JUEZ PONENTE: MARÍA EUGENIA MATA
EXPEDIENTE Nº AP42-O-2003-003193
En fecha 7 de agosto de 2003, el Abogado Thomy Céfalo, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el N° 62.016, actuando con el carácter de Apoderado Judicial de la Sociedad Mercantil ALFA PUBLICIDAD Y MANTENIMIENTO C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y estado Miranda, en fecha 30 de mayo de 2002, bajo el N° 36, Tomo 77-A-Sgdo, interpuso ante esta Corte el recurso contencioso administrativo de nulidad conjuntamente con acción de amparo cautelar y subsidiariamente con medida cautelar innominada, contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas N° SNAT/2002/1419, de fecha 15 de noviembre de 2002, y N° SNAT/2002/1455 de fecha 29 del mismo mes y año, dictadas ambas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se designan responsables del pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA), en calidad de agentes de retención.
El 8 de agosto de 2003, se dio cuenta a la Corte y, de conformidad con el artículo 123 de Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se ordenó solicitar los antecedentes administrativos del caso al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En esa misma fecha, se designó ponente al Magistrado Juan Carlos Apitz Barbera, a los fines de que la Corte dictara la decisión correspondiente.
En fecha 11 de agosto de 2003, se pasó el expediente al Magistrado ponente.
En fecha 8 de octubre de 2003, esta Corte se declaró competente para conocer de la presente causa, acordó el amparo cautelar solicitado y ordenó remitir el presente expediente al Juzgado de Sustanciación.
En fecha 18 de diciembre de 2008, se constituyó esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo quedando conformada de la siguiente manera: Andrés Eloy Brito, Juez Presidente; Enrique Sánchez, Juez Vicepresidente y María Eugenia Mata, Jueza.
En fecha 20 de enero de 2010, debido a la incorporación del Juez Efrén Navarro, se reconstituyó la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo quedando conformada su Junta Directiva de la siguiente manera: Enrique Sánchez, Juez Presidente; Efrén Navarro, Juez Vicepresidente; y María Eugenia Mata, Juez.
En fecha 17 de marzo de 2014, en virtud de la incorporación de la Juez Miriam Elena Becerra Torres, se reconstituyó la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo quedando conformada su Junta Directiva de la manera siguiente: Juez Presidente EFRÉN NAVARRO; Juez Vicepresidente MARÍA EUGENIA MATA y MIRIAM ELENA BECERRA TORRES, Juez.
En fecha 30 de septiembre de 2014, se dictó auto de abocamiento y se ordenó librar las notificaciones respectivas de la sentencia dictada en fecha 8 de octubre de 2003.
En fecha 17 de octubre de 2014, se recibió debidamente cumplida, la notificación librada en fecha 30 de septiembre de 2014 dirigida al ciudadano Procurador General de la República.
En fecha 4 de noviembre de 2014, se recibió debidamente cumplida, la boleta de notificación librada en fecha 30 de septiembre de 2014 dirigida al ciudadano Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 11 de noviembre de 2014, se recibió debidamente cumplida, la boleta de notificación librada en fecha 30 de septiembre de 2014 dirigida a la Sociedad Mercantil Alfa Publicidad y Mantenimiento C.A.
En fecha 19 de enero de 2015, notificadas como se encontraban las partes del auto de abocamiento, se acordó pasar el presente expediente al Juzgado de Sustanciación.
En fecha 22 de enero de 2015, fue recibido el presente expediente en el Juzgado de Sustanciación.
En fecha 28 de enero de 2015 el Juzgado de Sustanciación dicto auto y ordenó remitir el presente expediente a la Corte a los fines que dictara la decisión correspondiente.
En fecha 9 de febrero de 2015, visto el auto dictado por el Juzgado de Sustanciación en fecha 28 de enero de 2015, se reasignó la ponencia a la Juez MARÍA EUGENIA MATA, a quien se ordenó pasar el presente expediente a fin que la Corte dicte la decisión correspondiente.
En esta misma fecha, se pasó el expediente a la Juez Ponente.
