1º—Se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta, los enriquecimientos netos de fuente venezolana provenientes de la explotación primaria de las actividades agrícolas, forestales, pecuarias, avícolas, pesqueras, acuícolas, y piscícolas, de aquellas personas que se registren como beneficiarios, conforme a lo establecido en el presente Decreto.” (Resaltado de este sentenciador). Para mayor ahondamiento, es oportuno traer a colación el artículos 5 del mismo Decreto, a saber: “Artículo 5º—El beneficio establecido en el presente Decreto estará sujeto a que la persona beneficiaria cumpla con las siguientes condiciones: 1. Destinar el cien por ciento (100%) del monto del impuesto que le hubiese correspondido pagar a: inversiones directas para la respectiva actividad en materia de investigación y desarrollo científico y tecnológico, mejoramiento de los índices de productividad o en bienes de capital, la cual deberá hacerse efectiva durante el ejercicio fiscal siguiente a aquel en que se generaron los enriquecimientos netos exonerados. Para el cálculo del monto a invertir de manera directa, se deberá tomar en cuenta la renta global neta anual obtenida en el ejercicio fiscal correspondiente. En caso de que el beneficiario de la exoneración, realice varias de las actividades a las que se refiere el presente Decreto, dicha inversión deberá ser distribuida de manera proporcional a los enriquecimientos derivados de cada actividad exonerada considerada individualmente. 2. Presentar una declaración jurada anual de las inversiones efectuadas y el monto del impuesto exonerado invertido en cada ejercicio fiscal finalizado, así como de las inversiones a efectuar y monto del impuesto a invertir en el ejercicio fiscal siguiente. 3. Dar cumplimiento a todas las obligaciones, deberes formales y requisitos exigidos a los beneficiarios en la Ley de Impuesto sobre la Renta, sus normas reglamentarias y en el presente Decreto.” (Resaltado de este sentenciador). Analizadas la normas transcritas, y revisadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se evidencia que la recurrente, además de no haber demostrado que cumplió con su registro como beneficiario del Decreto invocado para su exoneración del pago del Impuesto Sobre la Renta, dicha exoneración de pago no implica el incumplimiento de las obligaciones, deberes formales y requisitos exigidos a los beneficiarios en la Ley de Impuesto sobre la Renta, tal y como expresamente lo señala el numeral 3º del artículo 5 del Decreto de Exoneración; razón por la cual, indefectiblemente la contribuyente GENETICA AVICOLA C.A.se encuentra obligada a cumplir con los deberes formales señalados en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así se declara. Ante lo expuesto, se declara Sin Lugar el recurso contencioso tributario intentado por la sociedad mercantil GENETICA AVICOLA C.A.. Así se decide. -VI - DECISIÓN Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara: 1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, el ciudadano Alejandro Blanco, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro 219.490, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil GENÉTICA AVICOLA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Aragua, en fecha 09 de agosto de 1993, bajo el Nº 36, tomo 572-A, cuyo cambio de denominación se desprende del Acta Extraordinaria de Accionistas celebrada el 30 de octubre de 2001 e inscrita en el mismo Registro Mercantil en fecha 3 de diciembre de 2001, bajo el Nº 70, Tomo 50-A, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-301189477, de conformidad con Poder otorgado ante la Notaria Pública Primera de Maracay del estado Aragua, en fecha 29 de abril de 2014, inserto bajo el Nº 21, Tomo 76, interpone recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, contra el acto administrativo contenido en la resolución de imposición de sanción n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DF/2014/04404-00081 del 23 de enero de 2014 emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). 2) Se CONFIRMA resolución de imposición de sanción n° SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DF/2014/04404-00081 del 23 de enero de 2014 emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT). 3) CONDENA al pago de las costas procesales a la sociedad mercantil GENÉTICA AVICOLA, C.A, en una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso contencioso tributario, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario del año 2001, aplicable ratione temporis. Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, ambos de conformidad con el artículo 86 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se comisiona al Juzgado (Distribuidor) de los Municipios Ordinarios y Ejecutores de Medidas de la Circunscripción del Área Metropolitana de Caracas. Se concede a los notificados, respectivamente, dos (2) días de término de la distancia de conformidad con el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 339 del Código Orgánico Tributario 2014. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario 2014, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la contribuyente efectúe el cumplimiento voluntario una vez declarada firme la presente decisión. Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los diecinueve (19) días del mes de junio de dos mil quince (2015). Año 205° de la Independencia y 156° de la Federación. El Juez Provisorio, Abg. Pablo José Solórzano Araujo. La Secretaria Accidental Abg. Amalia Martínez En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado. La Secretaria Accidental Abg. Amalia Martínez Exp. N° 3199 PJSA/AM/yc.