TSJ Regiones - Decisión

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2347
FECHA17/11/2016

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
206º y 157°

Asunto: AP41-U-2015-000230

En fecha 6 de agosto de 2015, los abogados Gonzalo Carriles Baena, Elina Pou Ruan, Rosa Caballero Perdomo y Paulina Palacios Landaez, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 3.949.301, 6.910.645, 16.030.357 y 19.030.357, e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 8.767, 29.272, 111.400 y 232.761, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil INVERSIONES FENCA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 6 de junio de 2008, bajo el Nº 17, Tomo 1826-A y con Registro de Información Fiscal J-29613110-4; interpuso por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario contra la Resolución identificada con el alfanumérico SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0388, de fecha 30 de abril de 2015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, la cual declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución identificada con la nomenclatura SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026, de fecha 17 de mayo de 2013, emanada de la Gerencia de Control Aduanero de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, mediante la cual se le formuló a la contribuyente reparos por las cantidades de veinticinco mil trescientos sesenta y un bolívares con 42/100 (Bs. 25.361,42), por concepto de impuesto de importación; cinco mil setenta y dos bolívares con 28/100 (Bs. 5.072,28) por concepto de tasa de servicio aduanero; sesenta mil ochocientos sesenta y siete bolívares con 42/100 (Bs. 60.867,42) por concepto de Impuesto al Valor Agregado; sesenta mil ochocientos sesenta y siete bolívares con 42/100 (Bs. 60.867,42), por concepto de multa; ciento seis mil trescientos sesenta y ocho bolívares con 25/100 (Bs. 106.368,25) por concepto de multa y cuarenta y nueve mil cuatrocientos setenta y nueve bolívares con 95/100 (Bs. 49.479,95), por concepto de intereses moratorios, para un monto total de trescientos ocho mil dieciséis bolívares con 74/100 (Bs. 308.016,74), en materia de aduanas.

Por auto de fecha 12 de agosto de 2015, este Tribunal le dio entrada al expediente bajo la nomenclatura AP41-U-2015-000230, ordenándose notificar a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal Trigésimo Primero del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Contencioso Administrativa y Tributaria y Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

Así, la Fiscal Trigésimo Primero del Ministerio Público a Nivel Nacional con Competencia en Materia Contencioso Administrativa y Tributaria, el Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria y el Viceprocurador General de la República fueron notificados en fecha 14/08/2015, 19/08/2015 y 15/10/2015, siendo consignadas las boletas en fechas 22/09/2015, 01/10/2015 y 26/10/2015, respectivamente.

Mediante Sentencia Interlocutoria número 170/2015 de fecha 3 de diciembre de 2015, se admitió el presente recurso contencioso tributario de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario.

En fecha 2 de marzo de 2016, se recibió de la abogada Paulina Palacios Landaez, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 232.761, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, escrito de promoción de pruebas, constante de seis (06) folios útiles y dos (02) anexos.

En fecha 15 de marzo de 2016, este Tribunal mediante Sentencia Interlocutoria número 021/2016, admitió las pruebas documentales, de exhibición de documentos y testigo experto promovidas por la representación judicial de la recurrente.

En fecha 26 de julio de 2016 tuvo lugar la evacuación de la prueba de testigo experto promovida por la recurrente.
En fecha 2 de agosto de 2016 la abogada Maravedi Morales, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 73.439, en su carácter de representante judicial de la República, consignó expediente administrativo de la contribuyente-recurrente.

En fecha 20 de septiembre de 2016, la apoderada judicial de la recurrente, supra mencionada, consignó escrito de informes constante de veintiún (21) folios útiles. En la misma fecha, la abogada Maravedi Morales, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo en número 73.439, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, consignó escrito de informes constante de ocho (08) folios útiles.

En fecha 10 de octubre de 2016 la abogada Maravedi Morales, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo en número 73.439, apoderada judicial de la recurrida, consignó escrito de observaciones a los informes, constante de diecisiete (17) folios útiles. En la misma fecha, la abogada Paulina Palacios, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 232.731, representante judicial de la recurrente, consignó escrito de observación a los informes constante de ocho (08) folios útiles.

II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 17 de mayo de 2013, los ciudadanos José A. García D. y José A. Ruiz A. titulares de las cédulas de identidad números 5.099.761 y 10.630.493, respectivamente, funcionario adscrito a la División de Control Posterior de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria el primero, y Jefe de misma División, el segundo, suscribieron la Resolución identificada con el alfanumérico SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026, mediante la cual se le formuló reparo fiscal a la sociedad mercantil Inversiones Fenca, C.A., por los conceptos y cantidades siguientes:

Impuesto de Importación Bs. 25.361,42
Tasa de Servicio Aduanero Bs. 5.072,28
I.V.A Bs. 60.867,42
Multa Articulo 120 Num. 2 LOA Bs. 60.867,42
Multa Articulo 111 C.O.T. Bs. 106.368,25
Intereses moratorios Bs. 49.479,95
Total Bs. 308.016,74

En fecha 25 de julio de 2013 el ciudadano José Francisco Cupillo Osorio, titular de la cédula de identidad número 3.479.616, actuando con el carácter de Director de la sociedad mercantil Inversiones Fenca, C.A., interpuso recurso jerárquico contra la Resolución SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026.

En fecha 30 de abril de 2015 el ciudadano Julio Rafael Rodríguez Ydrogo, Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026.

Por desacuerdo con el pronunciamiento anterior, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario.

III
ALEGATOS DEL ACCIONANTE

Los apoderados judiciales de la contribuyente Inversiones Fenca, C.A., manifestaron en su escrito recursivo:

Que “…, teniendo en cuenta que la mencionada Gerencia de Servicios Jurídicos declaró la inadmisibilidad del Recurso Jerárquico sin pronunciarse sobre el fondo del asunto sometido a su consideración, debemos impugnar en este momento la Resolución SNAT/GGCAT/2011/-00358-0026 de fecha 17 de mayo de 2013, para que este Tribunal pueda conocer los argumentos de hecho y de derecho que sustentan la solicitud de nulidad de dicho acto administrativo, el cual se encuentra basado en un falso supuesto de hecho y de derecho.” .

Que “Se desprende del acto administrativo contenido en la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0388 que la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT declaró INADMISIBLE el Recurso Jerárquico intentado contra la Resolución SNAT/GGCAT/2011/-00358-0026, por haber sido interpuesto sin la asistencia y/o representación de abogado, configurándose de ese modo, la causal de inadmisibilidad contenida en el numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable por razones de vigencia, aunque con redacción inalterada en el actual Código de 2014.”.