Revisadas las actas procesales que conforman el presente expediente, esta Corte pasa a decidir, previa las siguientes consideraciones:
I
DEL RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE NULIDAD CON AMPARO CAUTELAR Y MEDIDA INNOMINADA
En fecha 7 de agosto de 2003, el Apoderado Judicial de la empresa Alfa Publicidad y Mantenimiento C.A. en su escrito libelar presentado ante esta Corte, expuso los siguientes alegatos:
Que, las Providencias Administrativas impugnadas “…están dirigidas a aquellos contribuyentes que hubieren sido designados como ´Contribuyentes Especiales´ por la Administración Tributaria, para que éstos se constituyan en sujetos pasivos de la relación tributaria, en calidad de agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado, cuando adquieran (paguen o abonen en cuenta) bienes y servicios a contribuyentes ordinarios del tributo. De manera que (se puede) colegir de lo anterior, la existencia de tres (3) sujetos de derecho quienes se ven aludidos, bien sea en forma directa o indirecta por la Providencia Administrativa en el cumplimiento de los preceptos legales en ellas contenidos, vale decir(i) el Fisco Nacional (…) (ii) el contribuyente especial en calidad de agente de retención del impuesto (…), y (iii) el contribuyente ordinario del IVA quien experimentará la referida detracción a título de anticipo del Impuesto al Valor Agregado…”.
Así las cosas, destacó que “…es el carácter mencionado en el punto (iii) del párrafo anterior por el que actúa (su) representada, es decir, en su carácter de contribuyente ordinario del IVA (sic) como cualquier otro sujeto que pagará el impuesto en la oportunidad de enajenar bienes y/o servicios sujetos al tributo, y en concreto por la afectación de los derechos que le consagra la Constitución de la República” (Subrayado y mayúsculas de la cita).
En este orden de ideas, esgrimió que “…evidentemente se causa un daño económico al contribuyente ordinario por cuanto puede suceder que una parte importante de su capital de trabajo quede inmovilizado y respaldado y representado solamente por un documento denominado ´comprobante de retención´, papel que el agente de retención entrega al contribuyente cuando detrae el 75% o el 100% del IVA (sic) facturado, según sea lo conducente, al pago que le efectúa al contribuyente ordinario del tributo, siendo que muchas veces dicho capital de trabajo es indispensable para la continuación de las actividades del contribuyente como empresa en marcha” (Mayúsculas de la cita).
Que “…lo anterior se configura en la modificación ilegítima de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que ésta señala (artículos 32, 36 y 37) cómo se causa y se determina el IVA, siendo que en ninguna de tales normas legales se establece un mecanismo o sistema de retensión anticipada del impuesto en el cual los contribuyentes especiales (un tercero) deban detraer el monto del tributo que hipotéticamente se le causará al contribuyente ordinario, y a enterarlo por cuenta de peste al Operario Público, de conformidad con los plazos y condiciones señalados en las Providencias Administrativas” (Mayúsculas de la cita).
Ello así, señaló que “…la modificación del sistema de determinación del impuesto requiere o supone a su vez la modificación de la ley, por cuanto está referido a los elementos esenciales del tributo, cosa que no ha sucedido cuando la modificación es realizada vía Providencia Administrativa, como sucede en el presente caso [lo cual] constituye una infracción del principio constitucional de la legalidad de los tributos contenido en el artículo 317 de la Carta Magna” (Corchetes de esta Corte).
Por otra parte, arguyó que “…las Providencias van más allá de lo establecido en el artículo 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por cuanto esta norma legal señala la posibilidad para la Administración Tributaria de designar como responsables del Impuesto al Valor Agregado a los adquirentes de determinados bienes muebles y a los receptores de ciertos servicios, referido esto (…) no a la categoría del sujeto o su condición particular de contribuyente especial del IVA (sic), sino haciendo prevalecer la operación gravada de que se trate, dándole preeminencia a la actividad, es decir, resaltando el elemento objetivo frente al elemento subjetivo. De hecho así queda evidenciado cuando en el aparte del referido artículo se señala que la Administración Tributaria podrá designar como agentes de percepción, a quienes por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas intervengan en operaciones gravadas” (Mayúsculas de la cita).