Que “…, el numeral 4 del artículo 250 del COT busca garantizar a todo administrado su derecho a la debida asistencia o representación de abogado a fin de resguardar el cabal ejercicio de su derecho a la defensa. Por tanto, la interpretación que esa Gerencia de Servicio Jurídicos (sic) dio a la señalada norma para justificar la declaratoria de inadmisibilidad del Recurso Jerárquico, distorsiona la ratio iuris del artículo, ya que, una norma que fue concedida como medio para tutelar el derecho a la defensa del contribuyente no podría interpretarse en perjuicio o detrimento de aquél o como una norma de contenido sancionatorio, y tampoco investir de esencialidad a dicho supuesto.”

Que “…el Recurso Jerárquico inadmitido se encuentra suficientemente motivado y fundamentado, dado que el mismo fue debidamente preparado por especialistas en materia aduanera, de manera que, sería un verdadero contrasentido que habiendo expuesto la contribuyente los argumentos de hecho y de derecho que sirvieron de base para disentir del acto administrativo en cuestión, esa Administración Aduanera y Tributaria basada en una interpretación distorsionada, literal y restrictiva de una norma haya sacrificado el derecho de FENCA de obtener una respuesta a sus argumentos de fondo planteados en el Recurso Jerárquico.”.

Que “…aunque originalmente el Código Orgánico Tributario establece como causal de inadmisión del Recurso Jerárquico la falta de asistencia o de representación de abogado, la propia Administración Tributaria amplió el espectro de esa norma en beneficio del propio contribuyente y, mediante Resolución Nº 913, de fecha 06/02/2002, dictó el instructivo Nº GJT-DSAND-2002-15452, en el que se dispuso que los contribuyentes pueden estar asistidos no sólo por abogados, sino también por Licenciados en Ciencias Fiscales, Economistas, Contadores Públicos y Licenciados en Administración. De manera que, se evidencia que el propósito de tal formalidad (asistencia de un técnico en la materia), es precisamente el garantizar la adecuada asesoría al recurrente, pero no constituye per sé un requisito esencial que pueda ser aplicado en detrimento de los derechos del contribuyente.”.

Que “…, siendo que del propio texto del Recurso Jerárquico se desprendía claramente la prolija relación de los hechos y del derecho, no comprendemos como pudo esa Administración Aduanera y Tributaria vulnerar y sacrificar los derechos del contribuyente sobre la base de un formalismo inútil, dado que el fin último de la consagración de ese norma se había materializado, pues es claro que la contribuyente FENCA había contado con la asistencia técnica necesaria para garantizar el adecuado ejercicio de su derecho a la defensa.”.

Que “…, en aras de tutelar el derecho a la defensa y a la tutela judicial efectiva de todo administrado, debe este Tribunal entrar a conocer el fondo del presente asunto y así, emitir su pronunciamiento respecto de todos y cada uno de los particulares que forman parte del tema decidendum que se somete a su consideración y que de seguidas serán expuestos.”.

Que “…, consideramos que el acto administrativo dictado por la División de Control Posterior Aduanero adscrita a la Gerencia de Control Aduanero del SENIAT, objeto del presente recurso, adolece del vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, por haber incurrido esa Gerencia en errores de apreciación de la documentación consignada por FENCA bajo el principio de la Buena Fe, y a su vez, en la inobservancia de las normas e instrumentos técnicos vigentes que rigen la valoración aduanera en materia de determinación del valor en aduanas de las mercancías, tema que será desarrollado en los siguientes Títulos.”.

Que “…, mantiene FENCA que en este caso el valor en aduana de los RELOJES es el valor de transacción, esto es, el precio que aparece en las facturas comerciales definitivas que fueron presenta (sic) a la Aduana Principal Aérea de Maiquetía en el curso del proceso de nacionalización de los RELOJES.”. (Subrayado y mayúsculas del escrito)

Que “…, FENCA reitera que el valor en aduana de los RELOJES es el precio que aparece en la factura comercial definitiva, y que la RESOLUCIÓN incurre en violación de lo previsto en el Acuerdo sobre Valoración de la OMC al no reconocer que ese precio es el valor de transacción y, en consecuencia el valor en aduana de los RELOJES.”. (Subrayado y mayúsculas del escrito)

Que “Hacemos constar que de la documentación de las importaciones de los RELOJES, no se evidencia que en el reconocimiento aduanero la Aduana Principal Aérea de Maiquetía hubiere objetado el valor de esos bienes declarado por FENCA. Por el contrario, en ninguna de esas importaciones se impuso sanción alguna a FENCA por alguna presunta violación de lo previsto en el artículo 120, literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, que pena con multa los casos en los que el valor declarado no corresponda al valor en aduana de las mercancías. Esto es, la referida Aduana aceptó que los precios indicados en las facturas comerciales definitivas que le fueron presentadas, eran el precio pagado o por pagar por los RELOJES y, en consecuencia, reflejaban su valor de transacción y por tanto, en aplicación del artículo 1:1 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, constituían el valor en aduanas de los RELOJES.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “…, tanto en el Acta de Requerimiento como en el Acta de Recepción, antes identificadas, los funcionarios actuantes indican que requirieron y que FENCA les entregó una “Lista de precio de los productos importados emitido por los proveedores.”. Ante ese requerimiento, no calificado de ninguna otra manera, FENCA entregó lo solicitado, esto es, una lista de precios de los RELOJES, emitida por TARAMAX, con la circunstancia de que esa lista de precios indica los precios de venta por TARAMAX de los relojes marca FENDI, al igual, en los Estados Unidos de América, y no es por tanto relevante para la determinación del valor en aduana de los RELOJES.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “…, el resultado de la falta de precisión del Acta de Requerimiento acerca del nivel comercial para el cual se estaba solicitando esa lista de precios, sumada al hecho de que en el Acta de Recepción no se dejó constancia alguna del referido nivel comercial, ni se inquirió a FENCA sobre el nivel comercial de la lista de precio consignada, motiva el que FENCA presentase, de buena fe, una lista de precios que, por ser de un nivel comercial distinto, al de FENCA respecto a TARAMAX, de quien FENCA es distribuidos para VENEZUELA, y por referirse a un mercado (Detal en los Estados Unidos de América), distinto al mercado de exportación a Venezuela, no es en definitiva relevante para la determinación del valor en aduana de los RELOJES al ser importados a Venezuela.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “Nótese a este respecto que la lista de precios consignada por FENCA es en realidad un formulario de pedido (“order form”, en inglés, según se lee en su texto), de los relojes que allí se describen y fotografían con el propósito de que el posible comprador de ese relojes, al detal en los Estados Unidos, pueda seleccionarlos. No es, por consiguiente, una lista de precios a un distribuidos para un mercado de fuera de los Estados Unidos, como lo sería si FENCA hubiera estado al tanto de que lo requerido era la lista de precios aplicable a sus compras de relojes a TARAMAX para su reventa en Venezuela.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “Nótese asimismo que en el extremo superior derecho de la mencionada lista de precio consignada por FENCA se lee “USRTL”, que significa “US Retail”, esto es, que los precios que allí se indican son los precios al detal para el mercado estadounidense, los cuales, como se ha expuesto, no son relevantes para la determinación del valor en aduana de los RELOJES al ser importados a Venezuela.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “La comparación de precios debe ser efectuada al mismo nivel comercial para atender a las exigencias de equidad, uniformidad y neutralidad del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, consagradas en su Preámbulo. Este requerimientote identidad del nivel comercial determina que sean comparables los precios objeto de ese ejercicio. Así lo prescriben la sección 2:b) del artículo 1 de ese Acuerdo al regular las comparaciones de precios entre personas vinculadas; la sección 1:b) del artículo 2 del mismo Acuerdo al establecer las normas aplicables a la comparación de precios cuando se una el método allí previsto; la sección 1:b) del artículo 3 del Acuerdo al regular, igualmente, la comparación de precios en cuanto al método allí establecido. Además, en las Notas a esos artículos se expresa asimismo que la comparación de precios se haga al mismo nivel comercial. Y es que, evidentemente, una comparación de precios entre los del productor a un distribuidos y los del mismo productor para la venta al detal en un mercado específico, no permitiría tomar decisiones sobre la valoración en aduana sobre bases equitativas, uniformes y neutras.”.

Que “…, considera FENCA que la decisión del presente Recurso debe descartar la comparación entre los precios indicados en la documentación aduanera (facturas comerciales definitivas y declaración de aduanas) y los precios suministrados en la lista de precios prevista por FENCA, visto lo expuesto en el punto 1 precedente respecto de la consignación por parte de FENCA de una lista de precios irrelevante a los efectos de la determinación del valor en aduana de los RELOJES. Esta comparación de precios, que es el sustento de la RESOLUCIÓN, debe ser descartada por no corresponder a la realidad comercial de las operaciones entre FENCA y TARAMAX.”. (Subrayado del escrito)

Que “Mantiene FENCA que la comparación de precios debe hacerse entre los precios declarados a la Aduana Principal Aérea de Maiquetía, y que según la Resolución son los mismos que los indicados en las FACTURAS, y los precios expresados en la lista de precios de TARAMAX, debidamente apostillada, cuyo original se consiga (sic) riela en el expediente administrativo, y que son los precios de ese proveedor informa como los precios de las ventas de relojes FENDI que TARAMAX hizo a FENCA durante los años 2010 y 2011, aclarando adicionalmente que son los precios de venta de TARAMAX a sus distribuidores y que, por lo tanto, son diferentes a los precios para las ventas al detal, sean por tiendas o por Internet.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “…, allí estamos en presencia de una lista de precios notariada y apostillada conforme a la Convención de la Haya, mediante la cual el proveedor de los RELOJES confirma que los precios de venta de éstos a FENCA en los años bajo investigación son los que indica en su certificación. Evidentemente, los precios informados en la Certificación de TARAMAX son los mismo precios que aparecen en las FACTURAS y los mismos que se indican en la declaración de aduana, tal como lo reconoce la RESOLUCIÓN. Esto es, esos son los precios pagados o por pagar por los RELOJES y, al corresponderse con los precios indicados en los documentos aduaneros se demuestra que no hubo la subvaloración que se menciona en la RESOLUCIÓN.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “…, mantiene FENCA que la decisión sobre el presente Recurso debe, como se ha expuesto, desechar la comparación entre lo precios indicados en la documentación aduanera y los precios suministrados en la lista de precios presentada por FENCA, por tratarse este última de precios al detal en los Estados Unidos y no de precios al distribuidos para su exportación a Venezuela, y en su lugar, proceder a la comparación entre los referidos precios indicados en la documentación aduanera y los precios que constan en la certificación apostillada emitida por TARAMAX, correspondiente a los precios de los RELOJES vendidos a FENCA en los años 2010 y 2011, que se ha anexado bajo la letra “E” a este Recurso.” (Subrayado del escrito)

Que “… el procedimiento de control posterior al que fue sometida estuvo conformado por la notificación de su inicio, la presentación de una Acta de Requerimiento y el levantamiento de una Acta de Recepción de los documentos e informaciones exigidas según el Acta de Requerimiento, todo lo cual se completó el 16 de enero de 2012. A partir de entonces no hubo notificación o solicitud de información adicional alguna a FENCA, hasta que fue notificada de la RESOLUCIÓN. Supone FENCA que en ese ínterin hubo actuaciones técnicas de los funcionarios actuantes, verificaciones e investigaciones adicionales, pero de los mismos no hay explicación en la RESOLUCIÓN.”.

Que “Lo que está claro es que lo que no hay en la RESOLUCIÓN es la explicación de los métodos sucesivos para la determinación del valor en aduana, exigidos por el Acuerdo sobre Valoración de la OMC. En efecto, si las autoridades aduaneras, sobre la base de la información de que disponían, decidieron rechazar (erradamente, en criterio de FENCA), los precios de los RELOJES indicados en las FACTURAS, su obligación era la de proceder a la determinación del valor en aduana mediante la aplicación sucesiva de los demás métodos que para ese efecto prevé el Acuerdo sobre Valoración de la OMC, pero en ningún caso limitarse a aplicar una multa por la existencia de una diferencia entre los precios indicados en las FACTURAS y los precios señalados en una lista de precios al detal para el mercado estadounidense, como efectivamente ocurrió. Esta situación es, además, violatoria de lo previsto en el párrafo 2 de la Introducción General del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, que prescribe que “Cuando el valor en aduna no pueda determinarse en virtud de los dispuesto en el artículo 1, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2 ó 3. Puede ocurrir, por ejemplo, que el importador posea información acerca del valor en aduana de mercancías idénticas o similares”.”. (Mayúsculas del escrito)

Que “Vulnera asimismo lo previsto en el párrafo 1 de la Decisión relativa a los Casos en que las Administraciones de Aduanas tengan Motivos para Dudar de la Veracidad o Exactitud del Valor Declarado, de la OMC, según la cual, si bien la administración de aduanas puede decidir, una vez que reciba la información complementaria que haya requerido, que el valor en aduanas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1, o sea, que no se puede aplicar el método del valor de transacción, antes de tomar una decisión definitiva al respecto deberá informárselo al importador y darle una oportunidad razonable para responder. En otras palabras, en el presente caso, una vez que FENCA consignó la documentación que le fue exigida según el Acta de Requerimiento, y una vez que las autoridades aduaneras consideraron que no era aplicable el método del valor de transacción han debido comunicárselo a FENCA y darle una oportunidad razonable para responder, lo cual hubiera permitido aclarar la situación de la lista de precios consignada por FENCA, según se expone en el punto IV.1 precedente, y eviar la emisión de la Resolución SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026.”. (Mayúsculas y negrillas del escrito)

Que “…, ponemos de manifiesto que el SENIAT es parte de la Administración Pública y que de conformidad con lo previsto en el artículo 9 del Decreto con Fuerza y Rango de Ley de Simplificación de Trámites Administrativos (sic), en concordancia con el artículo 10 de la Ley Orgánica de la Administración Pública, rige una presunción de buena fe a favor de FENCA, según la cual “En todas las actuaciones que se realicen ante la Administración Pública, se debe tener como cierta la declaración del administrado, salvo prueba en contrario.”. Por consiguiente en este caso, la declaración que hizo FENCA en el sentido de que los precios que aplicaron para la compra de los RELOJES a TARAMAX son los precios declarados a la Aduana Principal Aérea de Maiquetía posteriormente respaldado por la lista de precios apostillada de TARAMAX, goza de esa presunción y debió ser aceptada, salvo prueba en contrario, la cual no cursa en el expediente administrativo.”.

IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, la apoderada judicial de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la misma:

Que “…, se observa de la Resolución Nº SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026 de fecha 17 de mayo de 2013, que el funcionario actuante, adscrito a la División de Control Posterior, se presentó en el domicilio fiscal del Contribuyente y procedió a solicitar mediante Acta de Requerimiento Nº SNAT/GGCAT/GCA/2011/PA-00358-01, la documentación que amparaba las importaciones efectuadas por la referida Empresa, y pudio comprobar que los precios reflejados en las facturas de compras los cuales fueron los mismos utilizados en la declaración de aduanas, están por debajo de los suministrados en la lista de precios emitida por el proveedor, de igual manera, los precios encontrados por Internet son más altos que los declarados, en tal sentido, se rechazaron los precios de transacción utilizados para los relojes importados por la Compañía durante el período fiscal 2010-2011”

Que “El estudio del valor consistió en comparar el precio de cada modelo de reloj declarado con el mismo modelo suministrado en el lista de precios del proveedor, tomando como referencia lo indicado en el numeral 2 del artículo 15 del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio 1994, en lo que se refiere a mercancías idénticas, …[…]”.

Que “Comparando el precio de cada modelo de reloj reflejado en la Declaración Única de Aduanas y la factura comercial con el mismo modelo suministrado en la lista de precios del proveedor, se pudo observar una diferencia de precios para estas mercancías idénticas, lo que nos indica que en el presente caso estamos en presencia de una subvaloración de las mercancías objeto de importación, tal como quedó demostrado en la Resolución Nº SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026 de fecha 17 de mayo de 2013.”.

Que “…, solicito respetuosamente a la ciudadana Jueza desestima los alegatos referidos a los vicios de falso supuesto, derecho a la defensa y debido proceso de los cuales supuestamente adolecen los actos recurridos, ya que quedó plenamente demostrado que la Administración Aduanera aplicó correctamente la Normativa Aduanera y motivó suficientemente los actos objeto de impugnación por parte de la contribuyente y estuvo ajustada a derecho la determinación del ajuste efectuado por la Administración Aduanera, tanto de la diferencia de Impuesto como las multas aplicadas. Asimismo, el contribuyente ha podido ejercer los recurso (sic) que le otorga la Ley, ha tenido acceso al expediente y ha podido promover las pruebas para la mejor defensa de sus derechos e intereses, por lo que se desvirtúa la violación del Derecho a la Defensa y al debido Proceso y así solicito sea declarado.”.

V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos expuestos por el contribuyente Inversiones Fenca, C.A., en su escrito recursivo, así como los argumentos invocados por la representante judicial de la República, este Órgano Jurisdiccional, deduce que la controversia sometida a su consideración se circunscribe en dilucidar la procedencia o no de i) violación al derecho a la defensa y a la tutela judicial efectiva; y ii) vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en lo relativo al procedimiento empleado para realizar ajustes del valor de la mercancía importada.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse en los siguientes términos:

Violación al derecho a la defensa y a la tutela judicial efectiva.

Arguye la recurrente que la Administración Tributaria incurrió en violación al derecho a la defensa, al debido proceso y a la tutela judicial efectiva al declarar inadmisible el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026 de fecha 17 de mayo de 2013, razón por la cual solicita la nulidad de la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0398 del 30 de abril de 2015, contentiva de dicha decisión.

Ahora bien, este Tribunal considera necesario revisar las normas contenidas en los artículos 243, 250 y 251 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis, las cuales son del tenor siguiente:
“Artículo 243.- El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria. Asimismo deberá acompañarse el documento donde aparezca el acto recurrido o, en su defecto, el acto recurrido deberá identificarse suficientemente en el texto de dicho escrito. De igual modo, el contribuyente o responsable podrá anunciar, aportar o promover las pruebas que serán evacuadas en el lapso aprobatorio…” (Destacado de este Tribunal).
…[…]
“Artículo 250.- Son causales de inadmisibilidad del recurso:
1. La falta de cualidad o interés del recurrente.
2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.
3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.
4. Falta de asistencia o representación de abogado”.
“Artículo 251. La Administración Tributaria podrá practicar todas las diligencias de investigación que considere necesarias para el esclarecimiento de los hechos, y llevará los resultas al expediente. Dicha Administración está obligada también a incorporar al expediente los elementos de juicio de que disponga”.

De la normativa antes señalada se infiere que la misma impone a la autoridad administrativa la obligatoriedad de un análisis previo al examinar lo relativo a la juridicidad de la pretensión y su adecuación al orden público y a las buenas costumbres, cuya interposición de la acción y su admisión posterior constituyen el inicio formal de todo proceso una vez verificada la reclamación del sujeto pasivo.
En efecto, el mecanismo de admisión del recurso jerárquico en vía administrativa y del recurso contencioso tributario en vía judicial, representa el límite legítimo del derecho fundamental al libre acceso a la justicia, en el entendido de que sólo la ley determina y regula los extremos básicos que apuntalan la viabilidad del proceso.
De manera que las previsiones contenidas en los artículos 243 y numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, constituyen exigencias legales para la interposición del recurso jerárquico y, de ningún modo, contravienen el espíritu del Constituyente de 1999, ya que cuando en su artículo 49 establece el alcance del derecho al debido proceso en los ámbitos judicial y administrativo, también consagra en su numeral 1, la defensa y asistencia jurídica como derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso, así como el reconocimiento de excepciones, tanto constitucionales como legales, respecto al derecho para recurrir del fallo.
Así, en el caso de autos el Tribunal observa que la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria en la decisión de la Resolución del recurso jerárquico expresa que “En fecha 25 de julio de 2013, el ciudadano José Francisco Cupillo Osorio titular de la cédula de identidad Nº V.-3.479..616, actuando en su carácter de Director de la contribuyente INVERSIONES FENCA, C.A., interpuso Recurso Jerárquico, de conformidad con lo previsto en el artículo 242 del Código Orgánico Tributario de 2001, … ” (Folio 38 de la primera pieza). Asimismo, de la revisión exhaustiva del expediente judicial no consta el escrito de interposición de recurso jerárquico referido, pero se advierte que la contribuyente, de lo expresado su escrito recursivo, sólo se limita a denunciar la violación de su derecho a la defensa, al debido proceso y a la tutela judicial efectiva por aplicársele lo que considera un formalismo inútil, el cuál sería exigírsele la asistencia por abogado o por un profesional afín al área.
En el mismo orden de ideas, la contribuyente no demostró ante este Órgano Jurisdiccional que el ciudadano José Francisco Cupillo Osorio, es abogado, o en su defecto profesional afín al área aduanera, de lo que se colige que no cumplió con la carga de asistir al recurrente, de conformidad con lo previsto en el artículo 243 del Código Orgánico Tributario de 2001, requisito indispensable para la procedencia del recurso, pues la falta del mismo trae como consecuencia jurídica, la inadmisibilidad de dicho recurso. (Vid. sentencia Nº 01085 dictada en fecha 20 de junio de 2007, caso: Policlínica Metropolitana C.A.).
En sintonía con lo anterior, estima este Alto Tribunal que la interpretación dada por la Administración Tributaria a la causal de inadmisibilidad prevista en el numeral 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra ajustada a derecho toda vez que la misma ha sido establecida por el legislador tributario, al igual que el resto de las causales. La finalidad de este tipo de requisito es de proteger la estabilidad de los actos que de la Administración emanan, los cuales siempre persiguen un interés, bien sea particular o general. Por esta razón, la actividad administrativa no puede contrariar los principios consagrados constitucionalmente, pues siempre debe ofrecer a los administrados seguridad jurídica en la aplicación de la ley en los procedimientos administrativos, sin apartarse del espíritu y propósito de la norma; razón por la cual resulta improcedente la violación de los derechos constitucionales a la defensa y a la tutela judicial efectiva invocado por el contribuyente en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario. Así se declara.