En este orden de ideas, esgrimió que “…las Providencias Administrativas denunciadas se apartan de esta limitación y van más allá, señalando como responsables del IVA a ciertos sujetos que detentan una condición particular (señaladas por la Administración Tributaria), para que a partir de la notificación expresa cumplan con los deberes formales y sustanciales de los tributos nacionales administrados por el S.E.N.I.A.T. (sic) por ante determinadas oficinas de la Administración Tributaria y dentro de ciertos plazos [lo cual] contraviene lo establecido en la Ley, siendo que la misma no es más que la frontera que no puede sobrepasar la actividad administrativa, sin caer en la ilegitimidad” (Corchetes de esta Corte y mayúsculas de la cita).
Asimismo, alegó que, “…violan el derecho de propiedad de [su] representada, consagrado en el artículo 115 de la carta Fundamental en virtud de que se fija y ordena a determinados sujetos (contribuyentes especiales) el enteramiento al fisco, a título de impuesto, de parte del patrimonio de (su) representada, un impuesto que posiblemente al final del período, cuando se determine la cuota tributaria mensual, no se corresponda con el monto del impuesto pagado al Fisco y, como consecuencia de ello, se habrá producido una detracción del derecho de propiedad de la empresa al anticiparse un tributo indebido y además que pudiere no haberse causado”.
Adujo que, “…además, se viola el artículo 316 de la Constitución, ya que con base en un impuesto presuntivo o hipotético (…) se estima medir la capacidad contributiva de [su] representada, al asumir que obtiene un margen de utilidad en sus operaciones del 75% ó 100% y por esta razón prevé la Providencia Administrativa, a su juicio, que luce ajustado a derecho y razonable que la retención del impuesto en la fuente del IVA, sea similar a dicho 75% ó 100%, de tal manera que luego el contribuyente pague una posible diferencia, en la oportunidad de autoliquidar el tributo y declararlo por ante el organismo competente, como podrá concluirse ello a todas luces, es desproporcionado y alejado de la realidad” (Corchetes de esta Corte y mayúsculas de la cita).
Asimismo, señaló que “…si bien es cierto que la ley, en este caso el Código Orgánico Tributario, establece mecanismos de repetición de pago, o recuperación de tributos conocido y notorio es por todos la lentitud de la tramitación de ambos procedimientos por parte de la Administración Tributaria, y es precisamente el transcurso del tiempo sin obtener una respuesta, aunque no sea satisfactoria, lo que perjudica al contribuyente, con serio riesgo de verse mermado sustancialmente su patrimonio mientras dure la tramitación, lo que incluso puede conllevar al cese definitivo del negocio o de la fuente de sustento propio del sujeto, de los suyos y los trabajadores que dependen del negocio”.
Arguyó que “…se produce una violación del derecho de propiedad de [su] representada en virtud de que el tributo es de naturaleza confiscatoria, carente de base legal, al no permitirle obtener un margen de ganancia justo y razonable, con motivo de la realización de sus operaciones, luego del pago de impuestos, ello por cuanto una parte importante de la propiedad de la renta va al Fisco, a título de impuesto y vía retención en la fuente, que le impide el desarrollo y normal desenvolvimiento de sus operaciones [siendo que] ello es atentatorio del principio de no confiscatoriedad establecido en el artículo 317 de la Constitución Nacional (sic)” (Corchetes de esta Corte).
Ello así, concluyó que “…el serle afectado a su representada uno de sus derechos de rango constitucional, vale decir, el de reserva legal (artículo 317 constitucional) se traduciría esto en perjuicios en sus esfera de derechos subjetivos, que incluirían la dificultad de reparar los daños patrimoniales que se derivarían de la aplicación de las Providencias Administrativas”.
Finalmente, formuló solicitud de amparo constitucional, por cuanto “…a pesar de que [su] representada no ha sido designada como ´contribuyente especial´, la situación de vulnerabilidad de los artículos 115 y 317 de la Constitución Nacional está siendo igualmente experimentada en su condición de contribuyente ordinario del IVA, y como receptor directo de la retención que practica el pagador de los bienes y servicios enajenados, por ende, tiene legítimo derecho a que le proteja de la lesión sufrida o que amenaza materializarse”. En consecuencia, solicitó que “se suspendan los efectos legas de las Providencias Administrativas impugnadas en el caso concreto de [su] representada” (Corchetes de esta Corte).