Falso supuesto de hecho y de derecho.

Aduce la recurrente que la Administración Aduanera incurre en un falso supuesto de hecho y de derecho, al considerar, a los fines de la determinación el valor en Aduanas de la mercancía por ellos importada, como referencia el precio al detal de productos similares en territorio de los Estados Unidos de Norteamérica, infringiendo lo establecido en el Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio.

En este sentido, Órgano Jurisdiccional considera importante mencionar que desde el 15 de abril de 1994, la República Bolivariana de Venezuela, es suscriptora del Acuerdo de Marrakech, mediante el cual se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC); asumiendo, de esa manera, el “Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT)”, cuya Ley Aprobatoria se encuentra publicada en la Gaceta Oficial Nº 4.829 Extraordinario, de fecha 29 de diciembre de 1994.

Conforme a lo anterior, el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, fue incorporado al derecho interno mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech por el que se establece la Organización Mundial del Comercio, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela (Hoy República Bolivariana de Venezuela) Nº 4.829 Extraordinaria del 29 de diciembre de 1994, pasando dicha normativa a formar parte de nuestra legislación interna.

Ahora bien, este Tribunal debe reiterar el criterio asumido en la Sentencia Nº 00062 de fecha 16 de enero de 2008 (caso: Francisco Kerdel Vegas y Martha Ramos de Kerdel), posteriormente ratificado en la decisión Nº 00650 del 20 de mayo de 2009 (caso: Inversiones Ocean City, C.A.), en el cual se precisó el procedimiento para efectuar ajustes a los valores declarados por los contribuyentes respecto de las mercancías importadas según las normas contenidas en el aludido Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT). En dicha Sentencia se señaló lo siguiente:

“(…) el artículo 22, numero 1, del Acuerdo del GATT señala que cada Miembro se asegurará de que, a más tardar en la fecha de aplicación de las disposiciones de dicho convenio, para Venezuela el 29 de diciembre de 1994, sus leyes, reglamentos y procedimientos administrativos estén en conformidad con las disposiciones del Acuerdo, razón que lleva a la Sala a declarar que no son aplicables, a partir del 29 de diciembre de 1994, las normas sobre valoración contenidas en el Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas. Así se declara.

La admisión por parte de la República Bolivariana de Venezuela del Acuerdo del GATT sobre Valoración Aduanera, contenido en el Acuerdo de la Organización Mundial del Comercio, incorporado a la legislación interna mediante Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, cuerpo normativo que por tener rango de ley es de aplicación preferente respecto del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, cuyo rango es sublegal, se ha manifestado a través de diversos actos de la Administración, entre ellos los siguientes:
En el Decreto Nº 655 de fecha 23 de enero de 2000, publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.436 Extraordinario del 4 de febrero del mismo año, en el cual se ordena, en el artículo 1, la publicación en Gaceta Oficial de las Decisiones Nos. 378 y 379 de fecha 19 de junio de 1995, de la Comisión del Acuerdo de Cartagena. En la Decisión Nº 378, artículo 1, se decide que para los efectos de la valoración aduanera, los países miembros se regirán por dicha Decisión, y por el Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994.
En la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 668 de fecha 11 de diciembre de 2000, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.100 del 15 de diciembre de 2000, que adopta el formulario Declaración Andina de Valor por la cual se acogen las normas de valoración aduanera contenidas en el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), señalándose que la aplicación de las referidas normas se hará tomando en cuenta los principios generales que consagra el Acuerdo sobre Valoración del GATT. En el Anexo del Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), Nº 1 de la Introducción General, contenido en la Decisión Nº 378 sobre Valoración Aduanera, se indica que el valor de transacción, tal como se define en el artículo 1, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con dicho Acuerdo.
En el Decreto Nº 2.444 de fecha 5 de junio de 2003, publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.706 de fecha 6 de junio de 2003, sobre la reforma parcial del Reglamento sobre la Inspección o Verificación previa a las Importaciones, que se fundamenta en la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech.
En el ámbito internacional, se señala el siguiente: En el Acuerdo de Montevideo de fecha 16 de diciembre de 2003, suscrito por los países miembros del Mercado Común del Sur (MERCOSUR), -en el que se adhirió la República Bolivariana de Venezuela, según el artículo 1 del Protocolo de Adhesión de la República Bolivariana de Venezuela de fecha 4 de julio de 2006, publicado en la Gaceta Oficial N° 38.482 de fecha 19 de julio de 2006-, que señala en una de sus consideraciones, que el Acuerdo de Marrakech, por el que se establece la Organización Mundial del Comercio (OMC), constituye el marco de derechos y obligaciones al que se ajustarán las políticas comerciales y los compromisos de dicho convenio. También, en el Título X sobre Valoración Aduanera del tratado, se señala que las partes signatarias se regirán por las disposiciones del Acuerdo relativo a la Aplicación del artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994. (Acuerdo del GATT).

Expuesto lo anterior la Sala observa que la Administración Tributaria, al realizar el ajuste al valor de la mercancía importada, debía seguir el procedimiento del artículo 8 del Acuerdo del GATT de 1994, por remisión expresa del artículo 1 del mismo convenio, según el cual el valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8 del mismo Acuerdo.” (Destacados de este Tribunal).

De acuerdo con lo expuesto y a los fines debatidos, este Tribunal considera necesario transcribir el contenido del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994, cuyo texto es del tenor siguiente:

“ NORMAS DE VALORACIÓN EN ADUANA

Artículo 1

1. El valor en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8, siempre que concurran las siguientes circunstancias:
a) que no existan restricciones a la cesión o utilización de las mercancías por el comprador, con excepción de las que:
i) impongan o exijan la ley o las autoridades del país de importación;
ii) limiten el territorio geográfico donde puedan revenderse las mercancías; o
iii) no afecten sustancialmente al valor de las mercancías;
b) que la venta o el precio no dependan de ninguna condición o contraprestación cuyo valor no pueda determinarse con relación a las mercancías a valorar;
c) que no revierta directa ni indirectamente al vendedor parte alguna del producto de la reventa o de cualquier cesión o utilización ulteriores de las mercancías por el comprador, a menos que pueda efectuarse el debido ajuste de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8; y
d) que no exista una vinculación entre el comprador y el vendedor o que, en caso de existir, el valor de transacción sea aceptable a efectos aduaneros en virtud de lo dispuesto en el párrafo 2.
2. a) Al determinar si el valor de transacción es aceptable a los efectos del párrafo 1, el hecho de que exista una vinculación entre el comprador y el vendedor en el sentido de lo dispuesto en el artículo 15 no constituirá en sí un motivo suficiente para considerar inaceptable el valor de transacción. En tal caso se examinarán las circunstancias de la venta y se aceptará el valor de transacción siempre que la vinculación no haya influido en el precio. Si, por la información obtenida del importador o de otra fuente, la Administración de Aduanas tiene razones para creer que la vinculación ha influido en el precio, comunicará esas razones al importador y le dará oportunidad razonable para contestar. Si el importador lo pide, las razones se le comunicarán por escrito.
b) En una venta entre personas vinculadas, se aceptará el valor de transacción y se valorarán las mercancías de conformidad con lo dispuesto en el párrafo 1 cuando el importador demuestre que dicho valor se aproxima mucho a alguno de los precios o valores que se señalan a continuación, vigentes en el mismo momento o en uno aproximado:
i) el valor de transacción en las ventas de mercancías idénticas o similares efectuadas a compradores no vinculados con el vendedor, para la exportación al mismo país importador;
ii) el valor en aduana de mercancías idénticas o similares, determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5;
iii) el valor en aduana de mercancías idénticas o similares, determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 6;
Al aplicar los criterios precedentes, deberán tenerse debidamente en cuenta las diferencias demostradas de nivel comercial y de cantidad, los elementos enumerados en el artículo 8 y los costos que soporte el vendedor en las ventas a compradores con los que no esté vinculado, y que no soporte en las ventas a compradores con los que tiene vinculación.
c) Los criterios enunciados en el apartado b) del párrafo 2 habrán de utilizarse por iniciativa del importador y sólo con fines de comparación. No podrán establecerse valores de sustitución al amparo de lo dispuesto en dicho apartado.

Artículo 2

1. a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado.
b) Al aplicar el presente artículo, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración.
Cuando no exista tal venta, se utilizar á el valor de transacción de mercancías idénticas vendidas a un nivel comercial diferente y/o en cantidades diferentes, ajustado para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes puedan hacerse sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquéllos son razonables y exactos, tanto si suponen un aumento como una disminución del valor.
2. Cuando los costos y gastos enunciados en el párrafo 2 del artículo 8 estén incluidos en el valor de transacción, se efectuará un ajuste de dicho valor para tener en cuenta las diferencias apreciables de esos costos y gastos entre las mercancías importadas y las mercancías idénticas consideradas que resulten de diferencias de distancia y de forma de transporte.
3. Si al aplicar el presente artículo se dispone de más de un valor de transacción de mercancías idénticas, para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas se utilizará el valor de transacción más bajo.

Artículo 3

1. a) Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1 y 2, el valor en aduana será el valor de transacción de mercancías similares vendidas para la exportación al mismo país de importación y exportadas en el mismo momento que las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado.
b) Al aplicar el presente artículo, el valor en aduana se determinará utilizando el valor de transacción de mercancías similares vendidas al mismo nivel comercial y sustancialmente en las mismas cantidades que las mercancías objeto de la valoración.
Cuando no exista tal venta, se utilizará el valor de transacción de mercancías similares vendidas a un nivel comercial diferente y/o en cantidades diferentes, ajustado para tener en cuenta las diferencias atribuibles al nivel comercial y/o a la cantidad, siempre que estos ajustes puedan hacerse sobre la base de datos comprobados que demuestren claramente que aquéllos son razonables y exactos, tanto si suponen un aumento como una disminución del valor.
2. Cuando los costos y gastos enunciados en el párrafo 2 del artículo 8 estén incluidos en el valor de transacción, se efectuará un ajuste de dicho valor para tener en cuenta las diferencias apreciables de esos costos y gastos entre las mercancías importadas y las mercancías similares consideradas que resulten de diferencias de distancia y de forma de transporte.
3. Si al aplicar el presente artículo se dispone de más de un valor de transacción de mercancías similares, para determinar el valor en aduana de las mercancías importadas se utilizará el valor de transacción más bajo.

Artículo 4

Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1, 2 y 3, se determinará según el artículo 5, y cuando no pueda determinarse con arreglo a él, según el artículo 6, si bien a petición del importador podrá invertirse el orden de aplicación de los artículos 5 y 6.

Artículo 5

1. a) Si las mercancías importadas, u otras idénticas o similares importadas, se venden en el país de importación en el mismo estado en que son importadas, el valor en aduana determinado según el presente artículo se basará en el precio unitario a que se venda en esas condiciones la mayor cantidad total de las mercancías importadas o de otras mercancías importadas que sean idénticas o similares a ellas, en el momento de la importación de las mercancías objeto de valoración, o en un momento aproximado, a personas que no estén vinculadas con aquellas a las que compren dichas mercancías, con las siguientes deducciones:
i) las comisiones pagadas o convenidas usualmente, o los suplementos por beneficios y gastos generales cargados habitualmente, en relación con las ventas en dicho país de mercancías importadas de la misma especie o clase;
ii) los gastos habituales de transporte y de seguros, así como los gastos conexos en que se incurra en el país importador;
iii) cuando proceda, los costos y gastos a que se refiere el párrafo 2 del artículo 8; y
iv) los derechos de aduana y otros gravámenes nacionales pagaderos en el país importador por la importación o venta de las mercancías.
b) Si en el momento de la importación de las mercancías a valorar o en un momento aproximado, no se venden las mercancías importadas, ni mercancías idénticas o similares importadas, el valor se determinará, con sujeción por lo demás a lo dispuesto en el apartado a) del párrafo 1 de este artículo, sobre la base del precio unitario a que se vendan en el país de importación las mercancías importadas, o mercancías idénticas o similares importadas, en el mismo estado en que son importadas, en la fecha más próxima después de la importación de las mercancías objeto de valoración pero antes de pasados 90 días desde dicha importación.
2. Si ni las mercancías importadas, ni otras mercancías importadas que sean idénticas o similares a ellas, se venden en el país de importación en el mismo estado en que son importadas, y si el importador lo pide, el valor en aduana se determinará sobre la base del precio unitario a que se venda la mayor cantidad total de las mercancías importadas, después de su transformación, a personas del país de importación que no tengan vinculación con aquellas de quienes compren las mercancías, teniendo debidamente en cuenta el valor añadido en esa transformación y las deducciones previstas en el apartado a) del párrafo 1.