II
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
Como punto previo, corresponde a esta Corte pronunciarse sobre su competencia para conocer del recurso contencioso administrativo de nulidad interpuesto conjuntamente con acción de amparo cautelar y medida innominada, por la Sociedad Mercantil Alfa Publicidad y Mantenimiento C.A., contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas N° SNAT/2002/1419, de fecha 15 de noviembre de 2002, y N° SNAT/2002/1455 de fecha 29 del mismo mes y año, dictadas ambas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y al efecto se observa lo siguiente:
Mediante sentencia N° 366 dictada en fecha 21 de abril de 2004, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en un caso similar y luego de citar jurisprudencia sobre el asunto, declaró su competencia para conocer el recurso contencioso administrativo de nulidad interpuesto, contra la Providencia Administrativa antes identificada, la cual fue dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.), señalando al efecto lo siguiente:
“…Conforme a lo expuesto, resultó imperativo a la Sala precisar la naturaleza jurídica de los actos administrativos impugnados en dicha oportunidad, a los fines de determinar si, a partir de las normas atributivas de competencia supra transcritas, éstos resultaban del conocimiento de la misma y, en caso de que resultara competente, proceder a admitir los recursos contenciosos administrativos de nulidad ejercidos conjuntamente con amparo cautelar y medida cautelar innominada de suspensión de efectos, así como a establecer el tratamiento procesal que debían dárseles a dichas controversias. Tales motivos llevaron a este Alto Tribunal, como se mencionó, a adentrase en el análisis de los actos impugnados, a saber, de las Providencias Nos. SNAT/2002/1418 y SNAT/2002/1454, por medio de las cuales se designaron como agentes de retención del IVA a los Entes Públicos Nacionales establecidos en dichos actos y, las Providencias Nos. SNAT/2002/1419 y SNAT/2002/1455, que designaron a los denominados Contribuyentes Especiales como agentes de retención del referido impuesto…
(…Omissis…)
En tal sentido, aprecia este Alto Tribunal que los referidos actos administrativos igualmente ostentan carácter general, al establecer un conjunto de disposiciones dirigidas a una universalidad de destinatarios y de contenido abstracto, cuya eficacia causal no se agota con la simple aplicación de las mismas, sino que se extienden reiteradamente en el futuro. Por otra parte, considera la Sala que de tales providencias se desprenden suficientes elementos para concluir que ostentan carácter normativo, al establecer un conjunto de disposiciones normativas destinadas no sólo a regular las operaciones de compra de bienes muebles y adquisiciones de servicios, realizadas por los contribuyentes especiales con los contribuyentes ordinarios del señalado impuesto al valor agregado, sino a sancionar el incumplimiento por parte de los referidos agentes de retención de las obligaciones y deberes impuestos por dicha providencia, las cuales permanecen vigentes en el ordenamiento jurídico, e incluso se extenderán respecto de aquellos nuevos contribuyentes que a futuro sean catalogados por el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria como especiales.
(…Omissis…)
Derivado de lo anterior, pudo concluir este Alto Tribunal desde el punto de vista formal, que al ser el SENIAT un servicio autónomo sin personalidad jurídica, vale decir un órgano desconcentrado de la Administración Pública Nacional (Administración Central a través de su ente de adscripción, en este caso el Ministerio de Finanzas), carecía de personalidad jurídica propia y por tanto sus actos así como los efectos de éstos, se imputaban a la personalidad jurídica pública de la cual forma parte; motivo por el cual pudiera pensarse, en forma errónea, que la competencia para conocer y decidir los recursos ejercidos contra las providencias administrativas dictadas por dicho servicio para designar como agentes de retención del IVA a los Contribuyentes Especiales, resultaba de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, vistos los supuestos de competencia residual atribuida a dicha Corte en virtud del numeral 3° del artículo 185 de la ley que rige las funciones de este Alto Tribunal.