Artículo 6
1. El valor en aduana de las mercancías importadas determinado según el presente artículo se basará en un valor reconstruido. El valor reconstruido será igual a la suma de los siguientes elementos:
a) el costo o valor de los materiales y de la fabricación u otras operaciones efectuadas para producir las mercancías importadas;
b) una cantidad por concepto de beneficios y gastos generales igual a la que suele añadirse tratándose de ventas de mercancías de la misma especie o clase que las mercancías objeto de la valoración efectuadas por productores del país de exportación en operaciones de exportación al país de importación;
c) el costo o valor de todos los demás gastos que deban tenerse en cuenta para aplicar la opción de valoración elegida por el Miembro en virtud del párrafo 2 del artículo 8.
2. Ningún Miembro podrá solicitar o exigir a una persona no residente en su propio territorio que exhiba, para su examen, un documento de contabilidad o de otro tipo, o que permita el acceso a ellos, con el fin de determinar un valor reconstruido. Sin embargo, la información proporcionada por el productor de las mercancías al objeto de determinar el valor en aduana con arreglo a las disposiciones de este artículo podrá ser verificada en otro país por las autoridades del país de importación, con la conformidad del productor y siempre que se notifique con suficiente antelación al gobierno del país de que se trate y que éste no tenga nada que objetar contra la investigación.

Artículo 7

1. Si el valor en aduana de las mercancías importadas no puede determinarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 1 a 6 inclusive, dicho valor se determinará según criterios razonables, compatibles con los principios y las disposiciones generales de este Acuerdo y el artículo VII del GATT de 1994, sobre la base de los datos disponibles en el país de importación.
2. El valor en aduana determinado según el presente artículo no se basará en:
a) el precio de venta en el país de importación de mercancías producidas en dicho país;
b) un sistema que prevea la aceptación, a efectos de valoración en aduana, del más alto de dos valores posibles;
c) el precio de mercancías en el mercado nacional del país exportador;
d) un costo de producción distinto de los valores reconstruidos que se hayan determinado para mercancías idénticas o similares de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6;
e) el precio de mercancías vendidas para exportación a un país distinto del país de importación;
f) valores en aduana mínimos;
g) valores arbitrarios o ficticios.
3. Si así lo solicita, el importador será informado por escrito del valor en aduana determinado de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo y del método utilizado a este efecto.”

Así tenemos que, en materia de valoración aduanera rige en Venezuela, a partir del 29 de diciembre de 1994, el Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo del GATT), incorporado como derecho interno mediante la Ley Aprobatoria del Acuerdo de Marrakech, el cual establece en sus artículos 1 al 7, supra transcritos, los procedimientos de valoración de la mercancía importada, según el cual de manera general el importe en aduana de las mercancías importadas será el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercaderías cuando éstas se vendan para su exportación al país de importación, ajustado de conformidad con lo dispuesto en el aludido artículo 8 del Acuerdo. (Vid., Sentencia No. 00650 del 20 de mayo de 2009, caso: Inversiones Ocean City, C.A.).

En el mismo orden de ideas, es pertinente citar la normativa contenida en el mismo Acuerdo Relativo a aa Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 en su parte introductoria, la cual es del tenor siguiente:

“ INTRODUCCIÓN GENERAL
1. El "valor de transacción", tal como se define en el artículo 1, es la primera base para la determinación del valor en aduana de conformidad con el presente Acuerdo. El artículo 1 debe considerarse en conjunción con el artículo 8, que dispone, entre otras cosas, el ajuste del precio realmente pagado o por pagar en los casos en que determinados elementos, que se considera forman parte del valor en aduana, corran a cargo del comprador y no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas. El artículo 8 prevé también la inclusión en el valor de transacción de determinadas prestaciones del comprador en favor del vendedor, que revistan más bien la forma de bienes o servicios que de dinero. Los artículos 2 a 7 inclusive establecen métodos para determinar el valor en aduana en todos los casos en que no pueda determinarse con arreglo a lo dispuesto en el artículo 1.
2. Cuando el valor en aduana no pueda determinarse en virtud de lo dispuesto en el artículo 1, normalmente deberán celebrarse consultas entre la Administración de Aduanas y el importador con objeto de establecer una base de valoración con arreglo a lo dispuesto en los artículos 2 ó 3. Puede ocurrir, por ejemplo, que el importador posea información acerca del valor en aduana de mercancías idénticas o similares importadas y que la Administración de Aduanas no disponga de manera directa de esta información en el lugar de importación. También es posible que la Administración de Aduanas disponga de información acerca del valor en aduana de mercancías idénticas o similares importadas y que el importador no conozca esta información. La celebración de consultas entre las dos partes permitirá intercambiar la información, a reserva de las limitaciones impuestas por el secreto comercial, a fin de determinar una base apropiada de valoración en aduana.
3. Los artículos 5 y 6 proporcionan dos bases para determinar el valor en aduana cuando éste no pueda determinarse sobre la base del valor de transacción de las mercancías importadas o de mercancías idénticas o similares importadas. En virtud del párrafo 1 del artículo 5, el valor en aduana se determina sobre la base del precio a que se venden las mercancías, en el mismo estado en que son importadas, a un comprador no vinculado con el vendedor y en el país de importación. Asimismo, el importador, si así lo solicita, tiene derecho a que las mercancías que son objeto de transformación después de la importación se valoren con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5. En virtud del artículo 6, el valor en aduana se determina sobre la base del valor reconstruido. Ambos métodos presentan dificultades y por esta causa el importador tiene derecho, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 4, a elegir el orden de aplicación de los dos métodos… (0missis)…”

Observa este Tribunal que, de acuerdo con dicha normativa, se contemplan seis (6) métodos para valorar las mercancías importadas: 1) el método de transacción de la mercancía importada (artículos 1 al 8); 2) método del valor de transacción de mercancías idénticas (artículo 2); 3) método del valor de transacción de mercancías similares (artículo 3); 4) método deductivo (artículo 5); 5) método del valor reconstruido (artículo 6); y 6) método del último recurso (artículo 7). Estos métodos por disposición de la misma normativa, deberán aplicarse en estricto orden sucesivo de conformidad con la Introducción General y la Nota General del Anexo I.