Sin embargo, la Sala en dichas ocasiones no pudo dejar de advertir el alcance normativo que ostentan las referidas providencias administrativas, normas éstas cuyo contenido estrictamente tributario imponen obligaciones fiscales no sólo para los denominados Entes Públicos Nacionales y Contribuyentes Especiales, sino que establecen un procedimiento para la retención del aludido tributo, aunado a las sanciones por incumplimiento que contemplan.
(…Omissis…)
En consecuencia, esta Sala Político-Administrativa en los citados fallos, concluyó que siendo la máxima instancia de la jurisdicción contencioso-tributaria y estándole atribuida la competencia para conocer de los recursos administrativos que se ejerzan, tanto por razones de inconstitucionalidad como de ilegalidad, contra actos administrativos de efectos generales, sin lugar a dudas correspondía a ella la competencia para conocer de los recursos de nulidad ejercidos conjuntamente con amparo cautelar y medida innominada contra las referidas Providencias Administrativas Nos. SNAT/2002/1418, SNAT/2002/1419, SNAT/2002/1454 y SNAT/2002/1455, conforme a la norma atributiva de competencia residual contenida en el numeral 11 del artículo 42 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, declarando así su competencia natural para conocer y decidir las acciones y recursos propuestos contra dichos actos.
(…Omissis…)
Por tal virtud, sólo corresponde a esta Sala la competencia exclusiva y excluyente ante cualquier otro tribunal de la República para conocer y resolver las controversias suscitadas respecto a la constitucionalidad y legalidad de los supra señalados actos del SENIAT, motivó por el cual esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se declara competente para conocer y decidir la causa contenida en el expediente N° 02-2535 de la nomenclatura de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo…”.
Así las cosas, esta Corte observa que la anterior decisión es clara y precisa al determinar la naturaleza del acto impugnado, así como el órgano jurisdiccional competente para conocer la nulidad del mismo, siendo que la propia Sala Político Administrativa asumió la competencia a fin de conocer el asunto.
De modo, que siendo la referida Sala el Órgano Jurisdiccional competente para conocer y decidir el recurso de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad ejercido contra las Providencias Administrativas N° SNAT/2002/1419, de fecha 15 de noviembre de 2002, y N° SNAT/2002/1455 de fecha 29 del mismo mes y año, dictadas ambas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) publicadas la primera en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela en el N° 37.573 de fecha 15 de noviembre de 2002 y la segunda en el Nº 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002, mediante las cuales se designan como agentes de retención del impuesto al valor agregado, a los contribuyentes calificados como especiales, debe esta Corte declarar su incompetencia sobrevenida para conocer el presente recurso. Así se decide.
En consecuencia, se DECLINA la competencia en la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y, se ORDENA la remisión de la causa a la referida Sala. Así se decide.
III
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, esta Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara:
1.- SU INCOMPETENCIA SOBREVENIDA para conocer el recurso contencioso administrativo de nulidad interpuesto conjuntamente con amparo cautelar y medida innominada, por el abogado Thomy Céfalo, actuando con el carácter de Apoderado Judicial de la sociedad mercantil ALFA PUBLICIDAD Y MANTENIMIENTO C.A., ante identificada, contra los actos administrativos contenidos en las Providencias Administrativas N° SNAT/2002/1419 de fecha 15 de noviembre de 2002, y N° SNAT/2002/1455 de fecha 29 del mismo mes y año, dictadas ambas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT)
2.- DECLINA LA COMPETENCIA en la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines que conozca el presente recurso.
3.- SE ORDENA la remisión del expediente a la mencionada Sala.
Publíquese, regístrese y notifíquese. Déjese copia de la presente decisión.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Sesiones de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, en Caracas a los ___________ ( ) días del mes de __________ de dos mil quince (2015). Años 204° de la Independencia y 156° de la Federación.
El Juez Presidente,
EFRÉN NAVARRO
La Juez Vicepresidente,
MARÍA EUGENIA MATA
Ponente
La Juez,
MIRIAM E. BECERRA T.
El Secretario,
IVÁN HIDALGO
Exp. Nº AP42-O-2003-003193
MEM/6
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