Igualmente es de destacar que, los métodos aplicados a los fines de la determinación del valor en aduana de las mercancías importadas tienen como nota común que se toma como referente el precio de mercancías similares en el mismo país de importación, resaltando lo previsto en el artículo 7 ejusdem, en aquellos casos que resulte imposible determinar el valor por los métodos establecidos, donde debe recurrirse a “criterios razonables, compatibles con los principios y las disposiciones generales de este Acuerdo y el artículo VII del GATT de 1994, sobre la base de los datos disponibles en el país de importación”, y en cuyo caso el valor en aduana determinado no se basará en “el precio de mercancías vendidas para exportación a un país distinto del país de importación”.

Por su parte, tenemos en la Decisión Relativa a los Casos en que las Administraciones de Aduanas Tengan Motivos para Dudar de la Veracidad o Exactitud del Valor Declarado (adoptada el 14 de abril de 1994 por el Comité de Negociaciones Comerciales del Acuerdo de la Ronda Uruguay) que:

“Los Ministros invitan al Comité de Valoración en Aduana, establecido en el Acuerdo relativo a la Aplicación del Artículo VII del GATT de 1994, a adoptar la siguiente decisión:
…[…]
Decide lo siguiente:
1. Cuando le haya sido presentada una declaración y la administración de aduanas tenga motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados como prueba de esa declaración, la administración de aduanas podrá pedir al importador que proporcione una explicación complementaria, así como documentos u otras pruebas, de que el valor declarado representa la cantidad total efectivamente pagada o por pagar por las mercancías importadas, ajustada de conformidad con las disposiciones del artículo 8. Si, una vez recibida la información complementaria, o a falta de respuesta, la administración de aduanas tiene aún dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado, podrá decidir, teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 11, que el valor en aduana de las mercancías importadas no se puede determinar con arreglo a las disposiciones del artículo 1. Antes de adoptar una decisión definitiva, la administración de aduanas comunicará al importador, por escrito si le fuera solicitado, sus motivos para dudar de la veracidad o exactitud de los datos o documentos presentados y le dará una oportunidad razonable para responder. Una vez adoptada la decisión definitiva, la administración de aduanas la comunicará por escrito al importador, indicando los motivos que la inspiran.”

Ahora bien, aprecia este Tribunal de la Resolución SNAT/GGCAT/2001/PA-00358-0026, del 17 de mayo de 2013 (folio 55 y siguientes de la primera pieza) lo siguiente:

“Analizada la información consignada por el sujeto pasivo, se pudo comprobar que los precios reflejados en la factura de compra los cuales fueron los mismo utilizados en la declaración de aduanas, están por debajo de los suministrados en la lista de precios emitida por el proveedor; de igual manera, los precios encontrados por Internet son más alto (sic) que los declarados, en tal sentido, se rechazan los precios de transacción utilizados para los relojes importados por la empresa durante el período fiscal 2010/2011.” (Destacado de este Tribunal)

Asimismo, corre inserta en el folio 146 de la primera pieza del expediente judicial Acta de Requerimiento SNAT/GGCAT/GCA/2011-PA/00358-01, del 5 de diciembre de 2011, mediante la cual se le solicitó a la recurrente “Lista de precio de los productos importados emitido por los proveedores” entre otra serie de documentos, la cual fue consignada en fecha 16 de enero de 2012, según consta del Acta de Recepción SNAT/GGCAT/GCA/2001-PA-00358-02, de esa misma fecha (folio 165 de la primera pieza del expediente judicial).

Se observa que la lista de precios de los productos importados consignada por la contribuyente corresponde a un catálogo de relojes de la marca Fendi y que los precios reflejados en la misma no son los mismos declarados por ella; listado que igualmente contrasta con el contenido en la comunicación de fecha 11 de julio de 2013 (folio 65 de la primera pieza del expediente judicial).

Ahora bien, resulta evidente que la Administración Aduanera fundamentó la decisión contenida en la Resolución recurrida en “precios encontrados por Internet”, aludiendo que los precios contenidos en el listado consignado por la sociedad mercantil Inversiones Fendi, C.A. en fecha 16 de enero de 2012, son superiores a los declarados y facturados.

Considera este Tribunal que la Administración Aduanera yerra al tomar como referencia para la determinación del valor de la mercancía importada los “precios encontrados en Internet” ya que tal referente no puede adecuarse a criterios razonables, compatibles con los principios y las disposiciones generales del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General Sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 y el artículo VII del GATT de 1994, más aún cuando tales instrumentos tienden a que el valor en aduana de las mercancías importadas sea el valor de transacción, es decir, el precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación.

Aunado a lo anterior, la Administración Aduanera en aras de determinar el precio realmente pagado por los importadores cuenta con los métodos ya referidos, y ante las dudas razonables acerca de la veracidad o exactitud del valor declarado puede requerir del importador explicación complementaria, así como documentos y otras pruebas, siempre en el ánimo de que prevalezca la verdad de la operación comercial realizada.
Así, observa este Tribunal que la Administración Aduanera no realizó ninguna diligencia ulterior a la recepción del listado de precios, y que a los fines de determinar el valor real de las mercancías importadas resulta a todas luces insuficiente el haber tomado como referencia los “precios encontrados en Internet”, cuando bien pudo solicitar información y prueba complementaria al importador, o fundamentar su decisión en elementos objetivos y razonables propios de los principios que uniforman la normativa aplicable, o celebrar consultas con objeto de establecer una base de valoración, razón por la cuales debe considerarse procedente la denuncia de falso supuesto de hecho y derecho realizada por la recurrente. Así se declara.
VI
DECISIÓN

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil INVERSIONES FENCA, C.A. contra la Resolución identificada con el alfanumérico SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0388, de fecha 30 de abril de 2015, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, y contra la Resolución identificada con la nomenclatura SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026, de fecha 17 de mayo de 2013, emanada de la Gerencia de Control Aduanero de la Gerencia General de Control Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, mediante la cual se le formuló a la contribuyente reparos por cantidad de Bs. 308.016,74, en materia de aduanas, en consecuencia:

i) Se CONFIRMA la decisión contenida en la Resolución identificada con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0388, de fecha 30 de abril de 2015.
ii) Se ANULA Resolución identificada con la nomenclatura SNAT/GGCAT/2011/PA-00358-0026, de fecha 17 de mayo de 2013.

Déjese copia certificada de la presente sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 98 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de noviembre del año dos mil dieciséis (2016).

Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

La Juez Provisoria,

Ruth Isis Joubi Saghir

El Secretario,

Néstor Eduardo Guzmán Linares

En el día de despacho de hoy diecisiete (17) del mes de noviembre de dos mil dieciséis (2016), siendo las dos y cincuenta minutos de la tarde (2:50 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

Néstor Eduardo Guzmán Linares

Asunto: AP41-U-2015-000230
RIJS/NEGL/cjmp